Boek 2 — Planning

DEEL 4 — ESTATE PLANNING

INLEIDING

Estate planning is het beheer van vermogen (bezittingen minus schulden) met als doel het vermogen zo fiscaalvriendelijk mogelijk over te dragen aan de volgende generatie of goede doelen. Estate planning is een onderdeel van hypothecaire planning.

Bij estate planning beantwoorden we onder andere de volgende vragen: • op welke manier kan men vermogen overdragen? • wat is nodig om de langstlevende partner financieel goed verzorgd achter te laten? • hoe kijkt de cliënt tegen schenkingen aan? • met welke maatregelen kan men de erfbelasting bij overlijden beperken? • wat kan men regelen om het vermogen bij relatiebreuk te beschermen?

Bij een hypothecaire planning zijn, naast diverse aspecten vanuit andere vakgebieden, de juridische aspecten van groot belang. Vaak bekijken hypothecair planners juridische aspecten zonder dat zij dat in de gaten hebben. Bij een hypothecaire planning is het bijvoorbeeld van belang te weten op wiens naam de woning staat en hoe de cliënt zijn samenleving juridisch heeft vormgegeven. Hoe sluit de levensverzekering hierop aan?

Cliënten hechten steeds meer waarde aan een integraal advies en aan een adviseur die eventuele problemen en mogelijkheden kan signaleren. Het op tijd signaleren is zeker bij het juridisch vakgebied van groot belang omdat de feitelijke afwikkeling van veel zaken bij de notaris ligt. Echter, op het moment van het passeren van akten is het te laat voor een advies.

In deze module komen verschillende juridische aspecten aan de orde die met hypothecaire planning te maken hebben.

Ook een overlijden heeft vaak grote (financiële) gevolgen. Hoe moet de nalatenschap worden verdeeld? Wie erven er en hoeveel erft ieder? Hoe pakt het testament uit en welke keuzes maakt de erflater hierin? Deze module behandelt het erfrecht zowel voor het geval er geen testament is opgemaakt (versterferfrecht), als voor het geval er wel een testament aanwezig is (testamentair erfrecht). Het overhevelen van vermogen door middel van schenkingen is ook een belangrijk planningsinstrument, waar we onder meer uit civielrechtelijk oogpunt bij stil moeten staan.

Uiteraard komen de fiscale gevolgen van overlijden en schenken aan de orde. Bij het erven en schenken wordt erf- en schenkbelasting geheven en dit is geregeld in de Successiewet (SW).

Voor de bestudering van deze module is intensief gebruik van de wettenbundel zeer sterk aan te raden. Het vereenvoudigt het bestuderen van de stof. De relevante wetsartikelen staan zo veel als mogelijk in de voetnoten vermeld. Leest u deze bij het bestuderen ook na.

Een tweede belangrijke tip is om bij het bestuderen van de stof de Leerdoelen en Toetstermen Hypothecaire Planning van de Nederlandse Vereniging van Hypothecair Planners (NVHP) als leidraad te raadplegen.

Samen met uw voorkennis van de Wft modules basis, vermogen en hypothecair krediet vormt deze module de lesstof voor het examen en uw naslagwerk als beginnend praktiserend hypothecair planner.

Deze module is bijgewerkt tot 1 maart 2025. Ná deze datum aangenomen wetgeving is niet verwerkt, evenmin besluiten die ná deze datum bekend zijn geworden of zijn gewijzigd.

NB. In de module gebruiken we afwisselend verschillende aanspreekvormen voor de hypothecair planner. Uiteraard bedoelen we daarmee altijd iedere hypothecair planner, ongeacht geslacht of gender.

INLEIDING

Ruiters in de sneeuw in het Haagse Bos, Anton Mauve, 1880

1. PERSONEN- EN FAMILIERECHT

1.1 INLEIDING

In dit hoofdstuk komt een belangrijk deel van het Nederlandse personen- en familierecht aan de orde. De theorie over de verschillende relatievormen tussen personen vindt u terug in hoofdstuk 5 van de module ‘Recht’.

In deze module behandelen we het beëindigen van de juridische relatie tussen personen. Aansluitend vindt u juridische informatie over het kind in deze situatie en daarmee samenhangende zaken.

Het huwelijksvermogensrecht behandelen we in de module ‘Recht’. Een belangrijk onderdeel hiervan vindt u in deze module, namelijk de nominaliteits- en beleggingsleer en de verschillende vormen van huwelijks/ partnerschapsvoorwaarden.

Tot slot bespreken we zaken rond schenken en erven en de belastingheffing die hiermee samenhangt.

1.2 EINDE VAN HET HUWELIJK

Volgens het Burgerlijk Wetboek (BW) zijn er vier manieren waarop een huwelijk eindigt: • overlijden van één van de echtgenoten; • vermissing van één van de echtgenoten; • echtscheiding; • ontbinding van het huwelijk náscheiding van tafel en bed.

1.2.1 Echtscheiding

De manier waarop men juridisch vorm heeft gegeven aan de relatie bepaalt ook de manier waarop de relatie in juridische zin verbroken moet worden en welke (financiële) consequenties dat heeft. Een derde van de relaties eindigt door relatiebreuk. Onder deze groep zijn veel eigenwoningbezitters. Naast kennis over de fiscale aspecten van dit life event, die aan de orde komen in de module ‘Fiscaliteit en eigen woning’, is het als hypothecair planner ook nodig om kennis te hebben van een deel van het juridische proces dat hiermee gepaard gaat.

Voorlopige voorzieningen Een echtscheidingsprocedure kan tamelijk veel tijd kosten. Het duurt meestal ongeveer drie maanden voordat er een uitspraak is van de rechter op het verzoek tot ontbinding van het huwelijk. En dat is dan als beide partners het met alles eens zijn. Anders kan het zelfs langer dan een jaar duren.

Tijdens de procedure zullen diverse voorzieningen moeten worden getroffen voor lopende zaken zoals het gebruik van de echtelijke woning, het verblijf van de kinderen, de alimentatie enzovoort. Wanneer beide echtgenoten er niet in slagen om op deze punten tot overeenstemming te komen, kan de echtgenoot die hier belang bij heeft de rechter vragen voorlopige voorzieningen te treffen.

Voorlopige voorzieningen kunnen gaan over: • gebruik echtelijke woning door één van beide echtgenoten, met het bevel dat de andere echtgenoot die woning moet verlaten en deze verder alleen met toestemming mag betreden; • verzorging kinderen door één van de echtgenoten; • vaststellen alimentatie; • (eventueel) vaststellen omgangsregeling.

De voorlopige voorzieningen gelden gedurende de loop van het echtscheidingsproces. Het verzoek daartoe wordt ingediend via een advocaat. Nadat de rechter beide partijen heeft gehoord, stelt de rechter de voorziening bij beschikking vast. In beginsel blijft de beschikking van kracht tot de echtscheiding definitief is. Het verzoek tot echtscheiding moet binnen drie weken ná vaststelling van de voorlopige voorziening worden ingediend. Bij overschrijding van deze termijn vervalt de voorlopige beschikking. Een als voorlopige voorziening gevraagde alimentatie kan ingaan op de datum van indienen van het verzoek, daar moet dan in het verzoek wel om worden gevraagd.

Voorbeeld

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Karel en Willemijn zijn 15 jaar getrouwd en hebben twee kinderen van vijf en zes jaar oud. Karel wil scheiden. Willemijn geeft toe dat de relatie niet helemaal goed meer is en wil in relatietherapie in plaats van scheiden.

Karel blijft erbij dat hij wil scheiden en het lukt hem niet om met Willemijn afspraken te maken over de echtelijke woning, de alimentatie en de zorg voor de kinderen. Hij besluit dan ook een advocaat te vragen om de echtscheidingsprocedure op te starten. Omdat hij verwacht dat Willemijn de procedure zo veel als mogelijk zal vertragen, vraagt hij via de advocaat voorlopige voorzieningen aan.

Tijdens de daarop volgende rechtszitting worden de voorlopige voorzieningen bij de rechtbank besproken. Karel is met zijn advocaat bij deze zitting aanwezig, Willemijn is zonder advocaat gekomen.

Binnen enkele weken besluit de rechtbank dat Karel tijdens de echtscheidingsprocedure alleen met de kinderen in de woning mag blijven wonen. Willemijn moet de woning verlaten. Daarnaast beslist de rechtbank dat Willemijn gedurende de procedure een bedrag van € 500 kinderalimentatie moet betalen.

Echtelijke woning Vaak is de echtelijke woning het grootste bestanddeel in het vermogen. Bij echtscheiding zal er dan ook meestal een regeling met betrekking tot de echtelijke woning getroffen moeten worden. Op grond van het BW kan een echtgenoot ná echtscheiding tegen een redelijke vergoeding gedurende zes maanden recht hebben op voortgezet gebruik van de echtelijke woning, ook als die woning eigendom is van de andere echtgenoot. Na afloop van deze termijn kan de rechter een tijdelijke regeling geven met betrekking tot het gebruik van de echtelijke woning.

In geval van onenigheid kan de rechter de woning toewijzen aan één van de echtgenoten, rekening houdend met de redelijkheid. Van belang is onder meer wie de hypotheeklasten kan opbrengen, welke regeling er is getroffen met de kinderen, waar de exen werken enzovoort.

Echtscheidingsprocedure Een echtscheidingsprocedure begint met het indienen van een verzoekschrift door de advocaat-echtscheidingsbemiddelaar namens (één van) de gehuwden bij de rechtbank. De enige reden voor een echtscheiding die we in Nederland kennen is duurzame ontwrichting van het huwelijk. Hiervan is sprake als de voortzetting van de echtelijke samenleving ondraaglijk is geworden, dat wil zeggen dat het huwelijk ontspoord is en herstel van de echtelijke betrekking onhaalbaar is. Wanneer beide partijen een verzoek tot echtscheiding indienen, wordt duurzame ontwrichting aangenomen en moet de rechter de echtschei- 19 ding uitspreken.

Als één van beide partijen stelt dat het huwelijk ontwricht is en de wederpartij accepteert dit, dan gaat de rechter uit van ontwrichting. Als één van de partijen de ontwrichting ontkent, moet de indiener van het verzoek de ontwrichting bewijzen, waarna de rechter beslist. Vragen partners samen de scheiding aan, dan is één advocaat (advocaat-scheidingsbemiddelaar) voldoende. Bij een eenzijdig verzoek of als de partners het oneens zijn, kiezen zij ieder een eigen advocaat.

Echtscheiden en gemeenschap van goederen Sinds 1 januari 2012 is de peildatum van de ontbinding van de gemeenschap de dag waarop het (eenzijdig) verzoek tot echtscheiding is gedaan bij de rechter1. De daadwerkelijke echtscheiding vindt plaats op het moment dat de advocaat de echtscheidingsbeschikking van de rechter laat inschrijven in de registers van de burgerlijke stand van de gemeente waar het huwelijk eerder gesloten is.

Door een huwelijk in algehele gemeenschap van goederen (AGvG) van vóór 2018 worden alle individuele bezittingen gemeenschappelijk bezit. Bij een echtscheiding zal alles wat onder dit gemeenschappelijk bezit valt, verdeeld moeten worden. Dit noemen we de ‘boedelverdeling’ of ‘boedelscheiding’. Ook het verdelen van de gezamenlijke schulden is een onderdeel van de boedelscheiding. Zo is de hypothecaire geldlening een schuld die verdeeld moet worden, en ook de schuld wegens rood staan op een bankrekening.

Niet alle bezittingen behoren tot de AGvG. Er zijn namelijk twee uitzonderingen: • onder uitsluiting geërfd vermogen; • verknochte goederen en schulden, zoals kleding en sieraden of een invaliditeitsuitkering.

Bij een huwelijk vanaf 2018 zonder huwelijkse voorwaarden moeten de echtgenoten bij echtscheiding het tijdens hun huwelijk opgebouwde vermogen - behalve schenkingen en erfenissen - en het vermogen dat zij al vóór het huwelijk samen in eigendom hadden met elkaar delen.

Echtscheiden en huwelijkse voorwaarden ‘Gehuwd onder het maken van huwelijkse voorwaarden’, betekent dat er een overeenkomst is, waarin het recht op bezit en inkomen van beide huwelijkspartners is geregeld. Huwelijkse voorwaarden kunnen zowel vóór als tijdens het huwelijk worden opgesteld.

20 1 A rt. 1:99 BW.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT De volgende soorten huwelijkse voorwaarden komen voor: • koude uitsluiting Bij koude uitsluiting is er in het geheel geen gemeenschap van goederen. Het vermogen en de inkomsten blijven volledig gescheiden. • beperkte gemeenschap van goederen Bij beperkte gemeenschap van goederen (BGvG) is er naast een privégedeelte sprake van een gemeenschappelijk gedeelte, waartoe ieder van de echtgenoten voor de helft gerechtigd is. Zo kunnen bijvoorbeeld de inboedel en de echtelijke woning in dit gemeenschappelijke gedeelte vallen. • algehele gemeenschap van goederen (sinds 2018) • Bij algehele gemeenschap van goederen (AGvG) ontstaat er één vermogen, waartoe ieder voor de helft gerechtigd is. Alle schulden zijn in beginsel gemeenschappelijk. Dat betekent dat iedere schuldeiser van de echtgenoten zich kan verhalen op de gehele gemeenschap. Náechtscheiding wordt men ook voor de helft aansprakelijk voor de gemeenschapsschulden die de ander heeft gemaakt.

Huwelijkse voorwaarden worden als het ware verzacht door zogenoemde ‘verrekenbedingen’. Partijen rekenen dan met elkaar af over tijdens het huwelijk opgebouwde inkomsten (en vermogen).

We onderscheiden: • periodiek/Amsterdams verrekenbeding We spreken over een periodiek verrekenbeding - ook wel ‘Amsterdams verrekenbeding’ - als aan het einde van elk jaar het resterende saldo op de rekening wordt verdeeld. Bij het periodiek verrekenbeding blijven de privévermogens gescheiden en worden de inkomsten uit arbeid aan het einde van elk jaar verrekend. Die verrekening is gebaseerd op de gezamenlijke en/of rekening, waarop de inkomsten uit arbeid worden gestort en waarvan de vaste lasten worden betaald. • finaal verrekenbeding Met het finaal verrekenbeding wordt bij een echtscheiding en/of overlijden gedaan alsof het huwelijk in AGvG is gesloten en wordt ook op deze manier verdeeld. Overigens blijft onder uitsluitingsclausule verkregen vermogen hierbuiten.

Het is van belang om het afgesproken periodieke verrekenbeding staande huwelijk ook daadwerkelijk uit te voeren om vervelende consequenties bij een eventuele echtscheiding te voorkomen.

Voorbeeld Constant en Silvie zijn in 2012 getrouwd onder het maken van huwelijkse voorwaarden met een periodiek verrekenbeding.

Constant betaalt € 2.000 aan premie in een kapitaalverzekering eigen woning (KEW), verbonden aan een eigen woning die volledig eigendom is van Silvie. Silvie heeft zelf € 8.000 aan premies voor de KEW betaald.

Constant en Silvie gaan uit elkaar. Op dat moment is de waarde van de KEW € 15.000. De waarde van de woning bij aanvang van hun relatie was € 200.000 en de eigenwoningschuld die erop rust is ook € 200.000.

Tijdens het huwelijk van Constant en Silvie is de waarde van de woning van € 200.000 naar € 300.000 gestegen. Het deel van de waardestijging van de woning tijdens het huwelijk moet nu toegerekend worden naar rato van de aflossing (of in dit geval de opbouw), door de waarde van de KEW te delen door de oorspronkelijke waarde van de woning en te vermenigvuldigen met de waarde van de woning op moment van scheiden, dus (€ 15.000/€ 200.000) x € 300.000 = € 22.500. Dit is het bedrag dat moet worden verrekend.

Omdat Constant een vijfde van de premies heeft betaald (€ 2.000 / (€ 2.000 + € 8.000)), is hij ook gerechtigd tot een vijfde van bovenstaande waardevermeerdering dus tot een vijfde van € 22.500 is € 4.500.

Let op: het is niet zo dat in geval van een periodiek verrekenbeding altijd op deze manier te werk moet worden gegaan. De wijze van verdelen is afhankelijk van de afspraken die worden gemaakt door partijen (in de huwelijkse voorwaarden of onderhands).

Scheiding van tafel en bed Echtgenoten kunnen wegens financiële of geloofsredenen ook kiezen voor een scheiding van tafel en bed. Het verzoek hiertoe wordt door een advocaat ingediend bij de rechtbank.

Een scheiding van tafel en bed is alleen mogelijk bij een huwelijk en is definitief wanneer de beschikking binnen zes maanden ná de scheiding van tafel en bed in het huwelijksgoederenregister is ingeschreven. Dit register is te vinden bij de griffie van de rechtbank.

De juridische gevolgen van een scheiding van tafel en bed zijn: • het huwelijk blijft bestaan; • de (eventuele) gemeenschap van goederen wordt ontbonden; • de wederzijdse verzorgingsplicht en het gezamenlijk gezag over de 22 minderjarige kinderen blijven bestaan;

PERSONEN- EN FAMILIERECHT • bij minderjarige kinderen is een ouderschapsplan verplicht; • er is geen financiële verantwoordelijkheid meer voor elkaars schulden.

Verschillen tussen echtscheiden en scheiden van tafel en bed zijn: • náeen scheiding van tafel en bed gaat de opbouw van een partnerpensioen door; • náeen scheiding van tafel en bed moet eerst het huwelijk worden ontbonden om opnieuw te kunnen trouwen of een geregistreerd partnerschap aan te kunnen gaan.

Ook bij scheiding van tafel en bed geldt het recht op pensioenverevening met betrekking tot het ouderdomspensioen. Dit kan dus verdeeld worden.

Een scheiding van tafel en bed eindigt door: • verzoening, men hoeft niet opnieuw naar de ambtenaar van burgerlijke stand, wél moet de rechtbank op de hoogte gebracht worden van de verzoening; • een gezamenlijk verzoek; • een eenzijdig verzoek na drie jaar, ontbinding van het huwelijk kan worden gevorderd zonder dat hiertegen verweer mogelijk is; • een eenzijdig verzoek na één jaar en misdragen van de partner.

Het echtscheidingsproces is voltooid op het moment dat de rechtbank een beschikking heeft gewezen. Het huwelijk is dan nog niet ontbonden. Dit is pas het geval wanneer de beschikking ‘in kracht van gewijsde’ is gegaan en deze is ingeschreven in het huwelijksregister van de burgerlijke stand. Een vonnis is in kracht van gewijsde gegaan als er geen (gewone) rechtsmiddelen meer tegen openstaan, zoals hoger beroep of verzet. Een in kracht van gewijsde gegaan vonnis kan alleen nog door buitengewone middelen worden aangetast zoals herroeping. Een in kracht van gewijsde gegaan vonnis heeft gezag van gewijsde. Dit houdt in dat de beslissingen die in het vonnis staan bindend zijn tussen partijen.

De inschrijving van het vonnis moet gebeuren binnen zes maanden nadat de beschikking onherroepelijk is. Bij een echtscheiding wordt het civielrechtelijke huwelijk ontbonden; de voormalige echtgenoten zijn weer ‘vrij’.

Ná de echtscheiding wordt de (eventueel) ontbonden gemeenschap van goederen verdeeld.

Het echtscheidingsconvenant Bij het echtscheidingsverzoek wordt vaak tegelijkertijd het echtscheidingsconvenant door de advocaat ingediend bij de rechter. De rechter neemt een beslissing en legt dit vast in een beschikking. Door het convenant tegelij- 23

kertijd met het verzoek in te dienen wordt het onderdeel van de beschikking en krijgt het een executoriale titel. Dat betekent dat de afspraken in het convenant in rechte afdwingbaar zijn.

Een echtscheidingsconvenant via de rechter laten lopen is overigens vrijwillig. Het opstellen van een echtscheidingsconvenant is evenmin verplicht. Partijen kunnen ook zelf afspraken vastleggen in een document. Echter, in de adviespraktijk van de hypothecair planner blijkt vaak dat geldverstrekkers erom vragen.

Via www.rechtwijzer.nl/uit-elkaar kunnen scheidende echtgenoten zelf hun echtscheidingsconvenant opstellen.

Partneralimentatie Als één van beide exen onvoldoende inkomen heeft om in het eigen onderhoud te voorzien, heeft de ander in principe de plicht om bij te dragen in deze kosten. Dit noemen we ‘partneralimentatie’.

• Hoogte partneralimentatie De aanstaande exen kunnen samen afspraken maken over de hoogte van de alimentatie. Hierbij helpt meestal een mediator, advocaat of notaris. In het geval partijen er niet uitkomen, kunnen zij de rechter vragen een bedrag vast te stellen.

• Duur partneralimentatie Voor echtscheidingen op of ná1 juli 1994 en tot 1 januari 2020 gelden de volgende wettelijke termijnen (regelend recht): – maximaal 12 jaar voor een huwelijk met kinderen; – maximaal 12 jaar voor een huwelijk zonder kinderen als het huwelijk langer duurde dan vijf jaar; – net zolang als het huwelijk duurde bij een huwelijk korter dan vijf jaar zonder kinderen.

Ná de wettelijke termijn stopt de betalingsverplichting automatisch.

Voor echtscheidingen van vóór 1 juli 1994 gelden geen wettelijke termijnen. De betalingsverplichting stopt ná de termijn die partijen met elkaar zijn overeengekomen of de periode die de rechter heeft vastgesteld.

• Stoppen partneralimentatie bij wijziging situatie ex De partneralimentatie stopt ook als de alimentatiegerechtigde: – zelf weer genoeg inkomsten heeft om van te leven; – met een ander trouwt, een geregistreerd partnerschap aangaat of gaat samenwonen alsof hij gehuwd is. Dit betekent onder meer dat de samen24 wonenden elkaar wederzijds moeten verzorgen. Dit wil zeggen dat zij

PERSONEN- EN FAMILIERECHT onderling in elkaars levensonderhoud bijdragen. Wordt de samenwoning later weer verbroken, dan herleeft de alimentatiegerechtigdheid niet. Door de samenwoning of het hertrouwen is deze definitief vervallen. In het echtscheidingsconvenant kan een afwijkende regeling worden getroffen; – overlijdt.

• Alimentatie wijzigen of stoppen via de rechter Een wijziging of beëindiging van alimentatie via de rechter begint altijd met een verzoekschrift. Hierbij is bijstand door een advocaat nodig.

• Betalingsachterstand partneralimentatie In het geval de alimentatieplichtige ex achterblijft met de betaling van de alimentatie, kan het Landelijk Bureau Inning Onderhoudsbijdragen (LBIO) ingeschakeld worden om de alimentatie te innen.

• Jaarlijkse verhoging (indexering) De alimentatiebedragen worden jaarlijks aangepast aan de loonstijgingen2. Dit wordt de ‘indexering’ van alimentatie genoemd. Jaarlijks stelt de overheid half november het percentage vast waarmee de bedragen voor partneralimentatie op 1 januari van het nieuwe jaar automatisch wijzigen. • Voor 2025 geldt een indexatie van 6,5 procent (2024 6,2 procent). Concreet betekent dit dat het bedrag aan partneralimentatie op jaarbasis 6,5 procent hoger wordt.

Bijstand en alimentatie Wanneer de alimentatiegerechtigde ná de echtscheiding onvoldoende inkomsten heeft om van rond te komen, is het mogelijk het inkomen aan te vullen met een bijstandsuitkering. De hoogte van de bijstandsuitkering is afhankelijk van de leefsituatie.

Bij de aanvraag van een bijstandsuitkering onderzoekt de gemeente op grond van de Participatiewet (Pw) of de hoogte van de alimentatie correct is. Als blijkt dat er sprake is van geen of te weinig alimentatie dan spreekt de gemeente de alimentatieplichtige ex aan voor het tekort. Dat gebeurt ook als de alimentatiebetaling is gestopt en er een bijstandsuitkering aangevraagd wordt.

Afkopen partneralimentatie Het is mogelijk om het bedrag aan partneralimentatie in één keer af te kopen. Dit geldt alleen voor partneralimentatie. De afspraken hierover worden vastgelegd in het echtscheidingsconvenant.

2 A rt. 1:402a BW. 25

Partneralimentatie kan worden afgekocht met: • een geldsom (afkoopsom alimentatie); • overbedeling.

Het bedrag van de geldsom is gebaseerd op de hoogte en duur van de partneralimentatie.

Voorbeeld Sandra en Leo gaan na 10 jaar huwelijk uit elkaar. Sandra is alimentatiegerechtigde voor de partneralimentatie en Leo de alimentatieplichtige.

In de te verdelen boedel zit een gezamenlijke schuld van € 100.000. Van de adviseur die hen begeleidt bij hun echtscheiding krijgen zij de tip om Leo de schuld van € 100.000 op zich te laten nemen, waardoor Sandra kan afzien van partneralimentatie.

Alimentatie afkopen door middel van overbedeling kan ook inhouden dat de gehele inboedel wordt toegewezen aan de onderhoudsgerechtigde. De onderhoudsplichtige ontvangt in dat geval niets uit de inboedel. Overbedeling kan ook plaatsvinden door de gehele waarde van een levensverzekering toe te delen aan de onderhoudsgerechtigde.

Het voordeel van partneralimentatie afkopen is het financieel los zijn van elkaar ná de echtscheiding. Ook fiscaal is bij afkoop van partneralimentatie voordeel voor de onderhoudsplichtige te behalen. Daarvoor verwijzen we u naar de module ‘Fiscaliteit’.

Een belangrijk nadeel van alimentatie afkopen is dat er geen toekomstige herziening van het alimentatiebedrag meer mogelijk is. Stel dat de alimentatie voor een periode van 12 jaar is afgekocht. Als de alimentatiegerechtigde na drie jaar gaat samenwonen met een ander, zou de alimentatieplichtige mogelijk niet meer onderhoudsplichtig zijn. Daarnaast mist de alimentatieplichtige het rendement op het bedrag dat ineens wordt betaald. Voor de alimentatiegerechtigde kan een nadeel zijn dat door deze afkoop ineens meer inkomstenbelasting betaald moet worden. Hierover leest u meer in de module ‘Fiscaliteit’.

Een risico dat de exen bij afkoop van partneralimentatie door overbedeling lopen, blijkt uit een uitspraak van het gerechtshof in Den Haag. Daarbij hadden exen een echtscheidingsconvenant opgemaakt, waarbij zij overeenkwamen dat de overwaarde van de gezamenlijke woning aan één van de partners zou toekomen. De Belastingdienst wilde daarover belasting heffen omdat er 26 sprake zou zijn van afkoop van alimentatie.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Het gerechtshof in Den Haag was het in hoger beroep eens met de Belastingdienst, omdat er duidelijk sprake was van een verlaging van de partneralimentatie door de overbedeling. Er bleek niet dat de overbedeling een compensatie was voor aangedaan leed.

In deze zaak zijn duidelijk signalen te vinden voor de uitruil van de overwaarde op de woning ten opzichte van een periodieke partneralimentatieverplichting. Dat is niet altijd het geval. De belastbaarheid is soms pas duidelijk door de aftrekpost die de andere ex voor de alimentatie-afkoopsom bestaande uit het weggeven van de overwaarde toepaste.

Ten slotte loopt de alimentatieplichtige het risico dat de gemeente de bijstandsuitkering die de alimentatiegerechtigde binnen 12 jaar ná echtscheiding heeft aangevraagd, terugvordert. De ex blijft namelijk ook ná afkopen van de alimentatie zorgplichtig. De gemeente is gerechtigd deze bijstand te verhalen op de ex.

Betaalde partneralimentatie is aftrekbaar voor de inkomstenbelasting3. Ontvangen partneralimentatie is belast voor de inkomstenbelasting.

De Wet herziening partneralimentatie is op 1 januari 2020 ingegaan. In de herziene wet is de maximale termijn voor partneralimentatie na een echtscheiding in principe maximaal de helft van het aantal huwelijksjaren met een maximum van vijf jaar4.

De wet maakt de volgende uitzonderingen: • huwelijken langer dan 15 jaar, waarbij de ontvanger van de alimentatie binnen 10 jaar voor zijn AOW-leeftijd zit. Dan is de alimentatieplicht in ieder geval vijf jaar en loopt daarna door tot de AOW- leeftijd. • huwelijken met kinderen jonger dan 12 jaar. Zij houden recht op 12 jaar partneralimentatie totdat het jongste kind 12 jaar is. • een hardheidsclausule voor schrijnende gevallen en een overgangsrecht. • alimentatiegerechtigden ouder dan 50 jaar die langer dan 15 jaar getrouwd waren, krijgen 10 jaar partneralimentatie (deze uitzondering vervalt zeven jaar nadat de wet is ingevoerd).

Voor mensen die al gescheiden zijn op het moment dat de wet is ingegaan, blijft alles bij het oude, voor deze groep blijven de oorspronkelijke regels van kracht. Ook stellen die vóór 1 januari 2020 het echtscheidingsverzoek hebben ingediend vallen onder de ‘oude’ regelgeving.

3 rt. 6.3 lid 1 Wet IB 2001. A 4 A rt. 1:157 BW. 27

‘Indienen’ is het moment dat de rechtbank het scheidingsverzoek ontvangt van de advocaat. De advocaat heeft een verzoekschrift opgesteld (de vraag aan de rechtbank om een uitspraak over de scheiding). Dat verzoekschrift heeft de advocaat naar de rechtbank gestuurd. Het moment van ontvangst door de rechtbank is de datum die belangrijk is. Ligt deze datum vóór 1 januari 2020, dan valt de echtscheiding onder de oude wet. Ligt de datum ná 1 januari 2020, dan valt de echtscheiding onder de nieuwe wet.

Kinderalimentatie Kinderen hebben altijd recht op kinderalimentatie. Alimentatie voor het kind eindigt ten minste bij het bereiken van meerderjarigheid (18 jaar), tenzij het kind behoeftig is5. Daarna geldt een ‘voortgezette onderhoudsplicht’ voor de kosten van levensonderhoud en studie in principe tot het kind 21 jaar is.

Op het moment dat de ongehuwd samenwonende, biologische vader het kind erkend heeft, is hij de wettelijke vader en daardoor onderhoudsplichtig. Ook wanneer de biologische vader het kind niet heeft erkend, kan zijn onderhoudsplicht vastgesteld worden door de rechter.

De exen bepalen in eerste instantie zelf de hoogte van de kinderalimentatie en leggen dit ter goedkeuring voor aan de rechter. Afspraken over de kinderalimentatie door scheidende ouders hebben dus geen bindend karakter voordat de rechter ernaar heeft gekeken. Als de rechter het bedrag te laag vindt, past hij het aan. Hij kan hierbij een tabel gebruiken, die is samengesteld door de werkgroep Alimentatienormen van de Nederlandse Vereniging voor Rechtspraak Tremanormen. Die tabel geeft, afhankelijk van de leeftijd van een kind, het aantal kinderen in het gezin en de hoogte van het nettogezinsinkomen, het bedrag aan dat in een specifiek geval aan kinderen wordt uitgegeven.

De rechter houdt rekening met: • de kosten van het kind • het gezinsinkomen • de benodigde alimentatie • de draagkracht van de alimentatieplichtige.

28 5 A rt. 1:392 BW.

1.3 EINDE GEREGISTREERD PARTNERSCHAP

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Einde geregistreerd partnerschap Het geregistreerd partnerschap eindigt door6: • de dood van één van de partners. • vermissing, gevolgd door een nieuw huwelijk of geregistreerd partnerschap van de andere partner. Het oude geregistreerde partnerschap wordt hierdoor ontbonden. • ontbinding op verzoek van één van de partners. De ontbinding komt tot stand door inschrijving van de rechterlijke uitspraak in de registers van de burgerlijke stand. • het ondertekenen en inschrijven van een beëindigingsovereenkomst. De partners kunnen met wederzijds goedvinden besluiten om hun geregistreerd partnerschap te ontbinden onder voorwaarde dat er geen minderjarige kinderen in het spel zijn waarover zij het gezamenlijk gezag uitoefenen. In het laatste geval zal de beëindiging van het partnerschap op grond van de Wet bevordering voortgezet ouderschap en zorgvuldige scheiding via de rechter lopen. De beëindiging van het partnerschap gebeurt door een verklaring te overleggen aan de ambtenaar van de burgerlijke stand, waaruit blijkt op welk tijdstip zij de beëindigingsovereenkomst hebben gesloten. Deze verklaring moet ook ondertekend zijn door een advocaat of notaris. De beëindiging komt tot stand als de verklaring is ingeschreven in de registers van de burgerlijke stand. • door omzetting van een geregistreerd partnerschap in een huwelijk. Deze omzetting brengt geen wijziging in de al dan niet bestaande familierechtelijke betrekking met kinderen die vóór de omzetting zijn geboren.

Beëindiging van het geregistreerd partnerschap kan dus, in tegenstelling tot de ontbinding van het huwelijk, in het geval van wederzijds goedvinden zonder rechterlijke tussenkomst plaatsvinden (uitzondering: partners die het gezamenlijk gezag uitoefenen over één of meerdere kinderen). In de beëindigingovereenkomst kan men onder andere voorzieningen treffen over de partneralimentatie, het eventuele bewoningsrecht van de woning en de verdeling van de gemeenschap. Op het geregistreerd partnerschap is het hele echtscheidingsrecht inclusief de wettelijke limitering van de partneralimentatie overeenkomstig van toepassing verklaard. Ook het scheidingsprocesrecht geldt in deze situatie.

Bij een geregistreerd partnerschap vanaf 2018 zonder partnerschapsvoorwaarden moeten de geregistreerd partners bij ontbinden van hun geregistreerd partnerschap alleen het tijdens het geregistreerd partnerschap opge-

6 A rt. 1:80c BW. 29

bouwde vermogen - behalve schenkingen en erfenissen - en het vermogen dat zij al vóór het geregistreerd partnerschap samen in eigendom hadden met elkaar delen.

Wet verevening pensioenrechten (Wet VPS) De Wet verevening pensioenrechten (Wet VPS) bij scheiding is ook van toepassing op het geregistreerd partnerschap. Voor verdere informatie over de wet verwijzen we u naar elders in deze module en in de module ‘Toekomstvoorzieningen’.

Kinderen en geregistreerd partnerschap Kinderen geboren in een geregistreerd partnerschap vóór 1 april 2014 moesten door de vader worden erkend om familierechtelijke betrekkingen te laten ontstaan. Wanneer een man en een vrouw een geregistreerd partnerschap aangaan en vervolgens een kind krijgen, ontstaan als gevolg van invoering van de Wet lesbisch ouderschap op 1 april 2014 net zoals bij het huwelijk, van rechtswege familierechtelijke betrekkingen tussen de man en het kind. Ook krijgen beide partners automatisch het gezag over een tijdens het geregistreerd partnerschap geboren kind.

Hetzelfde geldt voor een duomoeder mits er sprake is van een onbekende zaaddonor in de zin van de Wet donorgegevens kunstmatige bevruchting. Het voorgaande geldt niet voor het ouderschap van twee mannen, omdat een kind niet geboren kan worden in een relatie van twee mannen.

1.4 ONGEHUWD SAMENWONEN

Als personen met elkaar samenwonen zonder een (notarieel) samenlevingscontract, zijn zij voor de wet niets van elkaar. Voor een ongehuwd samenwonend stel zijn de financiële consequenties van uit elkaar gaan, aan elkaar iets schenken of van vererving hetzelfde als ten opzichte van iedere willekeurige vreemde.

Om genoemde financiële consequenties te voorkomen, sluiten ongehuwd samenwonenden steeds vaker een (notarieel) samenlevingscontract af. Een notarieel samenlevingscontract kan problemen ten aanzien van de inhoud voorkomen (bijvoorbeeld met betrekking tot de bewijslast). Ook is een notaris precies op de hoogte van de zaken die normaal gesproken in een samenlevingscontract behoren te staan. Voor alle betrokkenen en nabestaanden is dan duidelijk hoe allerlei zaken moeten worden afgewikkeld zonder dat hierbij onenigheid ontstaat.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Ook sommige pensioenfondsen eisen een notarieel samenlevingscontract voordat de aanwijzing van partner voor de betreffende pensioenregeling wordt aanvaard. Overigens kennen wij sinds het in werking treden van de Wet toekomst pensioenen (Wtp) een uniform partnerbegrip.

Bij een huwelijk of geregistreerd partnerschap is duidelijk dat er sprake is van een partner. Dit is niet het geval bij ongehuwd samenwonenden. De Wtp zorgt voor duidelijkheid en geeft een duidelijke definitie. Het criterium om in aanmerking te komen voor een partnerpensioen als ongehuwd samenwonende zonder notarieel vastgelegd samenlevingscontract is het voeren van een gezamenlijke huishouding.

Een criterium voor het fiscale partnerschap in de inkomstenbelasting is het notariële samenlevingscontract. Voor de SW moet hierin nog de wederzijdse zorgplicht zijn opgenomen om te voldoen aan het partnerschap.

In een samenlevingscontract worden meestal de volgende zaken opgenomen: • eigendom van goederen (inclusief het bestuur hierover); • verdeling van de te maken kosten van de huishouding; • eventuele betaling van premies voor levensverzekering en pensioen; • aanwijzing van elkaar als partner voor de pensioenregeling; • gevolgen beëindiging samenlevingsverband (bijvoorbeeld partneralimentatie); • vergoedingsrechten; • overgang onverdeelde eigendom in gemeenschappelijke eigendom door middel van bijvoorbeeld een verblijvings- of overnemingsbeding.

Einde samenleving Na afloop van de samenleving, waarbij twee mensen ongehuwd samenwoonden, zijn de voormalige partners elkaar wettelijk gezien geen partneralimentatie verschuldigd. Wel is het mogelijk dat één van de partners op grond van een dringende morele verplichting zijn voormalige partner in levensonderhoud voorziet. Meestal zullen alleen de gemeenschappelijk verkregen goederen moeten worden verdeeld, omdat de partners hiervan beiden eigenaar zijn. Ongehuwd samenwonende partners die uit elkaar gaan, hebben wel een alimentatieverplichting als zij dat in een samenlevingscontract hebben afgesproken.

Fiscaal is er een aantal opties als er toch betalingen plaatsvinden nadat het ongehuwd samenwonen is gestopt:

• als een persoon bereid is om geld te betalen aan zijn ex, dan kan dit bedrag worden gezien als een schenking. Als er meer wordt betaald dan € 2.769 (2026) per jaar, dan is het meerdere een belaste schenking. • bijdragen in het levensonderhoud van de ex vormen geen (belaste) schenking als zij voortvloeien uit een dwingende verplichting uit moraal en fatsoen. De bedragen worden belastingvrij ontvangen en zijn niet aftrekbaar. • een betaalde bijdrage is aftrekbaar als deze voortkomt uit een overeenkomst (rechtens afdwingbare verplichting ex artikel 6.3 lid 1 sub a en sub f Wet IB 2001). De overeenkomst is vormvrij en kan dus ook mondeling zijn afgesproken (voor de bewijslast lastig).

Vooral voor de situatie waarin één van beide partners komt te overlijden, is het belangrijk een goede regeling te treffen. Wanneer dit is nagelaten, kan de overblijvende partner met (vrijwel) lege handen komen te staan, omdat familieleden kunnen optreden als erfgenamen.

Als de wettelijke erfgenamen besluiten dat het te erven vermogen aan de achtergebleven partner moet toekomen en dit daadwerkelijk uitvoeren, is fiscaal gezien sprake van een schenking. De schenkingsvrijstelling is dan anno 2026 € 2.769 en het tarief tot € 158.669 30 procent en erboven 40 procent.

Als een erflater geld nalaat aan een erfgenaam ter voldoening van een zogenoemde ‘natuurlijke verbintenis’ om bijvoorbeeld de erfgenaam goed verzorgd achter te laten, is geen sprake van een schenking, omdat de gelden, ter voldoening van een morele plicht en dus verplicht zijn voldaan.

Verblijvingsbeding Veel ongehuwd samenwonenden lossen het probleem van de nalatenschap op door allebei een testament te maken waarin zij elkaar tot enig erfgenaam benoemen. Een andere mogelijkheid is het opnemen van een zogenoemd ‘verblijvingsbeding’ in het samenlevingscontract of de leveringsakte van het onroerend goed.

Het verblijvingsbeding is een overeenkomst tussen mede-eigenaren, waarbij een gemeenschappelijk goed bij overlijden of uit elkaar gaan wordt toebedeeld aan één van hen. Het doel van het verblijvingsbeding is te voorkomen dat het gemeenschappelijk goed bij het overlijden van een partner overgaat op diens erfgenamen.

Bij het overlijden van één van de partners, valt diens aandeel in het gemeenschappelijke goed wél in de nalatenschap, hiertegenover staat een leveringsverplichting aan de langstlevende partner.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Bij ongehuwd samenwonen ontstaat niet automatisch een gemeenschap van de aangebrachte of tijdens de relatie verkregen goederen. Dit geldt alleen als de goederen aan de partners gezamenlijk worden geleverd. De partners kunnen bepalen dat de bij de samenleving ingebrachte goederen aan beiden voor de helft toebehoren. Ook kunnen zij bepalen dat de tijdens de relatie verworven goederen worden geacht voor de helft in eigendom te zijn overgedragen aan de andere partner.

Bij een verblijvingsbeding om niet (zonder inbreng) verkrijgt de langstlevende zowel de eigendom als de waarde. Dit is géén met schenkbelasting belaste gift, onder de voorwaarde dat de overeenkomst kan worden aangemerkt als een kanscontract. Er bestaat geen wettelijke regel die bepaalt dat er bij een verblijvingsbeding een maximaal leeftijdsverschil van vijf jaar moet zijn. Wel kunnen erfgenamen - als het leeftijdsverschil erg groot is (bijvoorbeeld 20-30 jaar) - proberen te stellen dat de afspraak onredelijk is of dat er misbruik van omstandigheden is gemaakt. De rechter kan dan beoordelen of het verblijvingsbeding in strijd is met de redelijkheid en billijkheid. Bij grote leeftijdsverschillen kan de Belastingdienst het verblijvingsbeding zien als een schenking, vooral als één van de partners veel jonger is en duidelijk profiteert. Dit kan leiden tot schenk- of erfbelasting over de waarde van de verkregen goederen. Om discussies te voorkomen, is het verstandig om een goed onderbouwd samenlevingscontract op te stellen bij de notaris.

Samenwoners worden voor de erfbelasting gelijkgesteld aan gehuwden/geregistreerd partners als zij (kort gezegd) voldoen aan de voorwaarden: 1. beiden zijn ongehuwd en meerderjarig; 2. beiden staan op hetzelfde woonadres ingeschreven in de Basisregistratie Personen (BRP); 3. zij zijn een notariële samenlevingscontract met wederzijdse zorgverplichting aangegaan; 4. zij zijn geen bloedverwanten in de rechte lijn; 5. zij woonden voor het overlijden minimaal zes maanden samen; 6. zij voldoen alleen met elkaar aan deze voorwaarden.

De eis van een notariële samenlevingsovereenkomst zoals vermeld onder punt drie geldt niet als de partners ten minste vijf jaar onafgebroken ingeschreven staan op hetzelfde woonadres in de BRP.

Als samenwoners aangemerkt kunnen worden als partners voor de SW, geldt voor hen - net als voor gehuwden en geregistreerde partners - de hoge partnervrijstelling van € 828.035, het tarief van 10 procent tot € 158.669 aan verkrijging en 20 procent voor zover de verkrijging meer bedraagt dan 33 € 158.669 (bedragen 2026).

Als partners een notariële samenlevingsovereenkomst met verblijvingsbeding hebben gesloten, maar korter dan zes maanden op hetzelfde adres staan ingeschreven dan is er bij een overlijden van één van beiden geen sprake van de heffing van erfbelasting over de verkrijging van de goederen die onder dit beding vallen, omdat de fictiebepaling van artikel 11 SW niet van toepassing is.

Als naast de samenlevingsovereenkomst met verblijvingsbeding een testament wordt opgemaakt, kan het uit fiscaal oogpunt verstandig zijn om te wachten met het tekenen van een testament totdat de partners zes maanden samenwonen. Bij een testament is namelijk altijd sprake van een erfrechtelijke verkrijging en dus van de heffing van erfbelasting, terwijl de partners nog geen fiscale partners zijn in de zin van de SW en zij dus geen verhoogde vrijstelling erfbelasting genieten en daarnaast de hogere tarieven (30 tot 40 procent) van toepassing zijn.

Door het verblijvingsbeding gaat de eigendom niet automatisch over op de partner. De gemeenschappelijke goederen moeten nog geleverd worden door de erfgenamen. Om te voorkomen dat erfgenamen zich hiertegen proberen te verzetten, is het aan te raden om aan het verblijvingsbeding een zogenoemde ‘onherroepelijke volmacht tot levering’ te laten koppelen. Dit biedt de langstlevende partner de mogelijkheid om de levering van de goederen zelfstandig te regelen, zelfs zonder medewerking van de erfgenamen van de overleden partner.

1.5 KINDEREN

Kinderen kunnen in diverse relatievormen ter wereld komen en krijgen daardoor verschillende statussen.

Bij het begrip ‘ongeboren kind‘ gaat de wet uit van een fictie7. Voor zover dit in het belang is van een ongeboren kind, neemt de wet aan dat het kind geboren is. Dit artikel is vooral van belang voor het erfrecht. Het bestaan van het kind wordt uitgebreid met de periode van de zwangerschap, zodat het kind als erfgenaam mee kan tellen als het geboren wordt. Een levenloos geboren kind wordt in juridische zin niet als bestaand beschouwd voor het erfrecht en bepaalde rechten, maar sinds 3 februari 2019 wel erkend in de burgerlijke stand en het BRP.

34 7 A rt. 1:2 BW.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Het begrip ‘bloed- en aanverwantschap‘ is voor een groot aantal rechtsgebieden van belang. Denkt u aan het huwelijksvermogens-, het erfrecht en de SW. Het BW geeft aan hoe bloed- en aanverwantschap ontstaan. Juridische bloedverwantschap ontstaat door geboorte. Erkenning, gerechtelijke vaststelling van het vaderschap en adoptie tellen als geboorte. Juridische bloedverwantschap hoeft dus niet samen te vallen met biologische bloedverwantschap.

Bij ongehuwd samenwonen ontstaan door de geboorte alleen familierechtelijke betrekkingen tussen de moeder en het kind.

De graad van verwantschap tussen personen wordt bepaald door het aantal geboorten dat ertussen zit. Hoe meer geboorten er hebben plaatsgevonden, hoe verder de graad van bloedverwantschap is.

Bloedverwantschap is de band tussen personen die van elkaar afstammen (de rechte opgaande of neerdalende afstammingslijn) of de band tussen personen die een gemeenschappelijke stamvader of stammoeder hebben (de zijlijn). Om de mate van verwantschap te bepalen, worden alleen de op- en neergaande lijnen geteld.

Grootouder Miep

Stiefmoeder Janet Vader Piet Moeder Cato Tante Til (niet verwant) 1 1 3

Halfbroer Karel Zus Nana Neef Walter 2 Jan 2 4

Zoon Bryan Neefje Pascal 1 3

Kleindochter Jansje

Voorbeeld graad van verwantschap Jan is in dit voorbeeld de hoofdpersoon. Om de graad van verwantschap van Jan te bepalen ten opzichte van de personen in deze stamboom tellen we het aantal stappen dat gezet wordt vanaf de positie van Jan tot en met de persoon waarvan we de graad van verwantschap willen bepalen: • eerste graad: zoon Bryan, moeder Cato en vader Piet • tweede graad: grootmoeder Miep, kleindochter Jansje, halfbroer Karel en zus Nana • derde graad: neefje Pascal en Tante Til • vierde graad: neef Walter.

Met stiefmoeder Janet bestaat geen verwantschap.

Sinds 1 april 1998 is het onderscheid tussen wettige, onwettige en natuurlijke kinderen komen te vervallen. Van belang is nu of tussen een ouder en een kind al dan niet ‘familierechtelijke betrekkingen’ bestaan8. Dat heeft gevolgen voor de geslachtsnaam, het gezag, de onderhoudsverplichting, het omgangsrecht en het erfrecht. Zo erft een uit een huwelijk of geregistreerd partnerschap (afhankelijk van erkenning vóór 1 april 2014) geboren kind bij versterf van zijn vader, en een uit een niet-huwelijksrelatie geboren kind erft pas bij versterf van de man nadat deze het kind heeft erkend, dan wel zijn vaderschap gerechtelijk is vastgesteld.

Tussen een uit een huwelijk en sinds 1 april 2014 uit een geregistreerd partnerschap geboren kind of een kind dat binnen 307 dagen ná de ontbinding van het huwelijk/beëindiging partnerschap is geboren en de beide ouders bestaan automatisch familierechtelijke betrekkingen met deze ouders; in ieder geval tot de ontkenning van het vaderschap (zie ook hierna).

Familierechtelijke betrekkingen van het kind tot de vader, die ongehuwd samenwoont met de moeder, ontstaan pas doordat de vader het kind erkent.

Erkenning van een kind kan op twee manieren: 1. met toestemming van de moeder bij de betreffende gemeente of 2. zonder toestemming van de moeder door een gerechtelijke procedure waarbij de rechter om toestemming gevraagd wordt. Voor deze laatste wijze heeft de man een advocaat nodig om zijn verzoek in te kunnen dienen bij de rechtbank.

Overigens kan de man ook een verzoek indienen bij de rechter om de erkenning ongedaan te maken.

De erkenning kan al tijdens de zwangerschap gebeuren. De ambtenaar van de burgerlijke stand maakt dan een akte van erkenning op. Vindt erkenning niet vóór de geboorte plaats, dan kan de man het kind bij de geboorteaangifte erkennen, of op een ander, later moment. Als het kind in een dergelijk geval geen familierechtelijke betrekkingen heeft met de vader, is het kind in beginsel geen wettig erfgenaam van de vader. Wel kan de vader dit kind als erfgenaam opnemen in zijn testament. Hiernaast is het mogelijk om het vaderschap gerechtelijk vast te laten stellen9. Deze vaststelling kan ook plaatsvinden nadat de vader is overleden. Nadat de rechtbank het vaderschap heeft vastgesteld, ontstaat vanaf de geboorte van het kind een juridische band tussen de vader en het kind. De gerechtelijke vaststelling heeft dezelfde

8 rt. 1:197 BW. A 36 9 A rt. 1:207 BW.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT rechtsgevolgen als erkenning. Zodoende kan het kind op grond van het wettelijk erfrecht van de vader erven. Als de nalatenschap al is verdeeld voordat het vaderschap is vastgesteld, moet deze verdeling worden teruggedraaid.

Wet lesbisch ouderschap Een huwelijk tussen personen van hetzelfde geslacht had tot 1 april 2014 geen afstammingsrechtelijke gevolgen. Dat betekende dat een kind dat werd geboren binnen een dergelijk huwelijk niet van rechtswege familierechtelijke betrekkingen met beide echtgenoten had. Een volledige familieband ontstond in dat geval pas wanneer het kind door de echtgenoten werd geadopteerd.

Hierin is verandering gekomen door de Wet lesbisch ouderschap die op 1 april 2014 door de Eerste Kamer is aangenomen. Met deze wet is beoogd om de positie van kinderen die worden geboren binnen een lesbische relatie in juridisch opzicht zo veel mogelijk gelijk te stellen aan die van kinderen geboren binnen een heteroseksuele relatie. Boek 1 van het BW is in verband met het juridisch ouderschap van de vrouwelijke partner van de moeder (duomoeder) op een andere manier dan door adoptie gewijzigd.

De wet regelt het volgende: de duomoeder • wordt van rechtswege juridisch ouder als de zaaddonor onbekend is én zij getrouwd is of een geregistreerd partnerschap heeft met de biologische moeder. • kan het kind erkennen. • kan de rechter vragen om vaststelling van haar moederschap. • is (kinder)alimentatieplichtig.

Als de duomoeder op het moment van de geboorte van het kind niet met de biologische moeder is getrouwd of geregistreerd partner is of er geen sprake is van een aanvankelijk anonieme donor, dan kan de duomoeder het kind erkennen en wordt zij daardoor juridisch ouder.

De mogelijkheid van adoptie van het kind door de duomoeder blijft bestaan. Hierdoor is er een keuzemogelijkheid ontstaan. Zeker in het geval dat de vrouwen emigratieplannen hebben, is adoptie aan te bevelen vanwege het risico van niet-erkenning van de familierechtelijke betrekking in het buitenland

De genoemde wijzigingen in het afstammingsrecht hebben alleen betrekking op kinderen die geboren zijn ná invoering van de wet.

De wet voorziet niet in het ouderschap van twee mannen omdat er tussen twee mannen geen kind geboren kan worden.

Bij de adoptie van een kind worden alle familierechtelijke banden met de (biologische) ouders verbroken en worden deze met de adoptiefouders aangegaan.

Bij een pleegkind ligt de situatie anders, omdat dan tijdelijk de zorg over een kind wordt overgenomen door de pleegouders, zonder de verbreking van de familierechtelijke banden met de ouders.

Adoptie Zoals we hiervoor beschreven, ontstaan door adoptie familierechtelijke betrekkingen tussen de geadopteerde, de adoptiefouders en hun bloedverwanten. Tegelijkertijd worden de familierechtelijke betrekkingen tussen de geadopteerde, zijn oorspronkelijke ouders en hun bloedverwanten verbroken. Fiscaalrechtelijk heeft de staatssecretaris van Financiën in 2011 een besluit gepubliceerd waarin in een zeer specifiek geval bij vererving door een geadopteerd kind van de biologische moeder dit kind voor de tarieven en de vrijstellingen in de SW gelijkgesteld wordt met een ‘eigen’ kind10.

Minderjarigheid Minderjarig is het kind dat de leeftijd van 18 jaar nog niet heeft bereikt en niet is getrouwd of geregistreerd partner is (geweest).

Een minderjarige is handelingsonbekwaam. De hoofdregel11 is dat iedere natuurlijke persoon handelingsbekwaam is. Dat wil zeggen dat hij onaantastbare rechtshandelingen kan verrichten.

Rechtshandelingen van handelingsonbekwame personen zijn in principe vernietigbaar. Een vernietigbare rechtshandeling is een rechtshandeling die geldig blijft totdat iemand zich beroept op de vernietiging ervan. Dit betekent dat de handeling achteraf ongedaan gemaakt kan worden, maar niet automatisch ongeldig is.

Nu zou het in de dagelijkse praktijk onwerkbaar zijn als alle rechtshandelingen die minderjarigen verrichten, vernietigbaar zijn. De wet geeft als regel dat de minderjarige die met toestemming van zijn wettelijke vertegenwoordiger handelt, in beginsel handelingsbekwaam is. Als het gaat om rechtshandelingen waarvan het in het maatschappelijk verkeer gebruikelijk is dat een minderjarige van die leeftijd die rechtshandeling zelfstandig verricht, wordt die toestemming geacht te zijn gegeven (denkt u aan het kopen van een mobiele telefoon).

10 T weede Kamer 15 december 2011 33030, nr. 9. 38 11 A rt. 3:32 BW.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT Een nietige rechtshandeling is van begin af aan ongeldig en heeft nooit rechtsgevolgen gehad.

Gezag Minderjarigen staan onder gezag. Onder gezag verstaan we het ouderlijk gezag en de voogdij12.

Ouderlijk gezag kan op twee manieren worden uitgeoefend: 1. door ouders gezamenlijk of 2. door een ouder alleen.

Van voogdij is sprake wanneer een ander dan één van de ouders gezag uitoefent over het minderjarige kind.

Personen die volgens het BW gezag uitoefenen zijn: • gehuwde ouders: tijdens het huwelijk oefenen ouders van rechtswege het gezag over hun minderjarige kinderen in beginsel gezamenlijk uit. • geregistreerde partners: sinds 1 januari 2002 krijgen geregistreerde partners van rechtswege, gezamenlijk gezag over hun tijdens het geregistreerde partnerschap geboren kinderen als er geen andere juridische ouder is. • ouders die met elkaar gehuwd zijn geweest en waarvan het huwelijk anders dan door overlijden van één van hen is geëindigd (denk aan echtscheiding of scheiding van tafel en bed). De gezamenlijke gezagsuitoefening wordt in beginsel na het huwelijk voortgezet, tenzij één van de ouders of beiden de rechter hebben verzocht om alleen het gezag uit te oefenen. • door de rechter aangewezen gescheiden ouder, als het niet (meer) in het belang van het kind is dat ouders samen het ouderlijke gezag uitoefenen; • ongehuwde, meerderjarige moeder. Zij is van rechtswege belast met het gezag13. • ouders die nooit gehuwd zijn geweest14. De moeder en de man die het kind heeft erkend of wiens vaderschap gerechtelijk is vastgesteld, kunnen gezamenlijk de griffier van het kantongerecht verzoeken in het gezagsregister aan te tekenen dat zij gezamenlijk het gezag over hun kinderen willen uitoefenen. • door de rechter aangewezen gescheiden ouder en diens partner15. Een ouder kan na echtscheiding het gezag over zijn kinderen samen met zijn nieuwe partner, van hetzelfde of verschillend geslacht, uitoefenen mits

12 A rt. 1:245 BW. 13 A rt. 1:253 b BW. 14 A rt. 1:252 lid 1 BW. 15 A rtt. 1:253 t – 253 y BW. 39

aan de gestelde eisen is voldaan.16 Als het kind beide ouders nog heeft, gelden extra eisen. De gezamenlijke gezagsuitoefening ontstaat door een beslissing van de rechter.

Ná het overlijden van één van de ouders komt het gezag van rechtswege toe aan de langstlevende ouder, als deze het gezag uitoefende op het tijdstip van overlijden17. Ná de dood van de ouder die het gezag alleen uitoefende moet de rechter bepalen dat de langstlevende ouder of een derde met het gezag over deze kinderen wordt belast18.

Het gezag en de voogdij eindigen, zodra het kind meerderjarig wordt.

Gezag 19 • de plicht en het recht van de ouder zijn minderjarige kind te verzorgen en op te voeden. Het gaat om meer dan om het zorgen voor kleding, voeding, onderdak en onderwijs. Het omvat ook de zorg en de verantwoordelijkheid voor het geestelijke en lichamelijk welzijn en de bevordering van de persoonlijkheidsontwikkeling. Deze bepaling geldt ook voor de voogd en degene die een minderjarige verzorgt en opvoedt zonder dat hem het gezag over die minderjarige toekomt zoals een pleegouder20. • het bewind over het vermogen van het kind21.

Uit het bewind vloeit voor de ouders de bevoegdheid voort om de minderjarigen te vertegenwoordigen in burgerlijke handelingen. De wet maakt hierop een aantal uitzonderingen. Zo kan iemand vanaf 16 jaar bijvoorbeeld al een testament maken. De ouders moeten het bewind over het vermogen van de minderjarige voeren als goede bewindvoerders. Bij slecht bewind zijn ze aansprakelijk voor de daaraan te wijten schade. De bewindvoerende ouder mag voor zijn werkzaamheden geen loon in rekening brengen.22 Wel hebben de ouders die het gezag over hun kinderen uitoefenen recht op vruchten en inkomsten. Dit wordt het ‘ouderlijke vruchtgenot’ genoemd. Het ouderlijke vruchtgenot is het recht op het saldo van de inkomsten uit het vermogen van het kind en de daaraan verbonden lasten.

16 A rt. 1:253 t BW. 17 A rt. 1:253f BW. 18 A rt. 1:253 g BW. 19 A rt. 1:247 BW. 20 A rt. 1:248 en 336 BW. 21 A rt. 1:253 i BW. 40 22 A rt. 1:253 l BW.

Voogdij

PERSONEN- EN FAMILIERECHT We onderscheiden testamentaire voogdij en door de rechter opgedragen voogdij. Denkt u in het laatste geval onder andere aan ouders die beiden zijn overleden of ouders die onbevoegd zijn tot het gezag.

Een ouder kan sinds 1 april 201423 op de volgende manieren de voogdij over zijn minderjarige kind(eren) regelen: • bij testament24; • bij notariële akte; • via het gezagsregister (zie hierna).

De voogd moet ervoor zorgen dat de minderjarige overeenkomstig diens vermogen wordt verzorgd en opgevoed. Een voogd hoeft niet zelf de minderjarige op te voeden en te verzorgen. Hij kan de opvoeding en verzorging aan een ander overlaten.

De voogd voert ook het bewind over het vermogen van de minderjarige en is diens wettelijke vertegenwoordiger. De voogd moet zo spoedig mogelijk het vermogen van het kind inventariseren, zoals dit is samengesteld bij het begin van de voogdij. Binnen acht maanden na het begin van de voogdij moet de voogd een boedelbeschrijving inleveren bij de griffie van de rechtbank van het arrondissement waarin de woonplaats van het kind is gelegen. Voldoet hij niet aan die verplichting, dan kan hij uiteindelijk uit de voogdij ontzet worden. Is het totale vermogen van het kind minder waard dan € 11.250, dan kan de voogd in plaats van een boedelbeschrijving ook een verklaring afleggen dat het vermogen minder waard is dan € 11.250. Die verklaring moet dan wel voldoen aan een door de minister van Justitie en Veiligheid vastgesteld model. Heeft de voogd de voogdij over twee of meer kinderen van dezelfde ouders, dan wordt de grens van € 11.250 opgetrokken naar € 22.500.

In beginsel kan de voogd voor en op naam van de minderjarige alle handelingen verrichten die hij nuttig of wenselijk acht. Echter, op deze handelingsbevoegdheid van de voogd bestaan beperkingen25.

In een aantal gevallen is de machtiging van de kantonrechter vereist, zoals bij: • aangaan van overeenkomsten strekkende tot beschikking over goederen (betreft het geld dan is de machtiging niet nodig. Onder geld valt ook giraal geld). • doen van giften, anders dan de gebruikelijke, niet bovenmatige.

23 B esluit Gezagsregisters BWBR0002685. 24 A rt. 1:292 BW. 25 A rt. 1:345 BW. 41

• lenen van geld of de minderjarige als borg of hoofdelijk medeschuldenaar verbinden. • overeenkomen dat een boedel waartoe de minderjarige gerechtigd is voor een bepaalde tijd onverdeeld wordt gelaten.

Ontbreekt de machtiging van de kantonrechter, dan is de rechtshandeling vernietigbaar onder de voorwaarde dat de voogd in naam van de minderjarige heeft gehandeld. De voogd heeft de verplichting te zorgen voor een doelmatige belegging van het vermogen van de minderjarige. De voogd heeft voor elke belegging van gelden van de minderjarige de machtiging van de kantonrechter nodig26. De kantonrechter kan de voogd een beloning toekennen die redelijk is gezien de zwaarte van het bewind. Daarnaast kan aan de voogd een loon worden uitgekeerd als de toekenning heeft plaatsgevonden bij akte, waarbij hij door een ouder tot voogd is benoemd. Ná het einde van het bewind heeft de voogd de verplichting rekening en verantwoording af te leggen over de gehele periode van het bewind aan degene die meerderjarig is geworden of aan de erfgenamen van de minderjarige wanneer deze is overleden. Hij doet dit ten overstaan van de kantonrechter.

Gezagsregister Tot 1 april 2014 was het voor ouders alleen mogelijk in een testament of notariële akte een voogd te benoemen. De wet biedt ouders inmiddels de mogelijkheid een voogd aan te wijzen via het gezagsregister bij de rechtbank (www.rechtspraak.nl/Registers/Gezagsregister). Daartoe moet een modelformulier worden ingevuld. Dit formulier moet vervolgens - vergezeld van een origineel afschrift van de geboorteakte van het kind en een kopie van een geldig identiteitsbewijs van de verzoeker(s) - worden opgestuurd naar de griffie van de rechtbank. Voor ieder kind moet overigens een apart formulier worden ingevuld. De digitale aanvraag is kosteloos. Aan de schriftelijke aanvraag zijn wel kosten verbonden. De hoogte van het bedrag verschilt per gemeente. Het gezagsregister kan ook op andere plaatsen dan bij rechtbanken worden gehouden.

Ouders kunnen door registratie in het gezagsregister, ná hun beider overlijden, een ander aanwijzen die het gezag krijgt.

Kinderen van 12 jaar of ouder worden altijd door de rechter gehoord in de situatie dat voogdij aan de orde is.

42 26 A rt. 1: 350 BW.

PERSONEN- EN FAMILIERECHT

2. HUWELIJKSVERMOGENSRECHT

2.1 INLEIDING

Een belangrijk onderdeel van het huwelijksvermogensrecht wordt behandeld in hoofdstuk 5 van de module ‘Recht’. In deze module bespreken we tevens de vergoedingsrechten in het kader van de nominaliteits- en beleggingsleer, evenals de verschillende huwelijkse voorwaarden.

2.1.1 Beleggingsleer in plaats van nominaliteitsleer

De aangepaste wettelijke bepalingen van 2012 brengen onder andere met zich mee dat de van rechtswege zogenoemde ‘nominaliteitsleer’ vervangen is door de beleggingsleer. Die verplicht op uitsluiting van in algehele gemeenschap van goederen (AGvG) gehuwde echtgenoten ertoe om geld van de ander, dat wordt geïnvesteerd in een eigen goed, anders dan nominaal te vergoeden. Zo moet de waarde van de ‘belegging’ op het moment van de investering worden berekend en vervolgens op het moment van de aflossing van de schuld.

Voorbeeld Stefan ontvangt € 100.000 van zijn echtgenote Sylvie om een pand ter waarde van € 200.000 aan te kopen. In een nominaal systeem betaalt hij Sylvie de ‘geleende’ € 100.000 terug, ongeacht de waarde van het pand bij de aflossing. Bij de beleggingsleer hangt het verschuldigde bedrag af van het resultaat van het behaalde resultaat van de belegging. Stel dat de waarde van het pand bij de verkoop € 400.000 bedraagt, dan moet Stefan (€ 100.000/€ 200.000) x € 400.000 = € 200.000 aan Sylvie betalen, omdat met haar geld een winst van 100 procent is behaald.

Overigens blijft de nominaliteitsleer gelden in het geval zonder toestemming van de echtgenoot diens vermogen is gebruikt en de waarde van het aangekochte goed in waarde is gedaald. In deze situatie moet het nominale bedrag worden terugbetaald. Dit geldt ook in de situatie van verbruiksgoederen. In de rechtspraak is vooruitlopend op deze nieuwe wetgeving al regelmatig de beleggingsleer gehanteerd.

Op grond van de beleggingsleer is de hoogte van de vergoeding afhankelijk van de waardeontwikkeling van het betreffende goed. Als dit een onroerende zaak of een daarop gevestigd beperkt recht betreft, kan het ontstaan van de vergoedingsvordering een verkrijging zijn van economische eigendom in de zin van artikel 2 lid 2 Wet op belastingen van rechtsverkeer. Voor de belastingwetgeving ontstaat fiscaal geen relevant belang door een vergoedingsrecht. Hierdoor is geen overdrachtsbelasting verschuldigd, en is fiscaal evenmin sprake van economische eigendom.

2.1.2 Beleggingsleer met inleggarantie

Echtgenoot A die privégoederen verkrijgt of privéschulden aflost ten laste van het vermogen dat afkomstig is van echtgenoot B, is vergoedingsplichtig ten opzichte van B. Voor de berekening van de omvang van de vergoeding gaat de wet sinds 2012 dus uit van de beleggingsleer.

De berekening van de omvang van de vergoeding gaat op basis van de waarde van het gefinancierde goed ten tijde van de voldoening van de vergoeding naar verhouding van het aandeel dat de bijdrage van echtgenoot A vormde in de gehele toenmalige investering of aflossing.

Voorbeeld 1 meebetalen bij de aanschaf van een woning27 Echtgenoot A stelt € 100.000 ter beschikking aan echtgenoot B die daarmee op eigen naam een woning aankoopt voor een bedrag van € 400.000. A verkrijgt een vergoedingsrecht van een vierde van de waarde van de woning. Als na verloop van tijd deze vordering wordt voldaan en de waarde van de woning is op dat moment € 600.000, dan heeft A recht op een vierde van € 600.000 = € 150.000. Is de waarde van de woning op dat moment € 300.000, dan heeft A recht op een vierde van € 300.000 = € 75.000.

Voorbeeld 2 verbouwing en verbetering28 Echtgenoot A bezit een woning met een waarde van € 500.000. Men verbouwt de woning voor € 100.000. Echtgenoot B betaalt deze verbouwing uit privéver-

27 A rt.1: 87 lid 2 sub a BW, 46 28 A rt. 1:87 lid 2 sub b BW.

mogen. Op het moment dat de echtgenoten de vergoedingsrechten gaan verre-

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT kenen is de woning € 1.000.000 waard. Echtgenoot B heeft voor een zesde bijgedragen aan de totale investeringen van beide echtgenoten (totaal € 600.000, A heeft hiervan € 500.000 en B € 100.000 voldaan). Echtgenoot B ontvangt dus een zesde van € 1.000.000 = € 167.000.

Voorbeeld 3 tegelijkertijd verwerven en verbouwen29 Echtgenoot A koopt een woning voor € 500.000 en betaalt hiervan € 400.000 uit privémiddelen. De woning is na aankoop volledig van A. Vóór de levering wordt de woning verbouwd voor € 100.000. Echtgenoot B betaalt uit privévermogen € 100.000 mee aan de aankoop en betaalt de verbouwingskosten van € 100.000 uit privémiddelen. Op het moment van het verrekenen van de vergoedingsrechten is de woning € 1.000.000 waard. B heeft € 100.000 + € 100.000 is € 200.000 geïnvesteerd uit privémiddelen. Dit afgezet tegen de eindwaarde van de woning heeft B recht op (€ 200.000/(€ 500.000 + € 100.000)) x € 1.000.000 = € 333.333.

Voorbeeld 4 verbouwing voor hoger bedrag dan waardestijging Echtgenoot A bezit een woning van € 500.000. Echtgenoot B betaalt de verbouwing van de woning van A van € 100.000. Op het moment dat A en B gaan verrekenen is de waarde van de woning € 550.000. Ook speelt hier de mate waarin ieder heeft bijgedragen in de investering een rol. Dus B heeft recht op een vergoeding van een zesde van € 550.000 = € 91.666.

Voorbeeld 5 aflossing op ter verwerving aangegane schuld bij een goed dat in waarde gedaald is30 Echtgenoot A heeft een woning in privébezit van € 500.000. Zij heeft deze gefinancierd met € 300.000 uit privémiddelen en € 200.000 met een lening van een vriendin. De waarde van de woning van A is op enig moment enorm gedaald naar € 190.000. Echtgenoot B besluit op dat moment de lening van € 200.000 van A bij haar vriendin af te lossen uit zijn privémiddelen. Op dat moment ontstaat een vergoedingsrecht voor B. De hoogte van de vergoeding wordt bepaald door vast te stellen wat het aandeel is van de aflossing door B ten opzichte van de totale tegenprestatie van de woning. Dit is € 200.000/€ 500.000 is 2/5 van de uiteindelijke waarde van de woning. De waarde van de woning op het moment van aflossen doet er niet toe. Artikel 87 lid 2 sub b Boek 1 BW werkt hier dus niet. Immers, de vergoeding aan B zou gelijk moeten zijn aan een ‘deel’ van de uiteindelijke waarde van de woning in de verhouding tussen het afgeloste bedrag en de waarde van de woning. In dit

29 A rt. 1:87 lid 2 sub a en b BW. 30 A rt. 1:87 lid 2 sub a BW. 47

geval zou dat € 200.000/€ 190.000 dus groter dan één zijn. Hiermee kan dus niet worden vastgesteld welk gedeelte van de waarde moet worden vergoed.

Voorbeeld 6 periodieke aflossing op schuld ter financiering van de verbouwing Echtgenoot A heeft een woning uit privémiddelen gekocht voor € 600.000. Na enige jaren vindt een verbouwing van de woning van A plaats met € 300.000, terwijl de waarde van de woning vóór de verbouwing € 300.000 is. A leent dit bedrag en het is een privéschuld van A.31 Weer enige jaren later lost echtgenoot B uit privémiddelen € 30.000 af op de verbouwingsschuld. B krijgt hiermee recht op een vergoeding ter grootte van een aandeel in de waarde van de woning op het moment van verrekenen van de vergoedingsrechten. In dit geval is dat 10 procent, want € 30.000/€ 300.000, van de met de schuld gedane investering. De vergoeding is dus 10 procent van de helft (€ 300.000/(€ 300.000 + € 300.000)) van de waarde van de woning op het moment van verrekenen. Stel, dat A en B afrekenen op het moment dat de woning € 900.000 waard is, dan heeft B recht op een vergoeding van A van 10 procent van de helft van € 900.000 = € 45.000.

2.1.3 Vergoedingsrechten vanaf 2018

Het nieuwe huwelijksvermogensrecht borduurt voort op een eerdere wijziging van boek 1 van het BW met ingang van 1 januari 2012. De verwachting is dat we in het nieuwe stelsel vaker te maken krijgen met de vergoedingsrechten van artikel 87 Boek 1 BW, omdat er vanaf 2018 standaard drie vermogens zijn. Bijvoorbeeld de situatie waarin privégeld, zoals een ontvangen erfenis, is geïnvesteerd in een gemeenschappelijk goed zoals de echtelijke woning en dit bedrag vergoed moet worden door de gemeenschap.

Voorbeeld Echtgenoot A is eigenaar van alle aandelen in de bv die met € 20.000 volgestort zijn door echtgenoot B uit B’s privévermogen. Na verloop van jaren gaan A en B uit elkaar en op dat moment zijn de aandelen € 420.000 waard. B heeft een vorderingsrecht op A. Op grond van artikel 5e AWR is A de ab-houder en moet ooit in box 2 afrekenen. De vergoedingsvordering van B bedraagt op grond van het antwoord van de staatssecretaris in 2013 € 420.000. Daarnaast moet A ook nog de ab-heffing voldoen32.

Voorhuwelijks ondernemingsvermogen valt vanaf 2018 buiten de gemeenschap. Als een ondernemer huwt, valt de onderneming dus buiten de beperkte

31 A rt. 1:95 lid 5 sub a BW. 32 Brief van de staatssecretaris van Financiën, 14 april 2017, Kamerstukken II, 2016-2017, 48 33.987, nr. 29, blz. 10.

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT gemeenschap. In de praktijk wordt veel onduidelijkheid verwacht ten aanzien van de nieuwe wettelijke bepaling die een redelijke vergoeding voor kennis, vaardigheden en arbeid in het kader van de voorhuwelijkse onderneming voorschrijft33. De vergoeding moet voldaan worden aan de gemeenschap.

De redelijke vergoeding is aan de orde voor zover een dergelijke vergoeding niet al op een andere manier ten bate van beide echtgenoten komt/is gekomen. Onduidelijk en onzeker is wat ‘een redelijke vergoeding’ is en hoe dit precies bepaald moet worden.

Tips hierbij kunnen zijn: • voorafgaand aan het huwelijk afspraken maken over de invulling van het begrip ‘redelijke vergoeding’ of afwijken van de wettelijke regeling in huwelijkse voorwaarden. • huwelijkse voorwaarden opstellen om de rechtsonzekerheid die de nieuwe wetgeving op dit punt met zich meebrengt zo veel mogelijk te voorkomen. • het vermogen of de waarde van de onderneming en het privévermogen van partijen vóór het huwelijk nauwkeurig vastleggen. • nauwkeurige administratie voeren en zorgen voor herleidbare geldstromen. • alert zijn op eigendomsverhoudingen die vóór het huwelijk anders zijn dan 50/50 en als partijen dit willen huwelijkse voorwaarden opmaken.

Niet alleen bij cliënten die uit elkaar gaan, ook bij faillissement of overlijden is van belang te bepalen wat er in de boedel aanwezig is.

2.1.4 Aandachtspunten hypothecair planner

Belangrijke aandachtspunten zijn: • als het onttrekken aan het vermogen van één van de echtgenoten zonder diens toestemming heeft plaatsgevonden, dan wordt deze op grond van de wet tegen een ongunstig beleggingsresultaat beschermd. In dat geval heeft hij recht op de nominale waarde van de investering.34 Het kan dus verstandig zijn om een geldlening schriftelijk bij de andere echtgenoot aan te gaan, om te voorkomen dat het negatieve beleggingsresultaat slechts op één echtgenoot drukt. • de gang naar de rechter bij overgang van gemeenschap van goederen naar huwelijkse voorwaarden is afgeschaft. De wet35 bepaalt wel dat echtgenoten zich in dat geval wel hoofdelijk aansprakelijk stellen voor

33 A rt. 1:95a BW. 34 A rt. 1:87 lid 3 sub a BW. 35 A rt. 1:102 BW. 49

gemeenschapsschulden die aanwezig zijn ten tijde van de wijziging van het tot op dat moment van toepassing zijnde huwelijksgoederenregime. • door de wijziging van het moment van ontbinding van de gemeenschap in het geval van echtscheiding vallen alle goederen die zijn verkregen en alle schulden die zijn gemaakt gedurende de echtscheidingsprocedure niet meer in de gemeenschap van goederen. • in geval van echtscheiding, scheiding van tafel en bed en rechterlijke opheffing van de gemeenschap zal de gemeenschap worden ontbonden op het tijdstip van indiening van het verzoek. Ook voor de inkomstenbelasting is dit met ingang van 2011 een zeer belangrijk tijdstip geworden. Onder voorwaarde dat de partners ieder op een ander adres wonen, zijn ze namelijk vanaf dat moment ook geen partners voor de inkomstenbelasting meer.

2.2 HUWELIJKSE VOORWAARDEN/ PARTNERSCHAPSVOORWAARDEN TOT 2018

Waar we hierna spreken over ‘huwelijk’ en ‘huwelijkse voorwaarden’, bedoelen we ook ‘partnerschap’ en ‘partnerschapsvoorwaarden’. Deze paragraaf omschrijft de situatie zoals deze was onder het huwelijksvermogensrecht van vóór 2018. De voorbeelden betreffen dus huwelijken van vóór 2018.

In huwelijkse voorwaarden kan de wettelijke gemeenschap van goederen worden overeengekomen met een verblijvingsbeding, zodat bij het overlijden van één van de echtgenoten de gemeenschappelijke goederen verblijven aan de langstlevende. Hierdoor is de langstlevende echtgenoot niet afhankelijk van de erfgenamen of hij in de eigen woning kan blijven wonen. Uiteraard zijn ook andere aanpassingen op het wettelijke systeem mogelijk.

Zoals hiervoor is gebleken, kan het aangaan van een huwelijk onder algehele gemeenschap van goederen verstrekkende gevolgen hebben. Deze gevolgen kan men beperken door vóór of tijdens het huwelijk huwelijkse voorwaarden op te stellen.

Allereerst gaan we in op het huwen onder huwelijkse voorwaarden en het aangaan van huwelijkse voorwaarden tijdens het huwelijk. Vervolgens komen de volgende vormen van huwelijkse voorwaarden aan bod: de uitsluiting van iedere gemeenschap, de beperkte gemeenschap, het wettelijke deelgenootschap en het verrekenbeding.

Totstandkoming huwelijkse voorwaarden Huwelijkse voorwaarden kunnen bij notariële akte worden aangegaan vóór 50 het sluiten van het huwelijk of tijdens het huwelijk. Een akte van huwe-

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT lijkse voorwaarden is een notariële overeenkomst tussen echtgenoten. In de huwelijkse voorwaarden worden regels opgenomen waarbij kan worden afgeweken van de wettelijke bepalingen met betrekking tot de AGvG. Meestal bevatten huwelijkse voorwaarden bepalingen over kosten van de huishouding, bestuur, verrekeningen en dergelijke. (Aanstaande) Echtgenoten mogen alle denkbare regelingen in de huwelijkse voorwaarden opnemen, onder voorwaarde dat deze niet in strijd zijn met de wet, de openbare orde en de goede zeden.

De bepalingen van de huwelijkse voorwaarden moeten in het openbare huwelijksgoederenregister worden ingeschreven. Als dit niet is gebeurd, hebben de huwelijkse voorwaarden geen derdenwerking.

Huwelijkse voorwaarden die tijdens het huwelijk zijn opgesteld of gewijzigd, hebben geen werking tegenover derden die niet op de hoogte waren van het bestaan van deze (nieuwe) huwelijkse voorwaarden, zolang deze minder dan twee weken in het openbare huwelijksgoederenregister zijn ingeschreven.

Voorbeeld Patricia en Rudi zijn in AGvG. Patricia wil een boetiek beginnen en zij spreekt met Rudi af om huwelijkse voorwaarden aan te gaan. Beide echtgenoten gaan naar de notaris en stellen daar een ontwerp notariële akte op. De notariële akte wordt verleden en ingeschreven op 5 augustus. Vanaf 5 augustus zijn Patricia en Rudi op huwelijkse voorwaarden getrouwd en kunnen zij zich tegenover elkaar en tegenover derden beroepen op de huwelijkse voorwaarden. Derden die niets afweten van het bestaan van de huwelijkse voorwaarden kunnen zich hier tot 19 augustus met succes op beroepen. Immers, tot 5 augustus is niet aan de publicatieplicht voldaan en tot 19 augustus zijn de huwelijkse voorwaarden niet twee weken of langer ingeschreven in het huwelijksgoederenregister.

Schenkbelasting tussen echtgenoten bij wijziging huwelijksgoederenregime Een omzetting van de huwelijkse voorwaarden naar een AGvG van goederen kwalificeert niet als een belastbare schenking. Twee arresten van de Hoge Raad uit 1959 en 1971 zijn op dit punt nog steeds richtinggevend.36

Deze arresten zien niet op de omgekeerde situatie waarin de AGvG wijzigt naar huwelijkse voorwaarden op basis van een beperkte gemeenschap of een beperkt finaal verrekenbeding. Een vermogensverschuiving, die door deze omzetting ontstaat, kán een schenking inhouden als door die wijziging de onderlinge vermogenspositie wijzigt. Als men tijdens het huwelijk overgaat

36 Hoge Raad van 28 januari 1959, ECLI:NL:HR:1959:AY1786 en van 17 maart 1971, ECLI:NL:HR:1971:AX5018 51

van een AGvG naar huwelijkse voorwaarden, dan moet het gemeenschapsvermogen in principe door de helft (50/50) worden verdeeld. Als men de ene echtgenoot 70 procent van de gemeenschap in eigendom geeft en de andere echtgenoot 30 procent, dan is dit een ongelijke verdeling en zal dit meestal als een schenking aan die echtgenoot worden beschouwd.

In het geval dat een dergelijke schenking is gedaan om te voldoen aan een natuurlijke verbintenis, is een vrijstelling van toepassing. Bij Besluit van 5 juli 2010 (DGB 2010/872M) heeft de staatssecretaris goedgekeurd dat op verzoek in bepaalde situaties en onder voorwaarden geen schenkbelasting wordt geheven als in AGvG gehuwden alsnog huwelijkse voorwaarden opmaken.

Het volgende voorbeeld is ontleend aan het betreffende besluit.

Voorbeeld van huwelijkse voorwaarden naar beperkte gemeenschap Tamara en Noradin zijn getrouwd onder huwelijkse voorwaarden en hebben geen goederengemeenschap. Zij besluiten een beperkte gemeenschap aan te gaan voor het pand van Tamara. Tamara brengt hiermee haar pand in. Noradin brengt niets in. Door de wijziging van het goederenregime zijn beiden (ieder voor de helft) gerechtigd tot dat pand. De vermogensverschuiving is dan voltooid en bepaalbaar. Tamara schenkt aan Noradin de helft van de waarde van het pand. Voor zover met de schenking is voldaan aan een natuurlijke verbintenis37 geldt voor de schenkbelasting een vrijstelling. De beoordeling of er een schenking is en of met die schenking is voldaan aan een natuurlijke verbintenis, is feitelijk.

Deze goedkeuring geldt: • als aannemelijk is gemaakt dat die wijziging verband houdt met het herstel van aanspraken van kinderen uit eerdere huwelijken op het vermogen van hun ouder en die aanspraken als gevolg van een huwelijk in algehele gemeenschap van goederen onbedoeld verloren zijn gegaan; en • als op grond van een misverstand voorafgaand aan het huwelijk geen huwelijkse voorwaarden zijn gemaakt. Als binnen drie jaar na het sluiten van het huwelijk alsnog huwelijkse voorwaarden worden opgemaakt en op dat moment geen sprake is van duurzaam gescheiden leven of echtscheiding, wordt een misverstand verondersteld.

De goedkeuring voor beide situaties geldt als is voldaan aan de volgende voorwaarden: • huwelijkse voorwaarden worden gemaakt op de voet van Titel 8, afdeling 1 van Boek 1 van het BW.

52 37 A rt. 33 sub 12 SW.

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT • iedere gemeenschap wordt uitgesloten. • na de verdeling zijn de echtgenoten ieder gerechtigd tot hetzelfde vermogen als waartoe zij gerechtigd zouden zijn geweest, als zij al bij het aangaan van het huwelijk iedere gemeenschap hadden uitgesloten. Het gaat om de gerechtigdheid tot het vermogen, en dus niet om de gerechtigdheid tot de goederen zelf. Door tijdsverloop zal het onmogelijk of ongewenst zijn om elk goed precies toe te delen aan degene die het goed had voor het huwelijk. Ook zullen er nieuwe goederen zijn verworven. Dat vormt geen inbreuk op de goedkeuring. De uiteindelijke uitkomst in vermogenspositie is bepalend. • huwelijkse voorwaarden en de verdeling van de huwelijksgoederengemeenschap zijn afgewikkeld binnen zes maanden na de dagtekening van de goedkeurende beschikking van de Belastingdienst.

Uitsluiting van iedere gemeenschap Bij deze vorm van huwelijkse voorwaarden, ook wel ‘koude uitsluiting’ genoemd, ontstaat bij het huwelijk géén gemeenschapsvermogen. De vermogensrechtelijke situatie is in hoofdlijnen gelijk aan die van vóór het huwelijk met uitsluiting van iedere gemeenschap. De echtgenoten behouden ieder hun eigen vermogen en zijn alleen aansprakelijk voor hun eigen schulden. Uitzondering op deze regel zijn schulden die zijn aangegaan in verband met de dagelijkse gang van het huishouden. Dergelijke vorderingen kunnen op de vermogens van beide echtgenoten worden verhaald. Opheffing van aansprakelijkheid voor huishoudelijke schulden kan op verzoek van één van de echtgenoten door de rechtbank worden toegekend. Het verzoek wordt alleen gehonoreerd als hiervoor gegronde redenen bestaan.

Voor het bestaan van gescheiden vermogens is noodzakelijk dat duidelijk is waaruit beide vermogens bestaan. Als onduidelijk is tot welk vermogen een goed behoort, wordt het goed geacht voor de helft eigendom te zijn van beide echtgenoten. In dat geval kan een schuldeiser die één (of beide) van de vermogens kan aanspreken zich ook verhalen op dit goed.

Duidelijkheid over de eigendom kan verkregen worden door in de huwelijkse voorwaarden een lijst op te nemen waarin de bezittingen van beide (aanstaande) echtgenoten worden beschreven. Het is raadzaam deze lijst regelmatig te vernieuwen omdat na verloop van tijd de goederen die op de lijst staan vervangen zullen worden door nieuwe goederen. De nieuwe lijst verbindt alleen de echtgenoten en heeft dus geen derdenwerking. Voor goederen die tijdens het huwelijk zijn verkregen moet de echtgenoot tegenover derden op een andere manier zijn eigendom bewijzen. Als één van de echtgenoten failliet gaat, moet de ander om zijn goederen te beschermen niet alleen aantonen dat de goederen zijn eigendom zijn, hij moet ook bewijzen dat de goederen uit eigen middelen zijn aangeschaft. 53

Voorbeeld Khalid en Mina zijn getrouwd met uitsluiting van iedere gemeenschap. Aan de notariële akte is een beschrijving toegevoegd van goederen die tot het vermogen van respectievelijk Khalid en Mina behoren. De lijst bevat de volgende goederen:

Goederen behorend tot het privévermogen van Khalid Onroerend goed: woning gelegen aan [adres], inclusief bijbehorende grond en hypothecaire verplichting.

Bank- en spaartegoeden Bankrekening bij [banknaam] met rekeningnummer [rekeningnummer]. Spaarrekening bij [banknaam] met rekeningnummer [rekeningnummer].

Beleggingen en effecten Aandelenportefeuille bij [brokernaam], bestaande uit [lijst van aandelen]. Cryptovaluta-wallet met [specifieke munten zoals Bitcoin, Ethereum].

Voertuigen Auto: [merk, model, kenteken]. Motor: [merk, model, kenteken].

Persoonlijke bezittingen Kunstcollectie bestaande uit [omschrijving van werken]. Familie-erfstukken zoals sieraden en antiek (een parelketting is eigendom van Mina, het staat ten onrechte op de lijst van Khalid genoemd).

Goederen behorend tot het privévermogen van Mina Bank- en spaartegoeden Bankrekening bij [banknaam] met rekeningnummer [rekeningnummer].

Beleggingen en verzekeringen Beleggingsrekening bij [banknaam].

Voertuigen Auto: [merk, model, kenteken].

Persoonlijke bezittingen Luxe sieraden en horloge.

Aanvullende afspraken Schulden en financiële verplichtingen blijven voor rekening van de oorspronkelijke eigenaar. Eventuele vermenging van privévermogen wordt volgens de nominaliteitsleer 54 afgerekend.

In de loop van het huwelijk vervangt Khalid de motor door een andere - duurde-

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT re - motor, waarna een nieuwe lijst wordt opgesteld bij notariële akte. De rest van de lijst blijft gelijk. Mina start na het huwelijk een nagelstudio, die na enkele jaren failliet gaat. Vlak voor het faillissement schenkt Mina € 25.000 aan Joan, een goede vriendin van haar.

Gevolgen Op de lijst komt bij Khalid een parelketting voor die van Mina is. De eigendom van Mina opgeven als aanbrengst van Khalid is een strafbaar feit. Het horloge heeft Mina van Khalid gekregen en is daarom terecht als aanbrengst van Mina opgegeven. Hoewel de nieuwe lijst tegenover elkaar bindend is, heeft deze in tegenstelling tot de oude lijst voor de schuldeisers van Mina geen betekenis. De nieuwe motor is dus niet veilig gesteld door opneming hiervan in de nieuwe aanbrengststaat. Om te voorkomen dat de nieuwe motor door de schuldeisers van Mina wordt aangesproken, zal Khalid moeten bewijzen dat hij de nieuwe motor gekocht heeft en dat uit eigen middelen heeft betaald. Het horloge en de rest van het privévermogen van Mina kunnen uiteraard worden uitgewonnen door de schuldeisers. Als de schuldeisers ontdekken dat de parelketting onterecht als aanbrengst van Khalid is opgenomen, kunnen zij zich ook hierop verhalen.

Voor de schenking aan Joan had Mina de toestemming van Khalid nodig. Het betreft hier immers een bovenmatige, ongebruikelijke gift. Khalid is bevoegd om de schenking te vernietigen en het bedrag terug te vorderen. Als de schuldeisers van Mina worden benadeeld door de schenking, hebben ook zij het recht om de schenking te vernietigen.

Beperkte gemeenschap Bij de beperkte gemeenschap van goederen (BGvG) ontstaat in tegenstelling tot bij koude uitsluiting een gemeenschapsvermogen. Dit gemeenschapsvermogen bestaat uit een aantal specifiek omschreven vermogensbestanddelen of een categorie, zoals de beperkte gemeenschap van inboedel. De wet kent twee vormen van BGvG: de gemeenschap van vruchten en inkomsten en de gemeenschap van winst en verlies. Hierna volgt alleen uitleg over goederen. Het gemeenschapsvermogen omvat bij beide vormen hetzelfde. Onder ‘goederen‘ wordt verstaan zaken en vermogensrechten. Voor ‘goederen’ kan men dus eveneens lezen: roerende zaken, onroerende zaken en vermogensrechten, zoals schulden, vorderingen en auteursrechten.

Tot het gemeenschapsvermogen behoren alle goederen met uitzondering van: • goederen die de echtgenoten vóór het aangaan van de beperkte gemeenschap al bezaten. • goederen die één van de echtgenoten tijdens het bestaan van de gemeenschap verkrijgt door erfopvolging, making of gift. • al wat wordt geïnd op een vordering die buiten de gemeenschap valt of wordt betaald op een schuld die buiten de gemeenschap valt. Een schuld valt buiten de gemeenschap als zij met medeweten van de schuldeiser is aangegaan in verband met verwerving van een goed voor het privévermogen. • goederen die behoren tot een door één van de echtgenoten uitgeoefend bedrijf of beroep. Dit gaat niet op voor registergoederen op naam van de andere echtgenoot. De winsten en verliezen uit het beroep of bedrijf behoren wel tot de gemeenschap.

Bij ontbinding van de BGvG wordt een positief saldo door de echtgenoten verdeeld. Als sprake is van een negatief saldo bestaat er een verschil tussen de gemeenschap van vruchten en inkomsten en de gemeenschap van winst en verlies. Bij de eerste vorm van gemeenschap komen de schulden voor rekening van de echtgenoot die ze is aangegaan, tenzij de aard van de schuld zich hiertegen verzet, zoals het geval is bij schulden die zijn aangegaan voor de huishouding. Bij een gemeenschap van winst en verlies wordt het negatieve saldo op dezelfde wijze als het positieve saldo tussen de echtgenoten verdeeld. Zoals hiervoor al is vermeld, zijn met ingang van 2012 de wettelijke keuzestelsels van de beperkte gemeenschappen van ‘vruchten en inkomsten’ en ‘winst en verlies’ vervallen. De oude regeling blijft van toepassing op per 1 januari 2012 bestaande dergelijke gemeenschappen38.

Uiteraard kunnen partijen binnen de marges van de wet zelf een andere invulling geven aan hun huwelijkse voorwaarden en de BGvG. Zo kan worden besloten om het bedrijf van één van de echtgenoten op te nemen in de gemeenschap of om het gemeenschapsvermogen alleen te laten bestaan uit wat tijdens het huwelijk door beide partners is verkregen door erfopvolging.

Een veel voorkomende vorm van een BGvG is de gemeenschap van inboedel. Het gemeenschapsvermogen bestaat dan uit de inboedel. Door in de huwelijkse voorwaarden een wederkerig verblijvingsbeding op te nemen, verblijft de inboedel bij de langstlevende partner. Een dergelijk beding zorgt ervoor dat de langstlevende echtgenoot als enige gerechtigd wordt tot het gemeenschapsvermogen. Om het één en ander in goede banen te leiden, moeten beide echtgenoten een administratie bijhouden. Dit kan een bezwaar zijn van de BGvG.

56 38 O vergangsart. V, lid 9.

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT Het verrekenbeding De uitsluiting van iedere gemeenschap van goederen kan worden overwogen als één van de partners vermogen bezit en de andere partner niet. In deze situatie gaat het dan om het beperken van de gevolgen van een eventuele echtscheiding of overlijden op het vermogen van een van de partners. Als de aansprakelijkheid van zakelijke schulden voor de niet-ondernemende partner moet worden uitgesloten, kan de uitsluiting van iedere gemeenschap ook worden overwogen. Dit geldt ook voor de situatie van bestuurdersaansprakelijkheid.

Door in de huwelijkse voorwaarden een finaal verrekenbeding op te nemen, wordt bij het einde van het huwelijk namelijk afgerekend ‘alsof er een AGvG’ is ontstaan. Dit beding kan worden beperkt tot de situatie dat het huwelijk eindigt door het overlijden van één van de partners. In een dergelijk beding wordt dan afgesproken dat de langstlevende echtgenoot bij het overlijden van de ander afrekent alsof er een huwelijk in algehele gemeenschap van goederen bestond.

Er zijn vier verschillende soorten finale verrekenbedingen mogelijk: • het facultatief eenzijdig verrekenbeding geeft één van de echtgenoten het recht bij het overlijden van de ander de gevolgen van de huwelijkse voorwaarden aan de kant te schuiven en af te rekenen alsof het huwelijk bestond in AGvG. • het verplicht eenzijdig verrekenbeding legt de plicht op om af te rekenen alsof er geen huwelijkse voorwaarden bestonden. • het facultatief wederkerig verrekenbeding kent beide echtgenoten het recht toe om af te rekenen alsof het huwelijk bestond in AGvG. • het verplicht wederkerig verrekenbeding legt de plicht op om de huwelijkse voorwaarden te negeren bij overlijden van één van de echtgenoten, ongeacht welke.

Voorbeeld Rita en Pieter zijn getrouwd met uitsluiting van iedere gemeenschap en hebben drie kinderen. Rita heeft een vermogen met een waarde van € 10.000 en Pieter bezit € 1.000.000. Pieter overlijdt in 2025 en heeft een testament opgesteld. Hierin heeft hij de wettelijke verdeling uitgesloten. Zijn erfgenamen zijn Rita en de drie kinderen.

Gevolgen Krachtens erfrecht hebben de kinderen en Rita allen recht op een kwart van de nalatenschap. Ieder erft € 250.000. Het vermogen van Rita is ná verdeling van de nalatenschap € 10.000 + € 250.000 = € 260.000.

Voor Rita hebben de volgende finale verrekenbedingen bij het overlijden van Pieter waarde: • een facultatief of verplicht eenzijdig finaal verrekenbeding waarbij haar het recht wordt toegekend of de plicht wordt opgelegd om af te rekenen alsof zij in AGvG was getrouwd. • een facultatief of verplicht finaal wederkerig verrekenbeding met dezelfde rechten dan wel plichten.

Uiteraard maakt zij bij een facultatieve variant van het finaal verrekenbeding gebruik van haar recht.

Gevolgen Ná het overlijden van Pieter moeten eerst de vermogens van Pieter en Rita worden samengevoegd (€ 10.000 + € 1.000.000). Rita heeft door het verrekenbeding recht op een vermogen van € 505.000. Zij bezat al € 10.000, waardoor zij een vordering heeft op de nalatenschap van € 495.000.

Vervolgens heeft zij recht op een kwart van de resterende nalatenschap, € 126.250. Het vermogen van Rita bedraagt na afwikkeling van de nalatenschap dus € 10.000 + € 495.000 + € 126.250 = € 631.250.

De Hoge Raad heeft bepaald dat géén erfbelasting hoeft te worden betaald over een verkrijging krachtens een verplicht wederkerig verrekenbeding. Als in de huwelijkse voorwaarden van Rita en Pieter een verplicht wederkerig verrekenbeding is opgenomen, bedraagt haar verkrijging € 126.250. Dit is minder dan de vrijstelling voor echtgenoten, zodat Rita geen erfbelasting is verschuldigd. Bij een facultatief wederkerig, een facultatief eenzijdig of een verplicht eenzijdig verrekenbeding, is de vordering van € 495.000 een fictieve verkrijging voor de erfbelasting.

Een verrekenbeding kan ook bij het voortbestaan van het huwelijk vermogensverschuivingen tot gevolg hebben. Het periodiek/Amsterdams verrekenbeding is hier een voorbeeld van. Met een dergelijk beding kunnen echtgenoten afspreken dat het arbeidsinkomen, zoals loon en winst uit onderneming, dat aan het einde van het jaar overblijft na betaling van de kosten voor de huishouding, wordt verdeeld tussen de beide echtgenoten.

Ook andere inkomensbestanddelen kunnen voor verrekening worden aangewezen. Verder kan ook de periode waarna wordt afgerekend, worden verlengd of ingekort. Een groot voordeel van dit beding is, dat aan het einde van elk jaar een deel van het inkomen van de ene echtgenoot naar de ander overgaat. Nadat verrekening heeft plaatsgevonden kunnen de schuldeisers van de eerste echtge58 noot zich hier dan niet meer op verhalen. Een ander voordeel is meer emotio-

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT neel van aard, namelijk de niet buiten de deur werkende echtgenoot kan door dit beding zelf vermogen vormen.

Nadelen van het periodiek/Amsterdams verrekenbeding kunnen zijn de boekhoudkundige rompslomp en de definitie van termen die worden gebruikt. ‘Resterend inkomen’ bijvoorbeeld, kan op verschillende, zeer uiteenlopende wijzen worden uitgelegd.

Voorbeeld Jean en Jeannette zijn getrouwd met uitsluiting van iedere gemeenschap. Jeannette zorgt voor de huishouding, terwijl Jean de succesvolle kaashandel ‘Brie en ander lekkers’ in de vorm van een eenmanszaak drijft. Jean moet zich telkens weer in de schulden steken om aan de steeds grotere vraag te kunnen voldoen. In de huwelijkse voorwaarden hebben Jean en Jeannette opgenomen, dat het resterende inkomen van beide echtgenoten jaarlijks door hen zal worden verdeeld. Jean onttrekt jaarlijks € 100.000 uit de zaak, waarvan € 50.000 wordt gebruikt voor het huishouden.

Gevolgen Het inkomen exclusief de bijdrage voor het huishouden bedraagt € 50.000 (Jean) + € 0 (Jeannette) = € 50.000. Volgens het in de huwelijkse voorwaarden opgenomen Amsterdamse verrekenbeding moet Jean nu € 25.000 uit zijn vermogen aan Jeannette geven. Dit overgedragen bedrag blijft buiten het bereik van de zaakscrediteuren van Jean.

In de praktijk komt er van de jaarlijkse periodieke verrekening weinig terecht. Dit heeft onder andere te maken met het feit dat echtgenoten er geen behoefte aan hebben om als zakelijke partijen hun bespaarde inkomsten te verdelen als het huwelijk goed gaat.

Daarnaast komt het regelmatig voor dat echtgenoten niet meer weten dat zij moeten verrekenen, laat staan hoe. Er wordt daarom uit praktische overwegingen meestal een vervalbeding/vervaltermijn verbonden aan de mogelijkheid zich op verrekening te beroepen. Dit bepaalt dat als niet binnen deze termijn wordt verrekend, het recht op verrekenen vervalt. Dit voorkomt dat er bij het einde van het huwelijk door echtscheiding nog over alle achterliggende jaren moet worden verrekend. Met betrekking tot het vervalbeding heeft de Hoge Raad bepaald dat in beginsel een vervaltermijn tussen echtgenoten rechtsgeldig kan worden overeengekomen en dus niet in strijd is met regels van dwingend recht, en dat een beroep daarop onaanvaardbaar is, als dat in strijd is met de redelijkheid en billijkheid39. Degene die zich beroept op de vervaltermijn, zal omstan-

39 HR 19 januari 1996, NJ 1996, 617 (Rensing-Polak). 59

digheden moeten aanvoeren waardoor dit beroep gerechtvaardigd is. Dit alles betekent dat als het beroep op de vervaltermijn inderdaad onaanvaardbaar blijkt te zijn, de overgespaarde inkomsten - inclusief het beleggingsresultaat - moet worden verrekend over alle huwelijkse jaren waarin geen verrekening heeft plaatsgehad. Uit de rechtspraak blijkt dat het aanvoeren van omstandigheden waardoor een beroep op een vervaltermijn slaagt niet eenvoudig is40.

Naast de vraag of er een vervalbeding is en of een beroep hierop samengaat met de redelijkheid en billijkheid, moet de vraag worden beantwoord wanneer een rechtsvordering verjaart. Op basis van de wet verjaart de vordering tot verrekening van niet-uitgeoefende periodieke verrekenbedingen, pas na drie jaar na het einde van het huwelijk dan wel het onherroepelijk worden van de beschikking tot scheiding van tafel en bed.

We onderscheiden twee stelsels: periodiek en finaal verrekenbeding. De laatste ziet op een eenmalige verrekening aan het einde van het huwelijk, waarbij meestal een verrekening wordt getroffen ‘alsof’ partijen in een algehele of beperkte gemeenschap waren gehuwd. Het periodiek verrekenbeding ziet meestal op een jaarlijkse verrekening van een overschot aan inkomsten na aftrek van kosten van de huishouding en dergelijke.

De algemene regels zijn van toepassing op huwelijkse voorwaarden ‘die één of meer verplichtingen tot verrekening van inkomsten of vermogen inhouden’. Het gaat hoofdzakelijk om regelend recht, en er zijn ook bepalingen van dwingendrechtelijke aard. In de wet zijn de begrippen ‘inkomsten’ en ‘vermogen’ niet nader gedefinieerd. De (aanstaande) echtgenoten zullen zelf moeten bepalen waarop zij hun onderlinge verrekenplicht betrekking willen laten hebben. Het is verstandig om deze begrippen expliciet in de huwelijkse voorwaarden te omschrijven. Zo kan het begrip ‘inkomsten’ worden beperkt tot inkomsten uit arbeid of juist uitgebreid tot alle mogelijke inkomstenbronnen. Hierbij kan men bijvoorbeeld verwijzen naar een wettelijke regeling zoals de Wet inkomstenbelasting 2001. De definitie van het inkomen is van belang om te bepalen welke inkomsten al dan niet onder het verrekenbeding vallen. In het geval bijvoorbeeld dat aangesloten wordt bij het belastbaar inkomen van box 3, valt hieronder een forfaitair inkomen uit vermogen en niet het daadwerkelijk genoten inkomen. Daarentegen kan natuurlijk ook worden gekozen voor het daadwerkelijk genoten inkomen uit vermogen in plaats van een forfaitair bepaald inkomen. In het geval dat opgenomen is dat ‘de zuivere inkomsten worden verrekend -waarbij onder zuivere inkomsten de inkomsten verminderd met de daarop betrekking hebbende kosten en belasting

60 40 Zie bijvoorbeeld NJ 2001, 347.

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT worden verstaan’- zal slechts het ontvangen loon, rente of dividend moeten worden verrekend. Van het begrip ‘zuivere inkomsten’ zijn dus bijvoorbeeld de winstreserves in de bv uitgesloten, zodat deze buiten de verrekening vallen. In de situatie van een onderneming of een bv is het dus van belang bij de te kiezen definitie uitgebreid stil te staan. Als in de huwelijkse voorwaarden niets is bepaald over de definitie van het inkomen, betreft het te verrekenen inkomen zowel de inkomsten uit arbeid, als de inkomsten uit vermogen. Daaronder vallen niet zondermeer ook de winstreserves in de bv. Om deze onder de verrekenplicht te brengen moet deze impliciet of expliciet ook de ondernemingswinst bevatten.

Verkrijgingen krachtens schenking, gift of erfrecht vallen volgens de wet in beginsel buiten de verrekenplicht. Echter, een finaal verrekenbeding bij overlijden zal meestal inhouden dat ook verkrijgingen krachtens schenking, gift en erfrecht in de verrekening worden betrokken. Dit laatste zal niet het geval zijn als het vermogen onder een uitsluitingsclausule is verkregen. Als de huwelijkse voorwaarden een verrekenplicht ten aanzien van verkrijgingen krachtens schenking, gift of erfrecht bevat en het vermogen onder een uitsluitingsclausule is verkregen, prevaleert de uitsluitingsclausule41.

Het opnemen van een verrekenstelsel in de huwelijkse voorwaarden betekent dat de echtelieden vanaf het begin van het huwelijk een boekhouding moeten bijhouden en een aparte (spaar)rekening. De wet geeft hiervoor een bewijsregel. Bestaat tussen de echtgenoten een geschil over de vraag of een goed tot het te verrekenen vermogen wordt gerekend en kan geen van beiden bewijzen dat het goed tot het niet te verrekenen vermogen moet worden gerekend, dan wordt dat goed aangemerkt als te rekenen tot het te verrekenen vermogen42. Jaarlijks kan van de andere echtgenoot een gespecificeerde schriftelijke, ondertekende opgave worden verlangd van de te verrekenen inkomsten en het te verrekenen vermogen43. De echtgenoot die opzettelijk een tot het te verrekenen vermogen behorend goed verzwijgt, zoekmaakt of verborgen houdt, waardoor de waarde daarvan niet in de verrekening is betrokken, moet de waarde daarvan geheel aan de andere echtgenoot vergoeden44.

Een verrekeningsvordering ontstaat bij een periodiek verrekenbeding na verloop van de periode en bij een finaal verrekenbeding bij het overlijden of het indienen van het verzoek tot echtscheiding afhankelijk van wat de echtgenoten hebben opgenomen in de huwelijkse voorwaarden.

41 A rt. 1:134 BW. 42 A rt. 1:136 lid 2 BW. 43 A rt. 1:138 lid 1 BW. 44 A rt. 1:135 lid 2 BW. 61

Voorbeeld Stel, bij een periodiek verrekenbeding ontstaat op 1 januari een vordering van 100 op echtgenoot A, en deze vordering wordt niet voldaan. A belegt de 100 in aandelen. Later in dat jaar wordt een verzoek tot echtscheiding ingediend. Stel, op dat moment zijn de aandelen gestegen tot 130. Op 1 januari bedroeg het te verrekenen vermogen 100, zodat dit de vordering is.

De volgende vraag is of een goed dat met een geldlening is aangeschaft, moet worden verrekend.

Als een echtgenoot in verband met de verwerving van een goed een schuld is aangegaan, wordt het goed tot het te verrekenen vermogen gerekend voor zover de schuld daartoe wordt gerekend of daaruit is afgelost of betaald45. De Hoge Raad heeft beslist dat als op de schuld niets is afgelost het goed buiten het te verrekenen vermogen valt.

Voorbeeld Stel, echtgenoot A koopt een huis van € 1.000.000 en de koopprijs heeft hij voor € 300.000 uit eigen middelen voldaan en voor € 700.000 uit een lening. Op het moment van het indienen van het verzoek tot echtscheiding moet dan 70 procent van de waarde van het huis in de verrekening worden betrokken als de lening is afgelost. 70 Procent van de schuld wordt eveneens in de verrekening betrokken.

De woning blijft van A. Immers, er is geen sprake van een gemeenschap van goederen.

De verrekening gebeurt bij helfte46. De verrekenplicht is wederkerig47. De verrekenplicht wordt beperkt tot inkomsten of vermogen die de echtgenoten ‘tijdens het bestaan van de verplichting hebben verkregen48‘. Hierdoor wordt de aanbreng buiten de verrekening gehouden, maar een finaal verrekenbeding met werking bij overlijden beoogt ook de aanbreng te verrekenen. In beginsel vindt de verrekening in geld plaats, maar de rechter kan ook een betalingsregeling wegens gewichtige redenen vaststellen49. In het geval gedurende het huwelijk niet periodiek is verrekend, blijft de verplichting tot verrekenen in stand. In die situatie moet zowel het inkomen als het saldo uit belegging van het niet verrekende inkomen worden verrekend. Dit noemen wij de ‘beleggingsgedachte’50.

45 A rt. 1:136 lid 1 BW. 46 A rt. 1:135 lid 1 BW. 47 A rt. 1:133 lid 1 BW. 48 A rt. 1:33 lid 2 BW. 49 A rt. 1:140 BW. 62 50 A rt. 1:141 lid 1 BW.

Voorbeeld

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT Stel, gedurende het huwelijk is niet verrekend en echtgenoot A had tijdens die periode in totaal nominaal € 100.000 moeten betalen aan echtgenoot B. A heeft in die periode voor € 200.000 aandelen gekocht, die op het moment van de echtscheiding € 350.000 waard zijn. In dat geval zal echtgenoot B recht hebben op € 100.000 en de helft van waarde van het beleggingsresultaat (100/200 x 150.000). In het totaal moet B € 175.000 krijgen.

De verrekeningsperiode eindigt in geval van echtscheiding op het tijdstip van het indienen van het verzoek51. In het geval periodieke verrekening achterwege is gebleven, geldt het vermoeden dat het op dat moment aanwezige vermogen is gevormd uit wat verrekend had moeten worden, tenzij uit de eisen van redelijkheid en billijkheid in het licht van de aard en de omvang van de verrekenplicht iets anders voortvloeit52. De vordering tot verrekenen verjaart pas drie jaar ná de beëindiging van het huwelijk óf het onherroepelijk worden van de beschikking tot scheiding van tafel en bed53. Deze termijn staat in principe vast.

Bij een finaal verrekenbeding moet men voor de berekening van de vordering naar de volgende tijdstippen de vermogens vaststellen: • einde van het huwelijk/partnerschap door overlijden: het tijdstip van overlijden. • bij echtscheiding/ontbinding partnerschap, scheiding van tafel en bed, opheffing van de verrekeningsplicht: het tijdstip van het doen van het verzoek daartoe. • einde van het geregistreerde partnerschap met wederzijds goedvinden: moment waarop de overeenkomst tot beëindiging wordt gesloten. • bij vermissing en een daarop gevolgd huwelijk of partnerschap: het tijdstip waarop de beschikking bedoeld in kracht van gewijsde is gegaan.

2.3 HUWELIJKSE VOORWAARDEN/ PARTNERSCHAPSVOORWAARDEN VANAF 2018

Ná 1 januari 2018 kunnen huwelijkse of partnerschapsvoorwaarden nog steeds wenselijk zijn. Zo kan de wens bestaan van een algehele gemeenschap van goederen. Daarnaast is het voor veel ondernemers en hun partners ook met het nieuwe huwelijksvermogensrecht nodig dat zij huwelijkse voorwaarden maken. Een schuldeiser van het bedrijf kan zich namelijk uiteindelijk op

51 A rt. 1:142 BW. 52 A rt. 1:141 lid 3 BW. 53 A rt. 1:141 lid 6 BW. 63

de gezamenlijke bezittingen verhalen. Een bedrijf dat tijdens het huwelijk wordt gestart, valt volgens de nieuwe huwelijksregels immers in de beperkte gemeenschap van goederen.

Huwelijkse of partnerschapsvoorwaarden kunnen het beste vastgelegd worden vóór het huwelijk of geregistreerd partnerschap. Dan is er immers over het algemeen nog geen gemeenschappelijk bezit.

De bedoeling van de wijziging van het huwelijksvermogensrecht sinds 2018 is modernisering van het huwelijksvermogensrecht. Dat iedere echtgenoot zijn privévermogen (of schuld) behoudt, past immers beter in onze huidige samenleving waarin financiële onafhankelijkheid steeds belangrijker wordt. De wet met de beperkte gemeenschap van goederen brengt naar verwachting veel administratie met zich mee. De schulden en de vermogens zullen goed gedocumenteerd moeten worden, om latere onenigheid te voorkomen.

2.4 ZAAKSVERVANGING

In artikel 95 juncto 87 Boek 1 BW is de zaaksvervanging in het huwelijksvermogensrecht geregeld. Hiermee wordt bepaald waar een goed toe behoort, tot het privé- of gemeenschappelijk vermogen.

Als een echtgenoot, die in AGvG is gehuwd, een goed verkrijgt en de daarvoor verschuldigde tegenprestatie bij de verkrijging voor meer dan de helft ten laste komt van zijn privévermogen, is dat goed volledig privévermogen. Komt meer dan de helft ten laste komt van de AGvG, dan is dat goed volledig gemeenschappelijk vermogen. Met de woorden ‘bij de verkrijging’ wordt tot uitdrukking gebracht dat het moment van de verkrijging beslissend is voor het antwoord op de vraag of het goed al dan niet in de gemeenschap valt.

In principe valt alles in de gemeenschap, tenzij de tegenprestatie van een verwerving voor meer dan de helft uit privévermogen komt én de levering aan die echtgenoot plaatsvindt. Dan valt het goed in het privévermogen van die echtgenoot en krijgt de gemeenschap een evenredige vordering op het privévermogen (‘récompense’). Een en ander is relevant voor de vaststelling van het bezit en de waardeverandering.

Voorbeeld Niki en Patricia zijn in AGvG gehuwd. Niki koopt een kunstwerk voor € 10.000.000 en hij betaalt € 6.000.000 uit de erfenis die hij onlangs heeft ontvangen (uitsluitingsclausule) en € 4.000.000 komt uit het gemeenschappelijk 64 vermogen.

In welk vermogen valt het kunstwerk?

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT Het kunstwerk behoort tot het vermogen van Niki omdat hij het goed geleverd krijgt én de tegenprestatie van het goed voor meer dan de helft afkomstig is uit zijn privévermogen. De gemeenschap krijgt een evenredige vordering op het privévermogen van Niki.

Voorbeeld Nu koopt Patricia het kunstwerk. De aankoopprijs wordt voldaan met € 6.000.000 uit Niki’s vermogen en € 4.000.000 uit het gemeenschappelijk vermogen.

Tot welk vermogen behoort het kunstwerk? Patricia koopt het kunstwerk en krijgt het geleverd en daarom valt het kunstwerk in het gemeenschappelijke vermogen. Het is in deze situatie onvoldoende dat er meer dan de helft van het vermogen afkomstig is uit het vermogen van Niki.

Voorbeeld Marijke en Erik zijn gehuwd in AGvG en kopen samen een woning van € 200.000. Marijke betaalt € 150.000 uit haar privévermogen en € 50.000 komt uit het gemeenschappelijke vermogen. Tot welk vermogen behoort de woning? Omdat de woning door de tenaamstelling in de akte van levering op beide namen staat, valt de woning in de gemeenschap van goederen. Erik krijgt een evenredige vordering op de gemeenschap (‘réprise’).

Voorbeeld Janine heeft € 120.000 geërfd onder uitsluitingsclausule. Samen met Patrick, waarmee zij gehuwd is, koopt zij een woning voor € 200.000. Zij gaan hiervoor een hypothecaire geldlening aan van € 80.000. Het restant voldoet Janine met haar erfenis van € 120.000. De woning wordt geen gemeenschappelijk bezit. De woning staat wel op twee namen in het kadaster, maar is de eigendom van Janine. Patrick heeft een vordering op Janine van € 40.000 plus 40/200 van de waardestijging of -daling.

Voorbeeld Gili is zzp-er. Hij heeft als bedrijfsbezittingen een bus en gereedschap. Gili gaat in 2025 trouwen met Nadoua. De bus en het gereedschap blijven eigendom van Gili. Het geld dat Gili met zijn onderneming verdient, gaat in de gemeenschappelijke huishoudpot. Na een aantal jaren is Gili toe aan een nieuw bus en hij koopt er één. De aankoop van de bus financiert hij met een kwart uit de verkoop van de oude bus en met

drie kwart van het gemeenschappelijke spaargeld. Op dat moment is de bus van Gili en Nadoua samen. Bij een eventuele echtscheiding moet Gili de helft van de bus terugkopen van Nadoua. En stel, dat de aankoop van de bus was gefinancierd met een geldlening, dan kan de schuldeiser zich verhalen op de goederen van de gemeenschap. De schuldeiser kan dus de bus in beslag nemen.

HUWELIJKSVERMOGENSRECHT

3. ERFRECHT

3.1 INLEIDING

Uit de vorige hoofdstukken blijkt, dat iedereen gerechtigd is tot één of meerdere vermogens. Het is mogelijk dat iemand naast zijn privévermogen samen met een ander gerechtigd is tot een vermogen.

In dit hoofdstuk gaan we ervan uit dat, daar waar sprake is van ‘huwelijk’ of ‘geregistreerd partnerschap’, het gaat om een verbintenis die is aangegaan vóór 2018.

Voorbeeld Karel is vennoot van bouwbedrijf ‘Constructions vof’. Verder is hij in AGvG gehuwd met Dorien. Karels vader is enige jaren geleden overleden en Karel heeft toen zijn huis geërfd. In het testament van vader was een uitsluitingsclausule opgenomen.

Gevolgen Karel is als enige (uitsluitend) gerechtigd tot het huis dat hij van zijn vader geërfd heeft. Het huis behoort door de uitsluitingsclausule immers tot zijn privévermogen. Verder is hij net zoals de andere vennoten mede gerechtigd tot het firmavermogen en zijn Dorien en Karel ieder mede gerechtigd tot het gemeenschapsvermogen.

Als een persoon medegerechtigd is tot een bepaald vermogen wil dat zeggen dat hij naast ander(en) gerechtigd is tot het gehele vermogen.

Voorbeeld Karel uit het vorige voorbeeld gaat failliet. Als Karel voor de helft gerechtigd zou zijn tot het gemeenschapsvermogen, zouden zijn schuldeisers slechts de helft van het gemeenschapsvermogen kunnen aanspreken. Doordat Karel naast zijn vrouw gerechtigd is tot het gehele gemeenschapsvermogen kunnen de schuldeisers het gehele gemeenschapsvermogen uitwinnen. Dat de waarde van het recht van Dorien op dat gemeenschapsvermogen door de uitwinning daalt, doet hier niets aan af.

Het huwelijk en de deelname aan samenwerkingsverbanden zonder rechtspersoonlijkheid eindigt door het overlijden van de echtgenoot respectievelijk vennoot. De vermogens waartoe de overledene medegerechtigd was, moeten worden verrekend en het deel dat de overledene toekomt, vormt samen met het privévermogen van de overledene de nalatenschap (ook wel de ‘erfenis’ genoemd).

Het erfrecht regelt wat er met het vermogen van iemand gebeurt in geval van overlijden. Het erfrecht is in boek 4 van het BW neergelegd.

3.2 AANVAARDEN EN VERWERPEN VAN DE NALATENSCHAP

Situatie vóór invoering Wet bescherming erfgenamen tegen schulden Een erfgenaam treedt in de rechten en de plichten van de erflater. Met het erven van rechten hebben de meeste mensen geen moeite, met het erven van plichten (schulden) wel. De wet biedt in dit kader drie mogelijkheden54.

De erfgenaam kan de nalatenschap: • zuiver aanvaarden • aanvaarden onder het voorrecht van boedelbeschrijving, ook wel ‘beneficiair aanvaarden’ genoemd • verwerpen.

De keuze wordt gedaan door het afleggen van een verklaring op de griffie van de rechtbank van de laatste woonplaats overledene. De verklaring wordt in het boedelregister ingeschreven.

Een erfgenaam die zich ondubbelzinnig en zonder voorbehoud als een zuiver aanvaard hebbend erfgenaam gedraagt, aanvaardt daardoor de nalatenschap zuiver. Dit is bijvoorbeeld het geval als de erfgenaam daden van beheer verricht met betrekking tot goederen van de nalatenschap (verkopen van

70 54 A rt. 4: 190 BW.

ERFRECHT goederen, betalen van schulden, meegeven van zaken uit de nalatenschap aan de vuilnisman). De keuze is onherroepelijk. Een erfgenaam die een nalatenschap zuiver heeft aanvaard kan in bepaalde gevallen door de kantonrechter worden gemachtigd om de nalatenschap alsnog beneficiair te aanvaarden55. Dit is bijvoorbeeld het geval als na zuivere aanvaarding een testament bekend wordt met van tevoren onbekende legaten of lasten waardoor het erfdeel wordt verkleind.

Zuiver aanvaarden Door daden kan ook zuiver aanvaard worden.56 Het opruimen van het huis van de erflater en het weggooien van (een deel van) de inboedel is een voorbeeld van een zuivere aanvaarding. Het opnemen van geld van de bankrekening van de erflater wordt wettelijk ook gezien als het accepteren van de erfenis.

De kantonrechter kan aan een erfgenaam die nog geen keuze heeft gedaan, op verzoek van een belanghebbende een termijn stellen. Laat de erfgenaam de termijn verlopen zonder dat een keuze is gemaakt, dan wordt hij geacht de nalatenschap zuiver te aanvaarden. De zuivere aanvaarding kan niet meer worden teruggedraaid, behalve als een onbekend testament opduikt na de zuivere aanvaarding. In dat geval is wel een machtiging van de kantonrechter nodig. Sinds eind 2011 hebben bankinstellingen afgesproken in de volgende gevallen een verklaring van erfrecht achterwege te laten: • er geen testament is en • er een langstlevende partner (echtgenoot of geregistreerde partner) is en • het saldo op de bankrekening is lager dan € 100.000.

Verder moet ook aan de volgende randvoorwaarden voldaan worden: • partners zijn niet van tafel en bed gescheiden op het moment van overlijden; • partners wonen beiden minstens vijf jaar in Nederland; • er is geen sprake van een faillissement of curatele.

Hierdoor bestaat bij het opnemen van gelden van de bankrekening door de achtergebleven partner dan ook een zeker risico. Dit speelt uiteraard hoofdzakelijk in het geval dat in de erfenis (onbekende) schulden zitten.

In de situatie dat er zuiver aanvaard wordt, gaan alle rechten en plichten op de erfgenaam over. Het gevolg is dat de erfgenaam met zijn hele vermogen voor de nalatenschap aansprakelijk is. Hij zal dus alle schulden moeten voldoen, zelfs als het saldo van de nalatenschap negatief is. Er bestaan overigens

55 A rt. 4:194 BW. 56 A rt. 4:192 BW. 71

schulden die niet in de nalatenschap vallen, omdat ze te persoonlijk van aard zijn, bijvoorbeeld de plicht tot het doen van alimentatie-uitkeringen, of het lidmaatschap van een vereniging.

Beneficiair aanvaarden Wanneer onduidelijk is hoe het met het vermogen van de erflater gesteld is, kan men het beste aanvaarden onder het voorrecht van boedelbeschrijving (beneficiaire aanvaarding). De nalatenschap wordt dan beschreven. Er vindt geen vermenging plaats met het privévermogen van de erfgenaam. De erfgenaam is alleen verplicht de schulden van de erflater te betalen voor zover de nalatenschap daartoe toereikend is. Dit betekent dat het eigen vermogen van de erfgenaam buiten schot blijft. De aanvaarding onder het voorrecht van boedelbeschrijving gebeurt door een verklaring af te leggen op de griffie van de rechtbank. In de praktijk gebeurt beneficiaire aanvaarding door daartoe een volmacht bij de notaris te ondertekenen. Vervolgens worden de bezittingen en schulden geïnventariseerd en worden zoveel mogelijk schulden voldaan. Dit noemen we ‘vereffenen’.

Beneficiair aanvaarden van een nalatenschap is verplicht in de volgende gevallen: • Wanneer een minderjarige erfgenaam is Volgens artikel 193 lid 1 Boek 4 BW mogen minderjarigen een erfenis alleen beneficiair aanvaarden. Dit betekent dat hun ouders of voogd namens hen een verklaring bij de rechtbank moeten afleggen. Dit beschermt minderjarigen tegen onverwachte schulden in de nalatenschap. • Wanneer een erfgenaam onder bewind of curatele staat Een erfgenaam die onder curatele staat (bijvoorbeeld vanwege een verstandelijke beperking of schuldenproblematiek) mag een nalatenschap evenmin zuiver aanvaarden. De curator moet de erfenis beneficiair aanvaarden om te voorkomen dat de erfgenaam aansprakelijk wordt voor eventuele schulden. • Wanneer een wettelijke vertegenwoordiger handelt namens een erfgenaam Als een erfgenaam niet zelf kan beslissen (bijvoorbeeld vanwege een mentale beperking of omdat hij een bewindvoerder heeft), moet de vertegenwoordiger de nalatenschap beneficiair aanvaarden om aansprakelijkheid voor schulden te voorkomen. • Wanneer de rechtbank beneficiaire aanvaarding verplicht stelt Als een erfgenaam zich heeft gedragen alsof hij de erfenis heeft aanvaard (bijvoorbeeld door goederen van de overledene te verkopen), kan hij automatisch als zuivere erfgenaam worden gezien. In sommige gevallen kan de rechter bepalen dat de erfenis toch beneficiair moet worden aanvaard, om te voorkomen dat een erfgenaam onterecht met schulden blijft zitten.

ERFRECHT Als ook maar één erfgenaam de nalatenschap beneficiair aanvaardt, moet de gehele nalatenschap beneficiair worden afgewikkeld. De erfgenamen zijn samen vereffenaar, tenzij zij daarvoor een boedelnotaris aanwijzen.

De beneficiaire afwikkeling vindt plaats onder toezicht van de kantonrechter. De wijze van afwikkelen doet sterk denken aan de afwikkeling van een faillissement. Als blijkt dat het saldo van de nalatenschap positief is, kan de kantonrechter vrijstelling verlenen van de verdere inachtneming van formaliteiten.

Verwerpen Als iemand een nalatenschap verwerpt, wordt hij geacht nooit erfgenaam te zijn geweest. De kinderen van degene die verwerpt, treden door plaatsvervulling (zie hierna) voor diens erfdeel in de plaats. Ook om te verwerpen moet er een verklaring op de griffie van de rechtbank worden afgelegd. Ook dit gebeurt in de praktijk vaak door een volmacht bij een notaris te tekenen. Door te verwerpen is men niet meer aansprakelijk voor de schulden van de erflater, en heeft men geen recht meer op diens goederen. Wanneer een wettelijke vertegenwoordiger wil verwerpen, heeft hij de machtiging van de kantonrechter nodig. Hij moet binnen drie maanden vanaf het tijdstip waarop de nalatenschap of een aandeel daarin de erfgenamen toekomt een verklaring van beneficiair aanvaarden of van verwerpen afleggen.

Situatie ná invoering Wet bescherming erfgenamen tegen schulden Op 1 september 2016 is de Wet bescherming erfgenamen tegen schulden ingegaan. De wet heeft als doel erfgenamen beter te beschermen tegen eventuele schulden van de erflater. Het wegnemen van bijvoorbeeld een familiefotoboek wordt niet langer gezien als een daad van zuivere aanvaarding van de nalatenschap. In de wet is geregeld dat er alleen van zuivere aanvaarding sprake is als de erfgenaam goederen van de nalatenschap verkoopt, bezwaart of op andere wijze aan het verhaal van schuldeisers onttrekt. De wet biedt helaas nog niet in alle gevallen duidelijkheid.

Als erfgenamen ná zuivere aanvaarding van de nalatenschap een onverwachte schuld tegenkomen, kunnen zij op grond van deze wet binnen drie maanden bij de kantonrechter alsnog beneficiair aanvaarden. Dit is de zogenoemde ‘uitzonderingsclausule’. Ook in deze situatie biedt de wet geen oplossingen voor alle problemen. Veel schulden van de erflater zullen namelijk niet als een onverwachte schuld kunnen worden aangemerkt. Als de nalatenschap al is afgewikkeld, kan de erfgenaam de kantonrechter verzoeken om te worden ontheven van de verplichting de onvoorziene schuld uit zijn eigen vermogen te voldoen.

3.3 ERFRECHT BIJ VERSTERF

Als door de erflater geen testament gemaakt is, dan is er volgens de wet sprake van erfopvolging bij versterf, ook wel ‘versterferfrecht’ of ‘wettelijk erfrecht’ genoemd. In dit geval treden de wettelijke bepalingen voor het erfrecht in werking. Het versterferfrecht bevat dus regelend recht, omdat de erflater er bij testament van kan afwijken (zie hierna). Het versterferfrecht is met ingang van 1 januari 2003 drastisch gewijzigd (het (nieuwe) erfrecht). Deze module gaat uit van het huidige erfrecht. Waar dit relevant is, worden het oude erfrecht (van vóór 1 januari 2003) en het overgangsrecht afzonderlijk bij de diverse subparagrafen besproken. Dit is immers van belang bij testamenten van vóór de wetswijziging.

Alle uiterste wilsbeschikkingen (dat zijn de testamenten en de codicillen) die onder het oude erfrecht zijn gemaakt, zijn na de wetswijzigingen geldig gebleven. Overlijdt iemand vandaag en had hij een testament van vóór 1 januari 2003, dan geldt dat testament, bijvoorbeeld in de situatie van een testament met de ouderlijke boedelverdeling. Dat wil niet zeggen dat op de opengevallen nalatenschap het oude erfrecht nog (volledig) van toepassing is. Zo gelden bijvoorbeeld voor een beroep op de legitieme portie de regels van het huidige erfrecht. Het kan nog enige jaren duren voordat de laatste ‘oude’ testamenten zullen openvallen. Bovendien is het tijdstip waarop het laatste oude testament zal zijn afgehandeld, onvoorspelbaar.

Voor uitleg over de begrippen ‘bloedverwantschap’ en ‘aanverwantschap’ verwijzen we u naar de module ‘Recht’.

3.3.1 Vererving zonder testament

Vier groepen Het huidige wettelijke erfrecht (versterferfrecht, erfrecht bij versterf) gaat uit van een groepenstelsel. Alleen de personen genoemd in artikel 10 Boek 4 BW onder a t/m d komen voor vererving uit eigen hoofde in aanmerking. Andere personen kunnen alleen via plaatsvervulling in een groep terechtkomen en uit dien hoofde erven.

Net zoals in het oude erfrecht geldt de groep-voor-groep-regel: de nalatenschap vererft naar de eerste groep waarin zich een erfgenaam bevindt, die kan en wil erven, met uitsluiting van de overige groepen.

De vier groepen zijn: • groep 1: niet van tafel en bed gescheiden echtgenoot van de erflater 74 samen met diens kinderen

ERFRECHT • groep 2: ouders van de erflater samen met diens broers en zusters • groep 3: grootouders van de erflater • groep 4: overgrootouders van de erflater.

Voor de verdere behandeling van de vier groepen verwijzen wij u naar de module ‘Recht’.

Plaatsvervulling Iemand kan erven uit eigen hoofde of bij plaatsvervulling57. Erft iemand uit eigen hoofde dan ‘komt men zelf op in een nalatenschap’. Plaatsvervulling komt bijvoorbeeld aan de orde als kinderen van een ouder, die eerder is overleden dan de huidige erflater, de plaats van die ouder innemen. Plaatsvervulling is ook mogelijk voor personen die onwaardig, of onterfd zijn, of hun erfdeel hebben verworpen, of wiens erfrecht is vervallen58. Plaatsvervulling vindt in alle groepen plaats. Volgens de wet mag men ten hoogste in de zesde graad bloedverwant zijn van de erflater om te kunnen erven. Plaatsvervulling tot in het oneindige is dus uitgesloten. Is men verder verwant dan de zesde graad, dan kan men alleen erven op grond van een testament.

Plaatsvervulling in groep 2 In groep 2 erven de afstammelingen van de broers of zusters van de erflater bij plaatsvervulling.

Voorbeeld Nicolien overlijdt en laat als erfgenamen achter haar vader, haar oma van moederszijde, haar zus en haar nicht, een dochter van een zus die heeft verworpen. In groep 1 vinden we geen erfgenamen, zodat groep 2 aan bod komt. In deze groep vinden we vader, zus en bij plaatsvervulling de nicht. Zij erven allen een derde. Voorbeeld

C B A†

E F

57 A rt. 4:12 BW. 58 A rt. 4:12 BW. 75

A overlijdt en laat na broer B en twee neven E en F, kinderen van een vooroverleden zus C. Broer B erft de helft en E en F ieder een kwart.

Plaatsvervulling in groep 3 In groep 3 erven de afstammelingen van de grootouders van de erflater bij plaatsvervulling.

M V

S†

Voorbeeld Steef overlijdt. Hij laat na als erfgenamen zijn opa en twee ooms van vaderszijde (V) en een tante van moederszijde (M). Zouden alle grootouders nog in leven zijn geweest, dan zouden zij allemaal recht hebben op een kwart. Nu vindt plaatsvervulling plaats.

Van vaderszijde erven opa en de twee ooms. De twee ooms vervullen samen de plaats van hun moeder, de oma van Steef. Opa heeft zelf recht op kwart. De beide ooms hebben samen recht op een kwart, dus voor ieder van hen een achtste.

Van moederszijde erft de tante van Steef. Zij vervult de plaats van haar moeder én haar vader, dus van de grootouders van Steef. Zij heeft dus recht op de helft van de nalatenschap (zij ‘plaatsvervult’ voor tweemaal een kwart).

De wettelijke verdeling Uitgangspunt van het wettelijk erfrecht is dat de langstlevende partner in beginsel goed verzorgd achter moet blijven. Dit wordt bereikt door de zogenoemde ‘wettelijke verdeling’59. Deze wettelijke verdeling houdt in dat bij het ontbreken van een testament alle goederen en schulden van rechtswege aan de langstlevende partner toekomen. De voldoening van de schulden van de nalatenschap komt voor rekening van de langstlevende partner.

De kinderen krijgen een niet opeisbare geldvordering ter grootte van hun wettelijk erfdeel60. Deze vordering is alleen opeisbaar bij het overlijden of het faillissement, of wanneer de schuldsaneringsregeling voor natuurlijke personen van toepassing is verklaard op de langstlevende61.

59 A rt. 4:13 BW. 60 A rt. 4:13 lid 3 BW. 76 61 A rt. 4:13 lid 3 sub a BW.

ERFRECHT In een testament kan de erflater andere gronden aangeven waarop de vordering opeisbaar wordt. Overigens erft de langstlevende partner alleen als deze niet van tafel en bed is gescheiden van de erflater.

De wet maakt geen onderscheid tussen een eerste of tweede echtgenoot. Ook een tweede echtgenoot verkrijgt bij de wettelijke verdeling de gehele nalatenschap en de kinderen uit bijvoorbeeld het eerste huwelijk moeten ook dan genoegen nemen met een niet opeisbare geldvordering.

De langstlevende echtgenoot kan de wettelijke verdeling binnen drie maanden na het openvallen van de nalatenschap ongedaan maken. Dit gebeurt door het afleggen van een verklaring bij notariële akte. De wettelijke verdeling heeft dan achteraf nooit bestaan. De langstlevende kan er niet voor kiezen alleen bepaalde goederen rechtstreeks aan de kinderen toe te laten komen.

De waarde van de goederen van de nalatenschap wordt bepaald op het tijdstip onmiddellijk na het overlijden van de erflater.62 De waarde op het tijdstip van verdelen is dus irrelevant.

Een regeling voor de waardering van de goederen ontbreekt in het huidige erfrecht. Uitgangspunt is over het algemeen de waarde in het economisch verkeer, uitzonderingen zijn mogelijk.

De langstlevende partner kan bij testament worden onterfd. Hij behoudt dan wel bepaalde rechten, zie hierna.

Defiscalisering voor de inkomstenbelasting Volgens de wettelijke verdeling wordt de nalatenschap van rechtswege toebedeeld aan de langstlevende partner en krijgen de kinderen een niet opeisbare geldvordering op de langstlevende, die overeenkomt met de waarde van hun erfdeel. In dat geval blijven de vordering van de kinderen en de schuld van de langstlevende buiten de rendementsgrondslag63.

Met ingang van 1 januari 2012 is artikel 5.4 Wet IB 2001 uitgebreid. Gedefiscaliseerd worden sinds deze datum: • niet opeisbare geldvorderingen en schulden ontstaan bij een partiële verdeling van een nalatenschap; • niet opeisbare geldvorderingen en schulden ontstaan bij de uitvoering van een uit een testament voortvloeiend (keuze)legaat tegen inbreng dat schuldig wordt gebleven;

62 A rt. 4:6 BW. 63 A rt. 5.4 Wet IB 2001. 77

• niet opeisbare geldvorderingen en schulden ontstaan bij een beroep op de legitieme portie door een (onterfd) kind; • vruchtgebruik-blooteigendomssituaties ontstaan ten behoeve van de verzorging van de partner van de erflater op grond van artt. 4:29 en 4:30 BW; • vruchtgebruik-blooteigendomssituaties voortvloeiende uit een vruchtgebruiktestament.

Deze defiscalisering geldt alleen voor geldvorderingen/schulden of genotsrechten in de gevallen waarin de erflater goederen nalaat aan zijn partner en de kinderen van de erflater een niet opeisbare geldvordering op de partner van de erflater of de bloot eigendom verkrijgen. Hierop zijn uitgezonderd verkrijging door plaatsvervulling en verkrijging van een goed krachtens huwelijksvermogensrecht of erfrecht door een bloed- of aanverwant in de rechte neergaande lijn van de erflater of van zijn partner64. Defiscalisering geldt dus niet in het geval dat op grond van het testament van opa, zijn kind het vruchtgebruik krijgt en zijn kleinkind de bloot eigendom.

De eventueel betaalde of bijgeschreven rente komt niet in mindering op het inkomen in box 165 of box 266. De langstlevende neemt bijvoorbeeld de eigen woning in aanmerking in box 1, en kan met betrekking tot de overbedelingsschuld geen aftrekbare rentekosten in aanmerking nemen67. Is destijds de woning gefinancierd met een geldlening die kwalificeert als eigenwoningschuld, dan is de hierover verschuldigde rente aftrekbaar.

Voorbeeld Sjaak overlijdt in 2025 en laat zijn echtgenote Sissy en drie kinderen achter als erfgenamen. De nalatenschap van Sjaak is de woning waarin hij met zijn gezin woonde en de schuld die op de woning rust. De waarde van de woning is € 450.000. Op de woning rust een eigenwoningschuld van € 200.000. De nalatenschap van Sjaak is hierdoor € 250.000. Sjaak heeft geen testament.

Op grond van de wettelijke verdeling ontvangt Sissy de hele nalatenschap van Sjaak. De woning en de eigenwoningschuld vallen in box 1. Sissy heeft vervolgens een overbedelingsschuld aan de kinderen van € 187.500 (€ 62.500 x 3). Deze schuld is onbelast in box 3 omdat deze is gedefiscaliseerd. Hierdoor kan Sissy noch de rente noch de schuld meenemen in haar aangifte inkomstenbelasting. De kinderen hoeven hun vordering van € 62.500 per persoon niet op te geven in box 3.

64 A rt. 5.4 lid 1 sub a en b Wet IB 2001. 65 A rt. 3.16 lid 10 Wet IB 2001. 66 A rt. 4.15 lid 2 Wet IB 2001. 78 67 A rt. 3.120 lid 10 Wet IB 2001.

ERFRECHT De langstlevende kan binnen drie maanden ná het overlijden van de erflater de wettelijke verdeling met terugwerkende kracht tot het overlijden ongedaan maken. In dat geval wordt voor toepassing van de inkomstenbelasting aangenomen dat vanaf het tijdstip van overlijden een gemeenschap is ontstaan. De bezittingen en schulden worden dan voor ieders aandeel in de belastingheffing betrokken.

Als de wettelijke verdeling van toepassing is geweest en de langstlevende wil vervolgens hertrouwen, kunnen de kinderen gebruikmaken van de wilsrechten68. Door het uitoefenen van de wilsrechten kan de bloot eigendom van goederen aan de kinderen worden overgedragen. Het vruchtgebruik hierover blijft bij de langstlevende. Als hiervan sprake is, hoeft het kind de waarde van de bloot eigendom niet tot zijn rendementsgrondslag te rekenen, behalve als het een aanmerkelijk belang betreft. De langstlevende wordt voor de volle eigendomswaarde in box 1 en box 3 betrokken. Het voorgaande geldt ook als de bloot eigendom betrekking heeft op de eigen woning van de langstlevende. Deze wordt voor de volle eigendomswaarde van de eigen woning belast. Voor de aanmerkelijkbelangregeling ontstaan door het uitoefenen van de wilsrechten twee aanmerkelijkbelanghouders; het kind als bloot eigenaar en de langstlevende als vruchtgebruiker.

Wilsrechten Het huidige erfrecht heeft als doel een evenwicht te bereiken tussen de kinderen van de erflater en de langstlevende. Het doel is in elk geval de langstlevende in een positie te brengen waarin hij ongestoord verder kan leven. Als een ouder overlijdt, zullen de kinderen daarom in eerste instantie genoegen moeten nemen met een niet opeisbare vordering in geld op hun langstlevende ouder. Zij hebben dus geen recht op goederen uit de nalatenschap van hun overleden ouder. De langstlevende leeft verder met het volledige vermogen waar de beide echtgenoten vóór het overlijden samen van genoten. Het is de bedoeling van de wetgever geweest dat de goederen van een overleden ouder uiteindelijk (ná het overlijden van de langstlevende) wél bij de kinderen terechtkomen.

In bepaalde omstandigheden kent de wet daarom aan kinderen ‘wilsrechten’ toe. Een wilsrecht levert, ná inroeping, een recht op overdracht van goederen op ter gehele of gedeeltelijke betaling van de vordering. Het gaat dan om goederen die deel hebben uitgemaakt van de nalatenschap van de erflater of van de door diens overlijden ontbonden huwelijksgemeenschap of de goederen die daarvoor in de plaats zijn gekomen. Onder ‘goederen’ valt ook een banktegoed (dit is immers een geldvordering op een bankinstelling).

68 A rtt. 4:19 tot en met 4:22 BW. 79

Kinderen kunnen een beroep doen op deze wilsrechten als het zogenoemde ‘stieffamiliegevaar’ optreedt. Dit is het geval als een kind wordt geconfronteerd met een (aanstaande) stiefouder, die inmiddels als echtgenoot door middel van de wettelijke verdeling, ook de gehele nalatenschap kan verkrijgen. Het gevaar zit hem in het feit dat de kinderen geen versterferfgenamen van die stiefouder zijn en dat goederen via de langstlevende echtgenoot verdwijnen naar de stieffamilie. Aan de geldvordering voortvloeiend uit de wettelijke verdeling zijn, ingeval van stieffamiliegevaar, de wilsrechten verbonden. Deze wilsrechten kleven aan de vordering. Overdracht van de vordering door een kind betekent verval van de daaraan verbonden wilsrechten.

Er zijn twee soorten wilsrechten: • blooteigendomswilsrecht69: dit is het recht om de bloot eigendom van goederen op te eisen; • volle eigendom wilsrecht70: dit is het recht om de volle eigendom van de goederen, uit hun ouderlijk huis afkomstig, op te eisen.

Van het blooteigendomswilsrecht kan men in twee gevallen gebruikmaken: • de langstlevende ouder doet aangifte van zijn voornemen opnieuw in het huwelijk te treden of • de langstlevende ouder overlijdt en het kind krijgt een niet opeisbare vordering op zijn stiefouder.

Als een kind een beroep op dit wilsrecht doet, krijgt hij de bloot eigendom van de goederen ter waarde van zijn vordering. De langstlevende ouder kan bij de overdracht van de goederen het vruchtgebruik voorbehouden, hij kan hier ook van afzien. Dan is er wel sprake van schenking van het vruchtgebruik door de langstlevende ouder aan het betreffende kind. Het vruchtgebruik moet op de wettelijke wijze worden gevestigd. Wanneer vervolgens de langstlevende ouder overlijdt, eindigt het recht van vruchtgebruik en wast de bloot eigendom van het kind aan tot volle eigendom.

Van het volle eigendom wilsrecht kan men in twee gevallen gebruikmaken: • de hertrouwde langstlevende ouder overlijdt en de vordering in de nalatenschap van de eerstgestorvene ouder wordt opeisbaar of • de stiefouder overlijdt en de vordering in de nalatenschap van de langstlevende ouder wordt opeisbaar. Wanneer immers de hertrouwde ouder van een kind komt te overlijden, krijgt het kind ter zake van dat overlijden bij intreden van een wettelijke verdeling een vordering op de stief­ ouder.

69 A rt. 4:19 BW. 80 70 A rt. 4:20 BW.

ERFRECHT In deze twee gevallen gaat het om een opeisbare vordering. Een vruchtgebruik-voorbehoud past daar niet bij. Een kind dat gebruikmaakt van zijn wilsrecht krijgt een recht op overdracht van goederen met een waarde van ten hoogste de geldvordering, vermeerderd met de verhoging (rente). Als kind en stiefouder geen overeenstemming bereiken, beslist de kantonrechter.

In een testament kunnen de wilsrechten worden beperkt, uitgesloten of uitgebreid. De wilsrechten zijn dus van regelend recht. In plaats van wilsrechten kan de erflater in een testament bijvoorbeeld bepalen dat de langstlevende ouder of de stiefouder in bepaalde gevallen zekerheid stelt voor de vorderingen van de kinderen. De erflater kan bijvoorbeeld de wilsrechten ook laten toepassen als de langstlevende gaat samenwonen.

Een kind dat van zijn wilsrecht gebruik wil maken moet de andere wilsgerechtigden daarvan in kennis stellen.

De uitoefening van een wilsrecht telt volgens de SW niet als een verkrijging krachtens erfrecht. Dit voorkomt een herrekening van de erfbelasting.

Voorbeeld A overlijdt en laat echtgenote B en drie kinderen achter. A heeft geen testament, waardoor B de gehele nalatenschap van A krijgt. De waarde hiervan is € 200.000. De drie kinderen krijgen ieder een geldvordering op B van € 50.000. B ontmoet na drie jaar C en hertrouwt met hem. De kinderen kunnen op dat moment hun wilsrecht uitoefenen. Zij kunnen dit doen door van B geld of goederen op te eisen met een waarde van € 50.000 voor ieder. B houdt het vruchtgebruik hierover.

De kinderen hoeven bij het hertrouwen van B met C hun wilsrecht niet uit te oefenen. Als B overlijdt, werkt de wettelijke verdeling weer en ontvangt C de hele nalatenschap van B. De kinderen kunnen nu gebruikmaken van hun tweede wilsrecht. In plaats van uitbetaling in geld van hun vordering van € 50.000 kunnen zij elk van C de eigendom opeisen van goederen uit B’s nalatenschap met een waarde van € 50.000. Daarnaast krijgen zij voor hun erfdeel in de nalatenschap van hun moeder B een geldvordering op hun stiefvader C. Hiervoor kunnen zij ook weer een wilsrecht uitoefenen.

Voorbeeld Sheila is een alleenstaande moeder met kinderen. Zij trouwt met Milko, die daardoor stiefouder van Sheila’s kinderen wordt. Sheila heeft geen testament opgesteld.

Als Sheila overlijdt, krijgt Milko op grond van de wettelijke verdeling de hele nalatenschap van Sheila en krijgen de kinderen als mede-erfgenamen van hun moeder een geldvordering op Milko ter grootte van hun erfdeel. Omdat Milko hun stiefouder is, kunnen zij een wilsrecht uitoefenen. Zij kunnen verlangen dat zij de eigendom van geld of goederen ter waarde van hun geldvordering krijgen. Wel mag Milko deze goederen blijven gebruiken. Hij mag het vruchtgebruik uitoefenen.

Als de kinderen geen gebruik van hun wilsrecht hebben gemaakt, krijgen zij een tweede kans op het moment dat Milko overlijdt. In plaats van uitbetaling van hun geldvordering kunnen zij dan de eigendom van goederen uit de nalatenschap van Milko ter waarde van hun geldvordering opeisen.

Zodra stiefvader Milko hertrouwt, kunnen de kinderen hun wilsrecht inroepen.

3.4 VERERVING VOLGENS EEN TESTAMENT

Het is mogelijk van de regels van het wettelijke erfrecht af te wijken door het maken van een testament, ook wel ‘uiterste wilsbeschikking’71. De wet geeft een definitie van uiterste wilsbeschikking72. Een uiterste wilsbeschikking is een eenzijdige rechtshandeling, waarbij een erflater een beschikking maakt, die pas werkt na zijn overlijden.

Het is goed denkbaar dat iemand tijdens zijn leven de erfrechtelijke consequenties van zijn overlijden onderzoekt en tot de conclusie komt, dat hij wil afwijken van de hierboven beschreven wettelijke verdeling van de nalatenschap. Het is bijvoorbeeld mogelijk dat de toekomstige erflater een bepaald goed doel een warm hart toedraagt of dat één van de erfgenamen niet met geld kan omgaan en dus beter voorkomen kan worden dat deze ineens een groot bedrag tot zijn beschikking krijgt. In dergelijke situaties zal de toekomstige erflater een testament laten opstellen, waarin hij aangeeft, wat ná zijn overlijden met zijn vermogen moet gebeuren.

Ook kunnen ouders of één van hen bij testament een voogd aanwijzen over hun minderjarige kinderen.

71 A rt. 4:42 BW. 82 72 A rt. 4:42 BW.

ERFRECHT Een testament is persoonlijk. Van een stel moet iedere partner afzonderlijk een testament opmaken.

Testamenten kunnen in verschillende vormen worden gemaakt. De meest gebruikte vorm is het openbaar testament. Dit is een notariële akte die in aanwezigheid van twee getuigen ondertekend moet worden. Testamenten worden geregistreerd in het Centraal Testamentenregister.

Opstellen rechtsgeldig testament Het is onmogelijk voor de overledene om bij de verdeling van de nalatenschap terug te komen op wat in het testament is bepaald. Om deze reden moet voor het opstellen van een rechtsgeldig testament aan een aantal eisen worden voldaan. Een deel van deze eisen heeft betrekking op de erflater en de personen die worden aangewezen als erfgenaam, terwijl een ander deel betrekking heeft op de vorm waarin het testament moet worden opgesteld.

Behalve handelingsbekwamen kunnen ook minderjarigen vanaf 16 jaar, en zij die op een andere grond dan wegens een geestelijke stoornis onder curatele zijn gesteld, uiterste wilsbeschikkingen maken. Hij die wegens een geestelijke stoornis onder curatele staat, kan alleen met toestemming van de kantonrechter een uiterste wilsbeschikking maken. De kantonrechter kan aan de uiterste wilsbeschikking voorwaarden verbinden.73

Een testament kan worden herroepen.74

Een testament dat is opgesteld onder invloed van dwaling, dwang of bedrog is vernietigbaar.

De wet stelt ook een aantal beperkingen aan de bevoordeling van onder andere de beroepsbeoefenaren op het gebied van de individuele gezondheidszorg, die iemand gedurende de ziekte waaraan hij is overleden, bijstand hebben verleend, alsmede de geestelijke verzorgers die de erflater op het ziekbed hebben bijgestaan.75

Verder mogen de voogd, de notaris die het testament heeft opgesteld en de getuigen hiervan niet testamentair worden bevoordeeld.76

73 A rt. 4:55 BW. 74 A rt. 4:42 lid 1 BW. 75 A rt 4:59 BW. 76 A rt 4:61 BW. 83

Als een erfgenaam of legataris de erflater iets ernstigs heeft aangedaan, zoals moord of onterechte beschuldiging van een ernstig misdrijf, wordt deze erfgenaam of legataris door de wet ‘onwaardig’ bevonden om op welke wijze dan ook uit de erfenis bevoordeeld te worden. De onwaardige erft dus niets. 77

Het testament kan worden opgesteld bij handgeschreven onderhandse akte. Deze akte moet bij de notaris worden gedeponeerd78. Ook kan het testament mondeling onder aanwezigheid van een notaris en getuigen worden uitgesproken. De notaris maakt in dit geval een notariële akte op. Beide testamentvormen moeten door de notaris worden ingeschreven in het Centraal Testamentenregister79. In dit register staat niets over de inhoud van het testament. Alleen het bestaan ervan blijkt uit het Centraal Testamentenregister.

Codicil Naast de genoemde vormen van een testament bestaat de mogelijkheid van een codicil80. Een codicil is een eigenhandig geschreven verklaring voorzien van een datum en een handtekening (er mag geen getypte letter in staan).

Een codicil is geen testament. Een codicil staat nergens geregistreerd. Het voordeel van een codicil is dat de maker het snel kan wijzigen. Hij hoeft slechts het oude te verscheuren en een nieuw te schrijven. Een nadeel is dat het zoek kan raken.

In een codicil mag je alleen bepaalde goederen vermaken/vastleggen, zoals vastgelegd in artikel 97 Boek 4 BW: • lichamelijke (tastbare) goederen zoals kleding, meubels, sieraden, boeken, (kunst)verzameling. • specifieke geldelijke legaten: een bepaald geldbedrag kan niet via een codicil worden nagelaten, tenzij het gaat om een legaat voor een uitvaart (bijvoorbeeld een bedrag dat iemand specifiek wil nalaten voor begrafeniskosten). • bepalingen over de uitvaart: bijvoorbeeld wensen over begraven of cremeren.

77 A rt 4:3 BW. 78 A rt 4:94 BW. 79 A rt 4:106 BW. 84 80 A rt 4:97 BW.

ERFRECHT Het volgende kan niet via een codicil: • onroerend goed (bijvoorbeeld een huis of stuk grond). • banktegoeden of beleggingen. • executeur benoemen (dat moet via een testament bij de notaris. Onder het huidige erfrecht kan een executeur niet meer bij codicil worden benoemd. Een codicil met executeurbenoeming van vóór 1 januari 2003 blijft geldig.). • geld aan iemand nalaten (behalve voor uitvaartkosten).

Vereisten voor een geldig codicil: • eigenhandig geschreven (dus niet getypt of digitaal). • voorzien van datum waarop het is opgesteld. • ondertekend door de erflater.

Executeur Een erflater kan bij uiterste wilsbeschikking één of meerdere executeurs benoemen81. Aan deze executeurs kan het recht worden toegekend om mede-executeurs en/of plaatsvervangers te benoemen. Ook kan in het testament worden bepaald dat de kantonrechter in de executele kan voorzien, als een gedane benoeming ineffectief blijkt te zijn.

Men wordt executeur door aanvaarding van zijn benoeming ná het overlijden van de erflater.

Uitgesloten van benoeming tot executeur zijn: een handelingsonbekwame, een persoon van wie één of meer goederen onder bewind zijn gesteld als bedoeld in titel 19 Boek 1 BW, of degene die in staat van faillissement of schuldsanering verkeert.

De executeur heeft tot taak de nalatenschap te beheren en de schulden te voldoen. Ook is hij bevoegd tot vertegenwoordiging van de erfgenamen. Zo nodig mag hij goederen uit de nalatenschap te gelde maken om schulden te kunnen voldoen. Voordat de goederen te gelde gemaakt kunnen worden moet de executeur zoveel mogelijk overleggen met de erfgenamen, tenzij in het testament anders is bepaald82. Als het overleg is vereist en dit leidt tot protest van een erfgenaam, moet de executeur deze erfgenaam de gelegenheid geven om een beslissing van de kantonrechter te vragen.

81 A rt 4:142 BW. 82 A rt. 4:147 BW. 85

In het testament kan de taak van de executeur nader worden geregeld, worden beperkt of juist uitgebreid. Als er meerdere executeurs zijn benoemd, is ieder volledig zelfstandig bevoegd alle taken uit te oefenen, voor zover in het testament geen taakverdeling is bepaald.

Aan de executeur kunnen lasten worden opgelegd, bijvoorbeeld de lijkbezorging of het doen van uitkeringen aan bepaalde categorieën van personen. De techniek van de benoeming van een executeur met alle bevoegdheden (inclusief afwikkelingsbewind) in combinatie met een last, wordt gebruikt voor de zogenoemde ‘quasi wettelijke verdeling’. Hierbij wordt de langstlevende echtgenoot benoemd als executeur en krijgt hij door een testamentaire last de verplichting opgelegd tot de verdeling van de nalatenschap conform de wettelijke verdeling.

Als bij testament niets is bepaald, bedraagt het loon van de executeur volgens de wet één procent van de waarde van het vermogen van de erflater op diens sterfdag.83 De erflater kan bij testament een andere beloning vaststellen of bepalen dat geen loon in rekening wordt gebracht.

De executeur moet met bekwame (passende) spoed een boedelbeschrijving met inbegrip van een voorlopige staat van de schulden van de nalatenschap opmaken .84

De executeur is verplicht aan de erfgenamen álle door deze gewenste informatie te verschaffen en hij moet aan het eind van zijn beheer rekening en verantwoording afleggen. De erfgenamen kunnen het beheer van de executeur alleen beëindigen wanneer alle schulden en lasten zijn voldaan en wanneer anderhalf jaar is verstreken nadat ten minste één executeur de nalatenschap in beheer heeft genomen. Genoemde termijn kan door de kantonrechter telkens worden verlengd op verzoek van de executeur.

Vanaf 1 januari 2012 wordt een executeur in alle gevallen verplicht om de aangifte erfbelasting in te dienen. Door deze maatregel blijft de executeur het enig aanspreekpunt voor de Belastingdienst en is hij bovendien hoofdelijk aansprakelijk voor de erfbelasting. Wel is een wettelijke bepaling opgenomen waardoor deze aansprakelijkheid niet geldt voor zover een executeur aannemelijk maakt dat het niet aan hem te wijten is dat de aanslag tot een te laag bedrag is vastgesteld of anderszins te weinig belasting is geheven.85 Bijvoorbeeld in de situatie van de zogenoemde ‘begrafenisexecuteur’. De begrafenisexecuteur hoeft alleen de uitvaart van de overledene te regelen. De kosten van de uitvaart mag

83 A rt. 4:144 lid 2 BW. 84 A rt. 4:146 lid 2 BW. 86 85 A rt. 47 IW.

ERFRECHT hij verhalen op de nalatenschap. Verder heeft de begrafenisexecuteur niet de bevoegdheden die de executeur wel heeft, zoals het beheer over de nalatenschap. De begrafenisexecuteur hoeft dus ook geen aangifte erfbelasting in te dienen.

Inbreng giften Onder ‘inbreng’86 wordt verstaan het in mindering brengen van de waarde van een gift op het aandeel dat de begiftigde als erfgenaam in de nalatenschap toekomt. Iemand kan immers tijdens zijn leven al schenkingen hebben gedaan aan bijvoorbeeld zijn kind(eren) of aan anderen.

In principe zijn schenkingen onder het huidige recht sinds 2003 vrij van inbreng. Dat wil zeggen dat schenkingen niet hoeven te worden ingebracht in de nalatenschap. Deze schenkingen tellen dan niet mee om de hoogte van de nalatenschap te bepalen.

Soms wordt een schenking gezien als een voorschot op de erfenis en heeft de schenker bepaald dat deze moet worden ingebracht in de nalatenschap ná het overlijden. Dit kan hij bij de schenking of bij testament doen. Overigens hoeft in dat geval niet het geschonkene zelf te worden ingebracht. Het volstaat om de waarde in te brengen. Bij de berekening van de waarde wordt gekeken naar de waarde op het moment van de schenking.

Voorbeeld Vrolijk De heer Vrolijk besluit op 1 januari aan zijn zoon Carlo aandelen te schenken. De waarde ervan bedraagt € 55.000. Bij de schenking is bepaald dat moet worden ingebracht. Op 1 mei worden de aandelen daadwerkelijk geleverd. De waarde is € 60.000. De waarde van de schenking bedraagt € 60.000.

Vanaf het moment van overlijden wordt het bedrag van de schenking verhoogd met een enkelvoudige rente van zes procent per jaar.87

Voorbeeld Vrolijk (vervolg) De heer Vrolijk overlijdt twee jaar later. De waarde van de schenking die door Carlo moet worden ingebracht, bedraagt nu € 60.000. Als de verdeling drie jaar later zou plaatsvinden, bedraagt de waarde van de aandelen € 70.800 (€ 60.000 + (3 x 6% x € 60.000)).

In de praktijk zal de inbreng van de waarde van de schenking worden verrekend met het erfdeel. Het is dus van belang bij de hypothecaire planning te weten

86 A rt. 4:229 BW. 87 A rt. 4:233 lid 1 BW. 87

welke schenkingen zijn gedaan als er adviesmatig rekening wordt gehouden met erfenissen. Onder het oude erfrecht gold dat schenkingen áltijd moesten worden ingebracht, en dat bij de schenking of in het testament van de schenker hiervan kon worden afgeweken. Op grond van het overgangsrecht geldt de inbrengverplichting nog steeds voor schenkingen die zijn gedaan vóór 1 januari 2003.

Verklaring van erfrecht Als alle erfgenamen het vrije beheer over hun vermogen hebben, bestaan er in principe geen vormvoorschriften voor de afwikkeling van een nalatenschap.

Inschakelen van een notaris is niet rechtstreeks door de wet voorgeschreven, en desondanks wel vereist, omdat het praktisch meestal onmogelijk zal zijn om een nalatenschap af te wikkelen zonder verklaring van erfrecht.

De verklaring van erfrecht is in zijn huidige vorm een notariële akte, die uitsluitend door de notaris zelf wordt ondertekend. De verklaring van erfrecht bevat de personalia van de erflater en van de erfgenamen en geeft aan op grond waarvan de laatsten erfgenaam zijn (graad van verwantschap, testament enzovoort). De verklaring van erfrecht kan verder vermelden of er legaten zijn gemaakt, welke wettelijke rechten de langstlevende heeft, wie als executeur of bewindvoerder is benoemd en of deze benoemingen zijn aanvaard. Ook kan de verklaring van erfrecht vermelden wie door de erfgenamen is gemachtigd tot afwikkeling.

Door het feit van het overlijden zijn alle bank- en girorekeningen van de erflater geblokkeerd. Door de erflater verleende volmachten zijn van rechtswege geëindigd, met uitzondering van onherroepelijke volmachten. Onherroepelijke volmachten kunnen alleen worden verleend voor bepaalde handelingen en in het belang van een ander dan de volmachtgever. Een algemene volmacht en een doorlopende volmacht zijn per definitie herroepelijk en eindigen dus door het overlijden.

De verklaring van erfrecht is als het ware het legitimatiebewijs, waarmee men over de activa van de nalatenschap kan beschikken. Wie te goeder trouw afgaat op de inhoud van een notariële verklaring van erfrecht, geniet derdenbescherming.

In het kader van de opstelling van de verklaring van erfrecht, zal de notaris de door de wet of een testament geroepen erfgenamen vragen of zij de nalatenschap aanvaarden.

ERFRECHT Het staat iedere erfgenaam vrij een erfenis te verwerpen, met dien verstande dat het verwerpen van een erfenis voor de toepassing van de Participatiewet kan worden beschouwd als onverantwoord gedrag; dit kan leiden tot een strafkorting op de uitkering.

Boedelregister Met de invoering van het nieuwe erfrecht in 2003 is ook geregeld dat bij de griffie van iedere rechtbank een opeisbaar boedelregister zal worden bijgehouden. In dat register kunnen in ieder geval worden bijgeschreven: de boedelnotaris, de executeur, de ongedaanmaking van de wettelijke verdeling door de langstlevende, beneficiaire aanvaarding en verwerping van de nalatenschap.

Erfstelling Een erfstelling is een uiterste wilsbeschikking krachtens welke de erflater aan één of meer daarbij aangewezen personen, de erfgenamen zijn gehele nalatenschap of een aandeel daarin nalaat. De erfgenamen treden vermogensrechtelijk in de plaats van de erflater. Het gehele vermogen van de erflater gaat van rechtswege over op diens erfgenamen, de zogenoemde ‘rechtsopvolging onder algemene titel’.

Legaat Een legaat is de uiterste wilsbeschikking waarin de erflater aan één of meer personen een vorderingsrecht toekent. 88 De vordering van de legataris hoeft geen betrekking te hebben op tot de nalatenschap behorende goederen. Zo kan de erflater een tot de gemeenschap van goederen behorend goed legateren. Het legaat hoeft geen betrekking te hebben op goederen, en kan ook uit een dienst bestaan. De legataris is een rechtsverkrijger onder bijzondere titel, dat wil zeggen dat de legataris alleen rechten erft en nooit schulden.

Voorbeeld Sjoukje is bij haar vaste notaris om haar testament te laten wijzigen. Zij neemt het volgende op in het testament: ‘Ik legateer aan Elewa het schilderij ‘De dansende naakten’ ter waarde van € 1.500, de auto, of andere roerende zaken die hij zal kiezen.’ Dit betekent dat Elewa ná het overlijden van Sjoukje ter waarde van € 1.500 één van de genoemde goederen mag vorderen van de erfgenamen van Sjoukje.

Voor het erfrecht worden schenkingen die niet tijdens het leven van de erflater zijn uitgevoerd (de zogenoemde ‘schenkingen ter zake des doods’) aangemerkt als legaat.

88 A rt. 4: 117 BW. 89

Een schenking ter zake des doods heeft de strekking dat die pas ná de dood van de schenker wordt uitgevoerd.89 Deze schenking moet worden opgenomen in een notariële akte en persoonlijk door de schenker worden aangegaan. Omdat de schenking persoonlijk moet worden aangegaan, kan dit niet bij volmacht plaatsvinden. Is de schenking niet persoonlijk aangegaan of niet vastgelegd in een notariële akte, dan vervalt de schenking bij overlijden van de schenker, tenzij de schenking al vóór het overlijden is uitgevoerd. Een schuldigerkenning uit vrijgevigheid (schenking op papier) is een schenking ter zake des doods en valt daarom onder het vormvoorschrift van artikel 177 Boek 7 BW.90

Als het wettelijk erfrecht van toepassing is en de langstlevende echtgenoot en de kinderen van de erflater sluiten een renteovereenkomst 91 is sprake van een schenking ter zake des doods, zodat op straffe van verval bij het overlijden van de langstlevende echtgenoot, aan de vereisten van artikel 177 lid 1 Boek 7 BW moet zijn voldaan. De kinderen worden immers verrijkt ten koste van het vermogen van de langstlevende en doorgaans zal aan de bevoordelingsbedoeling zijn voldaan. De noodzaak te voldoen aan de vereisten van artikel 177 lid 1 Boek 7 BW, staat los van de kwalificatie ‘erfrechtelijke verkrijging’ voor de toepassing van de SW, in het geval die renteovereenkomst binnen de aangiftetermijn (inclusief uitstel) is gesloten.92

Zowel voor de situatie waarin de nalatenschap is opengevallen vóór 2003 als vanaf 2003 en de erfgenamen een renteafspraak hebben gemaakt, die niet is opgenomen een notariële akte, kan een dergelijke akte alsnog worden opgemaakt.

Last De last is elke verplichting die voor de bevoordeelde geen vorderingsrecht, zoals een legaat, inhoudt.93 Een last is een verplichting die aan de gezamenlijke erfgenamen, één of meer bepaalde erfgenamen of legatarissen wordt opgelegd. Wanneer op iemand een testamentaire last rust, dan heeft deze zijn recht uit de nalatenschap onder de ontbindende voorwaarde van de niet-nakoming van de last aanvaard.

89 A rt. 7:177 BW. 90 H R 9 december 2011, ECLI:NL:HR:2011:BU7268. 91 A rt. 4:13 lid 4 BW. 92 A rt. 1 lid 3 SW. 90 93 A rt. 4:130 BW.

ERFRECHT Legitieme portie De kinderen van de erflater hebben recht op een legitieme portie.94 Dit is een minimum erfdeel dat een kind dwingendrechtelijk kan opeisen, dus ook als hij bij testament onterfd is.

Degene die recht heeft op de legitieme portie is de ‘legitimaris’. De legitieme portie is de helft van het erfdeel van de legitimaris en wordt berekend op basis van de waarde van de nalatenschap, vermeerderd met de waarde van bepaalde, door de erflater gedane giften. Dit is de ‘legitimaire massa’. De giften worden in principe gewaardeerd naar het tijdstip van de prestatie95.

De legitieme portie van de kinderen kan niet verkleind worden wanneer stiefkinderen bij testament tot erfgenaam worden benoemd. Wel worden de stiefkinderen (beperkt) beschermd als de legitimaris wil gaan inkorten.

Als de legitimaris minder krijgt dan zijn legitieme portie kan hij dit tekort door inkorting proberen te verkrijgen. De legitimaris heeft een vordering in geld ten bedrage van zijn legitieme portie. Wanneer de wettelijke verdeling van toepassing is, kan de legitimaris pas het geld opeisen na het overlijden van de langstlevende echtgenoot.

Hij krijgt deze vordering in beginsel op de gezamenlijke erfgenamen of de echtgenote van de erflater. Die vordering zal in de eerste plaats voldaan moeten worden uit het nagelaten vermogen waarover de erflater niet bij making beschikt heeft, en moet vervolgens ‘ingekort’ worden op erfstellingen en legaten. Als die erfstellingen en legaten nog steeds ontoereikend zijn, kan de legitimaris inkorten op giften.

Aanspraak maken op legitieme portie Het staat de legitimaris vrij zijn recht op zijn legitieme portie inroepen. Wanneer een legitimaris berust in zijn onterving ontvangt hij niets. Wanneer hij hierin niet berust, moet hij zijn legitieme portie binnen vijf jaar opeisen. Dit geldt ook voor het kind dat als erfgenaam minder krijgt dan zijn legitieme portie. Hij hoeft hiervoor niet naar de rechter. Een duidelijke, liefst schriftelijke verklaring is voldoende.

Verlenging van deze termijn is niet mogelijk, zelfs niet als de legitimaris geen kennis heeft van het overlijden van de erflater.96

94 A rt. 4:63 BW. 95 A rt. 4:66 BW. 96 A rt. 4:85 BW. 91

Rechthebbenden legitieme portie De afstammelingen van de erflater hebben recht op een legitieme portie. Dat wil zeggen de kinderen uit eigen hoofde en de kleinkinderen op grond van plaatsvervulling.

Het recht op een legitieme portie bij plaatsvervulling bestaat alleen bij: • vooroverleden ouders of • onwaardige personen.

Zij die de plaats vervullen van personen die verwerpen, onterfd zijn of van wie het erfrecht is vervallen, kunnen géén aanspraak maken op een legitieme portie. De legitimaris die zijn erfgenaamschap verwerpt, verliest daardoor in beginsel ook zijn legitieme portie. Verwerping gebeurt door het afleggen van een daartoe strekkende verklaring ter griffie van de rechtbank van het sterfhuis.

De legitimaris die geen erfgenaam wil zijn, kan wél prijs stellen op de vordering die hem als legitimaris toekomt. Om te voorkomen dat verwerping met behoud van de legitieme te aantrekkelijk wordt, bepaalt de wet dat de waarde van wat de legitimaris als erfgenaam of legataris had kunnen verkrijgen in beginsel in mindering wordt gebracht op de legitieme portie.

De waarde van wat de legitimaris krachtens erfrecht verkrijgt als erfgenaam of als legataris komt in mindering op wat hij als legitimaris te vorderen heeft. Ook wat de legitimaris krachtens erfrecht had kunnen verkrijgen, en niet verkrijgt omdat hij verwerpt, komt in beginsel in mindering.

Als het om een zogenoemde ‘inferieure making‘ gaat, komt deze niet in mindering97. Hieronder vallen goederen die verkregen worden onder een voorwaarde. Dit is ook het geval bij goederen die verkregen worden onder een last. De erfgenamen moeten bijvoorbeeld de nalatenschap op een bepaalde wijze verdelen. Bij inferieure making kunt u ook denken aan legaten die ten laste van de legitimaris zijn gemaakt, zoals de vestiging van een vruchtgebruik. Als de legitimaris een legaat krijgt met een sublegaat dat verplicht tot iets anders dan uitkering van een geldsom, is er sprake van een inferieure making 98. Stel, de legitimaris krijgt een legaat van een antieke autocollectie, met de verplichting om zijn Bugatti aan een derde te geven. In dat geval kan de legitimaris het legaat verwerpen, zonder dat imputatie plaatsvindt. Een andere inferieure making is het legaat dat pas zes maanden ná het overlijden van de erflater opeisbaar is, of pas opeisbaar ná de verdeling van de nalatenschap99.

97 A rtt. 4:72 en 4:75 BW. 98 A rt. 4:73 lid 1 onder b BW. 92 99 A rt. 4:73 lid 1 onder c BW.

ERFRECHT Het is mogelijk om legaten op specifieke erfgenamen te leggen. Als de erfdelen van de erfgenamen aan wie de erflater het legaat heeft opgelegd te klein is om het erfdeel te voldoen, is het gedeelte dat het die erfdelen te boven gaat een privéschuld van de betreffende erfgenamen. Ook dit is een inferieure making100.

Een andere manier om een kind te onterven is het opnemen van een legaat in het testament, ter grootte van de legitieme portie. Zo ontneemt de erflater het onterfde kind veel mogelijkheden om protest aan te tekenen. Bij een legaat kan alleen aanspraak op het bedrag worden gemaakt, niet op goederen. Dit kan veel conflicten met andere erfgenamen/kinderen voorkomen.

Een andere - wellicht eenvoudiger - optie is een vast bedrag noemen in het testament. De erflater kan bij testament kind A en kind B tot zijn enige erfgenamen benoemen en aan kind C een vast bedrag nalaten.

Ten slotte kun je een kind ‘in de legitieme stellen’. De erflater neemt dan in zijn testament op dat het betreffende kind als erfgenaam maximaal zijn legitieme portie ontvangt.

Voorbeeld in de legitieme stellen In zijn testament heeft Jan zijn zoon Frank als erfgenaam benoemd en zijn zoon Herman in de legitieme gesteld. De nalatenschap van Jan bestaat uit een woning met een waarde op de overlijdensdatum van € 250.000 en een hypothecaire schuld van € 100.000. Frank moet na zes maanden de legitieme portie ad € 37.500 van Herman uitbetalen. De woning blijkt lastig verkoopbaar te zijn en na verloop van drie jaar weet Frank de woning te verkopen voor € 150.000, zodat hij per saldo € 150.000 -/- € 100.000 -/- € 37.5000 = € 12.500 ontvangt. Dat is dus minder dan zijn broer, die in de legitieme is gesteld.

Ook heeft Frank sinds het overlijden van zijn vader de kosten en lasten van de woning, zoals de hypotheekrente moeten voldoen. In het geval zowel Jan beide zonen als erfgenaam had benoemd, maar het erfdeel van Herman had beperkt tot een kwart, had hij maar € 12.500 ontvangen, na verkoop van de woning in plaats van zes maanden ná het overlijden van Jan.

100 A rt. 4:73 lid 1 onder d BW. 93

Berekening legitimaire massa De waarde van de legitieme portie wordt op grond van de wet berekend over: • de waarde van de goederen van de nalatenschap, vermeerderd met • de waarde van de giften101: – die voor een objectief buitenstaander waarneembaar gedaan en aanvaard zijn met het vooruitzicht dat daardoor legitimarissen worden benadeeld; – die de erflater gedurende zijn leven altijd had kunnen herroepen; – door de erflater aan een afstammeling gedaan, onder de voorwaarde dat deze of een afstammeling van hem legitimaris van de erflater is; – die erflater de laatste vijf jaar voorafgaand aan zijn overlijden heeft gedaan, en verminderd met – bepaalde schulden van de nalatenschap.

Voorbeeld Anton is met uitsluiting van iedere gemeenschap getrouwd en heeft samen met zijn echtgenote dochter Ans en zonen Frits en Cor. Anton komt in aanraking met de boeddhistische gemeenschap in Den Haag. Hij is hier zó van onder de indruk dat hij zijn hele vermogen van € 100.000 aan de boeddhistische gemeenschap schenkt en naar het klooster verhuist. Anton had een klein pensioen opgebouwd dat net voldoende was voor zijn eigen levensonderhoud. Meer schenkingen komen er dus niet.

Na enige jaren overlijdt Anton.

Gevolgen Ans, Cor en Frits zijn in hun rechten van legitimaris geschaad door de gift van Anton aan de boeddhistische gemeenschap. Zij kunnen hun legitieme portie opeisen. De waarde van de legitieme portie wordt berekend over de legitimaire massa: waarde van de nalatenschap, vermeerderd met bepaalde giften, verminderend met bepaalde schulden.

Zonder testament en giften zouden de kinderen en hun moeder ieder € 25.000 hebben geërfd. De legitieme portie van elk van de kinderen bedraagt de helft van € 25.000 = € 12.500. De boeddhistische gemeenschap zal in totaal 3 x € 12.500 = € 37.500 van de schenking moeten terugbetalen als alle legitimarissen gebruikmaken van hun recht.

De vrouw van Anton heeft geen recht op een legitieme portie en kan daarom niets terugvorderen van de boeddhistische gemeenschap.

94 101 A rt. 4:66 BW.

Omdat de gift tijdens het huwelijk is gedaan en zeer zeker ongebruikelijk en

ERFRECHT bovenmatig is, had de vrouw van Anton wel toestemming moeten verlenen voor de gift. Als de schenking zonder haar toestemming is gedaan, kan zij deze vernietigen.

In de situatie dat een kind een beroep doet op zijn legitieme portie, krijgt het een geldvordering. Dat betekent nog niet dat het kind daarmee direct zijn geld kan opeisen. Deze vordering is niet opeisbaar tot zes maanden ná het overlijden van de erflater. Als sprake is van een wettelijke verdeling, is deze vordering pas opeisbaar als de langstlevende failliet wordt verklaard, of de schuldsaneringsregeling natuurlijke personen van toepassing is verklaard. Uiteraard is deze opeisbaar als de langstlevende komt te overlijden. Bij toepassing van de wettelijke verdeling is dus de vordering van de legitimaris tegelijkertijd opeisbaar met de onderbedelingsvordering van de andere kinderen. Bovendien is het mogelijk om in een testament te bepalen dat de legitieme portie pas opeisbaar is ná het overlijden van de langstlevende echtgenoot. De erflater kan dit ook bepalen voor een andere levensgezel, als deze met de erflater een gemeenschappelijke huishouding voert en een notariële samenlevingsovereenkomst is aangegaan. Zo kan een ongehuwde partner tot enig erfgenaam worden benoemd, onder toekenning aan de kinderen van geldlegaten ter grootte van hun erfdeel (of legitieme), die pas opeisbaar zijn bij het overlijden van de partner. Op die manier kan ook buiten het huwelijk het effect van de wettelijke verdeling worden bereikt. Als de legitieme portie niet opeisbaar is, kan de legitimaris de langstlevende echtgenoot of levensgezel vragen de erfbelasting over de legitieme portie te voldoen. Uiteraard komt de betaalde erfbelasting in mindering op zijn vordering.

Als een erflater vóór het in werking treden van de wet ten behoeve van zijn niet van tafel en bed gescheiden echtgenoot of zijn geregistreerde partner een uiterste wilsbeschikking heeft gemaakt en hij daarna is overleden, is de legitieme vordering niet opeisbaar voor zover deze ten laste zou komen van de echtgenoot of geregistreerde partner. Hetzelfde geldt voor een andere levensgezel, als deze met de erflater een gemeenschappelijke huishouding voerde. Hiervoor is het geen notariële samenlevingsovereenkomst nodig, zoals is vereist onder het nieuwe recht102.

Quasi-legaten Quasi-legaten zijn overeenkomsten en geen legaten. Zij worden in bepaalde gevallen behandeld alsof het legaten zijn. De wet kan deze quasi-legaten namelijk inkorten als zij de legitieme portie schenden. Ook kan een dergelijk quasi-legaat krimpen als er ná een overlijden nog onbetaalde schulden zijn.

102 A rt. 4:82 BW. 95

Bij quasi-legaten gaat het om de volgende overeenkomsten103: • schenking ter zake des doods, dus met werking náoverlijden; • verblijvingsbeding dat náhet overlijden van één van de partijen werkt; • aanwijzing van een begunstigde bij een sommenverzekering; • omzetting van een natuurlijke verbintenis rechtens afdwingbaar met de bedoeling dat deze pas na het overlijden van de schuldenaar zal worden nagekomen

Giften tussen echtgenoten Het huwelijksvermogensregime kan ertoe leiden dat een gift tussen echtgenoten geen verrijking tot gevolg heeft. Zoiets kan zich voordoen als bij huwelijkse voorwaarden een finaal verrekenbeding is overeengekomen, inhoudend dat bij overlijden wordt afgerekend alsof (onder andere) al wat door schenking van de ander is verkregen, als gemeenschap wordt beschouwd. De wet bepaalt dat zulke giften buiten beschouwing blijven bij toepassing van de regels over de legitieme portie.104

Inkorting Wanneer de waarde van de nalatenschap onvoldoende is om een legitimaris zijn legitieme portie te verschaffen, moet er worden ingekort105. Dat betekent dat er bij een ander iets wordt weggehaald.

Op de eerste plaats gebeurt dat bij de erfstellingen en de legaten naar evenredigheid.

Levert dat onvoldoende op, dan worden de daarvoor in aanmerkende komende giften ingekort. De laatste het eerst en zo vervolgens terug in de tijd.

De legitimaris die gaat inkorten kan alleen maar geld vorderen.

Voorbeeld Erflater A laat een echtgenote en drie kinderen na. Hij heeft hen allemaal onterfd. De nalatenschap bedraagt € 10.000. Twee maanden vóór zijn overlijden heeft A een bedrag van € 70.000 aan zijn vriend X geschonken.

De legitimaire massa is nu € 10.000 + € 70.000 = € 80.000. Bij versterf had ieder een kwart van € 80.000 = € 20.000 geërfd.

103 A rt. 4:126 BW. 104 A rt. 4:68 BW. 96 105 A rt. 4:89 BW.

De legitieme portie bedraagt alleen voor de kinderen de helft van het verster-

ERFRECHT ferfdeel en dat is € 10.000. Er zijn drie kinderen dus het totaal van de legitieme porties bedraagt € 30.000. Er is maar € 10.000 in de nalatenschap. De gift aan de vriend moet daarom worden ingekort met € 20.000.

Andere wettelijke rechten Naast de legitieme portie kent het erfrecht een aantal bijzondere aanspraken. Deze zijn dwingendrechtelijk van aard en kunnen niet door een uiterste wilsbeschikking ter zijde worden geschoven. De wet noemt deze rechten ‘andere wettelijke rechten’.

De belangrijkste zijn: • het recht van de echtgenoot of de huisgenoot op voortgezet gebruik van de door de erflater bewoonde woning106. Degene die tot het overlijden van de erflater een gemeenschappelijke huishouding met de overledene heeft gevoerd, is bevoegd tot voortzetting van het gebruik van de woning die zij op het moment van het overlijden van de erflater bewoont gedurende een periode van zes maanden, wanneer die woning tot de nalatenschap of ontbonden huwelijksgemeenschap behoort. Als de woning door de echtgenoten gehuurd werd, heeft de langstlevende als medehuurder van rechtswege een eigen recht tot onbeperkte voortzetting van de huurovereenkomst107. Dit recht geldt ook voor het voortgezette gebruik van de inboedel. • de echtgenoot van de erflater heeft recht op het vruchtgebruik van de woning en inboedel108. Dit recht op vruchtgebruik heeft een langdurige werking. Het is niet nodig dat de langstlevende echtgenoot het vruchtgebruik van de woning en de inboedel voor zijn verzorging nodig heeft. • de langstlevende echtgenoot heeft recht op het levenslange vruchtgebruik van andere goederen van de nalatenschap dan woning en inboedel, voor zover hij daaraan voor zijn verzorging behoefte heeft109. De langstlevende echtgenoot zal dit moeten bewijzen. De verzorgingsbehoefte van de langstlevende zal bepaald moeten worden. De kantonrechter kan op grond van wijziging van omstandigheden (denk aan hertrouwen) dit vruchtgebruik laten beëindigen; • een minderjarig kind van de erflater kan aanspraak maken op een geldsom ineens voor zover dit nodig is voor zijn verzorging en opvoeding tot zijn 18e jaar. En voor zijn levensonderhoud en studie tot leeftijd 21 110.

106 A rt. 4:28 BW. 107 A rt. 7a:1623 i BW. 108 A rt. 4:29 BW. 109 A rt. 4:30 BW. 110 A rt. 4:35 BW. 97

De sommen ineens kunnen samen maar de helft van de nalatenschap bedragen. Het kind heeft geen recht op een som ineens, als de langstlevende of een erfgenaam van de erflater verplicht is om de kosten te dragen van de verzorging en de opvoeding, het levensonderhoud en de studie. • een (klein)kind, stiefkind of pleegkind heeft ook recht op een som ineens als, nadat het kind 18 jaar is geworden en hij bij de erflater in de huishouding of ten behoeve van diens beroep of bedrijf heeft gewerkt, zonder dat daarvoor een passende beloning is ontvangen111. • een kind, stiefkind of echtgenoot die erflaters beroep of bedrijf voortzet, heeft recht op overdracht van bedrijfsvermogen tegen een redelijke prijs. Dit geldt ook ten aanzien van aandelen in een nv of bv waarin erflater zijn beroep of bedrijf uitoefende112.

Uiterste wil In zijn uiterste wil (testament) kan een erflater van alles regelen. Om een idee te geven van de mogelijkheden van het testament behandelen we hierna een aantal testamenten en clausules met hun gevolgen. Elk van de onderstaande testamenten heeft zijn eigen erfrechtelijke, vermogensrechtelijke en fiscale gevolgen. De fiscale gevolgen bespreken we hier niet, omdat deze in een andere module aan de orde komen.

De erflater heeft bij de wettelijke verdeling de volgende mogelijkheden om af te wijken: • wijziging van de erfdelen; • betrekken van stiefkinderen in de wettelijke verdeling; • uitbreiden van de opeisbaarheidsgronden van de onderbedelingsvordering van de kinderen; • afwijking van de rentevergoeding over de overbedelingsvordering; • wijzigen of opheffen van de verplichtingen die voortvloeien uit de wilsrechten; • bepalen dat bij voldoening van de vordering door de echtgenoot de betaling eerst in mindering komt op de verhoging en vervolgens op de hoofdsom (hiervan kan door de echtgenoot en het kind worden afgeweken); • bepalen dat bij overdracht van een goed aan een kind ter voldoening van zijn vordering, de waarde van het goed eerst in mindering komt op de verhoging en vervolgens op de hoofdsom (hiervan kan door de echtgenoot en het kind worden afgeweken).

111 A rt. 4:36 BW. 98 112 A rt. 4:38 BW.

ERFRECHT Buiten de hier genoemde aanpassingen zijn testamentaire wijzigingen van de wettelijke verdeling uitgesloten.

Testamentaire clausules In een testament kan de erflater diverse clausules opnemen. De reden voor het opnemen van een dergelijke clausule kan van fiscale aard zijn (het besparen van erfbelasting), dan wel van vermogensrechtelijke aard (bijvoorbeeld het in stand houden van het familievermogen). Deze clausules bepalen niet hoe de vererving plaatsvindt, en hebben hierop wel invloed.

Ontervingsclausule Een legitimaris kan worden onterfd in het testament. Hij kan een beroep op zijn legitieme portie doen. In het testament kan een verzoek aan de onterfde persoon worden opgenomen om zich hierop niet te beroepen.

Uitsluitingsclausule Een uitsluitingsclausule in het testament voorkomt dat een geërfd goed bij de ‘koude kant’ terechtkomt. Hiervoor moet een erflater bepalen dat wat geërfd of gelegateerd wordt, niet zal vallen in enige huwelijksgemeenschap waarin de verkrijger is gehuwd of zal huwen, noch verrekend zal worden bij een finale of periodieke verrekening.

Veelal is in de uitsluitingsclausule bepaald dat ook de vruchten van de verkregen goederen zijn uitgesloten. De erfgenaam kan de werking van deze clausule niet ongedaan maken, voor zover deze geen inbreuk op de legitieme portie inhoudt.

Uiteraard valt het onder de uitsluitingsclausule verkregen vermogen bij de verkrijger wél in zijn nalatenschap, zodat dit ná zijn overlijden wel bij zijn ‘partner’ terecht kan komen.

Door de uitsluitingsclausule valt het verkregen vermogen niet in een huwelijksgemeenschap waarin de verkrijger is gehuwd, en is het privévermogen.

Bij ontbinding van het huwelijk van de verkrijger door echtscheiding zal het onder uitsluitingsclausule verkregen vermogen dan ook niet hoeven worden verdeeld.

De werking van de uitsluitingsclausule kan worden beperkt tot alleen de situatie dat het huwelijk wordt ontbonden door echtscheiding. Dit noemen we de ‘zachte’ uitsluitingsclausule. Hierdoor kan de verkrijger het verkregen vermogen meenemen in zijn estate planning. Het kan namelijk in verband met de erfbelasting gunstig zijn om het vermogen in twee etappes te laten 99

erven. Een andere clausule met dezelfde strekking is de ‘uitsluiting van ouderlijk vruchtgenot’. Volgens de wet zijn ouders van minderjarige kinderen gerechtigd tot de vruchten van het vermogen van het kind. Dit betekent bijvoorbeeld dat de ouders van een minderjarig kind recht hebben op het dividend en de rente die het kind geniet. In sommige gevallen is de erflater gescheiden en wil deze voorkomen dat de ex-echtgenoot indirect meeprofiteert van de erfenis van het kind. Om dit te bereiken kan in het testament een bepaling worden opgenomen, dat de opbrengsten uit het vermogen uitsluitend ten goede van het kind komen.

Voorbeeld Simon is na een huwelijk met haar gescheiden van Marieke. Simon en Marieke hebben tijdens het huwelijk samen twee zoons gekregen, Otto en Christiaan. Otto is 16 jaar en woont nog thuis, terwijl de 17-jarige Christiaan getrouwd is en met zijn vrouw in een andere stad woont. In het testament wijst Simon zijn twee kinderen aan als erfgenamen. Voor de gehele nalatenschap bepaalt Simon, dat Otto en Christiaan als enigen zijn gerechtigd tot de erfenis en de vruchten daarvan. De uitsluiting betreft dus zowel het ouderlijk vruchtgenot als de inbreng in eventueel gemeenschapsvermogen. Simon wil graag weten wat de vermogensrechtelijke gevolgen van zijn overlijden zullen zijn in de huidige situatie.

Gevolgen Voor de wet is iemand die gehuwd is of gehuwd is geweest ongeacht zijn leeftijd meerderjarig. Christiaan moet dus in tegenstelling tot Otto als meerderjarige worden beschouwd. Hierdoor is Marieke niet gerechtigd tot de vruchten van het deel van de nalatenschap die aan Christiaan toekomt. Het erfdeel van Christiaan gaat tot zijn privévermogen behoren en valt dus buiten het eventuele gemeenschapsvermogen. Otto is als enige gerechtigd tot zijn deel van de nalatenschap en de vruchten daarvan. Zowel Marieke als de vrouw van Christiaan worden dus niet bevoordeeld door de erfrechtelijke verkrijging van Otto en Christiaan.

De erfenis van Simon kan indirect wel een bevoordeling van Marieke en/of de vrouw van Christiaan inhouden als Otto of Christiaan overlijdt. In dat geval zijn zij immers volgens de wet erfgenaam.

Op 5 april 2019 wees de Hoge Raad een voor het familierecht interessante uitspraak (ECLI:NL:PHR:2019:58). Het ging hier om een situatie waarin de man en de vrouw sinds 1985 in algehele gemeenschap van goederen met elkaar gehuwd waren. De vrouw heeft tijdens het huwelijk schenkingen 100 onder uitsluitingsclausule verkregen. Deze geschonken bedragen van in

ERFRECHT totaal € 30.000 zouden dus in privé aan de vrouw toe moeten komen. Echter, de geschonken bedragen zijn steeds overgeboekt naar de gezamenlijke bankrekening van partijen en zijn opgegaan aan de gemeenschappelijke kosten. Ter discussie stond de vraag of de vrouw als gevolg hiervan een vergoedingsrecht heeft op de gemeenschap.

De Hoge Raad was van oordeel dat de vrouw een vergoedingsrecht had. Nu partijen zijn gehuwd vóór 1 januari 2018 (de inwerkingtreding van de nieuwe wet Beperking wettelijke gemeenschap van goederen), is het uitgangspunt dat de door de vrouw ontvangen schenkingen vanwege de uitsluitingsclausules alleen aan haar toekomen. Doordat de schenkingen op de gemeenschappelijke bankrekening zijn gestort, is het privévermogen van de vrouw vermengd met gemeenschapsvermogen. In beginsel had de vrouw recht op vergoeding van dat bedrag jegens de gemeenschap, aldus de Hoge Raad. Dat de schenkingen zijn aangewend voor consumptieve bestedingen, deed volgens de Hoge Raad niet af aan het vergoedingsrecht van de vrouw. Het gaat erom of de bestedingen betrekking hadden op gemeenschaps- of privéschulden. Volgens de Hoge Raad geldt in geval van een huwelijksgemeenschap dat uitgaven in verband met consumptieve bestedingen/huishoudelijke uitgaven zijn aan te merken als voldoening van gemeenschapsschulden.

Deze uitspraak van de Hoge Raad maakt een einde aan de stromingen die tot dan toe in de literatuur en jurisprudentie bestonden over privégelden die aan gemeenschappelijke consumptieve uitgaven zijn besteed. In de ene stroming was het uitgangspunt dat er geen vergoedingsrecht bestaat indien het privévermogen consumptief was besteed en het privévermogen als gevolg daarvan niet meer traceerbaar aanwezig was en dus niet kan worden vastgesteld aan welke uitgaven het geld is besteed (privé- of gemeenschapsschulden). In de andere stroming was het uitgangspunt dat er een vergoedingsrecht ontstaat zodra het geschonken bedrag in de gemeenschap valt, waarbij het er niet toe doet waaraan het bedrag is besteed. In zijn uitspraak geeft de Hoge Raad de vrouw gelijk. Zij heeft inderdaad recht op terugbetaling van het geld, ook al hadden de huwelijkspartners het inmiddels samen opgemaakt. De uitspraak geeft aan dat aan gemeenschappelijke uitgaven besteed privégeld alleen niet hoeft te worden terugbetaald als dit onderling zo is afgesproken.

Dit arrest bewijst dat een goede administratie van vermogen dat verkregen is met een uitsluitingsclausule van groot belang is. Soms kan het zinvol zijn om een aparte bankrekening voor het geschonken vermogen te openen.

Insluitingsclausule Als gevolg van het nieuwe huwelijksvermogensrecht sinds 2018 blijven erfenissen en schenkingen, die tijdens het huwelijk dat gesloten is ná 2018 worden ontvangen, privévermogen van degene die geschonken heeft gekregen of geërfd heeft. Dit ondanks dat er geen uitsluitingsclausule voor geldt.

Vóór 2018 werd regelmatig een ‘slimme’ uitsluitingsclausule opgenomen door de erflater of schenker. Die houdt in dat wanneer het huwelijk van de erfgenaam of begunstigde door overlijden eindigt, de erfenis of schenking wél met de echtgenoot wordt gedeeld. Hierdoor bespaart men erfbelasting.

Andersom geldt voor de situatie met een huwelijk ná 2018. Dan is een ‘slimme’ insluitingsclausule nodig om dit effect te bereiken.

Voorbeeld zonder insluitingsclausule Anneke is getrouwd ná 2018 zonder het maken van huwelijkse voorwaarden en erft van haar vader € 100.000. Deze erfenis blijft nu automatisch haar privévermogen. In het geval Anneke zelf overlijdt en zij heeft geen testament, dan erft haar echtgenoot haar gehele vermogen.

Voorbeeld met ‘slimme’ insluitingsclausule Als de vader van Anneke in zijn testament een ‘slimme’ insluitingsclausule heeft opgenomen, waarmee zijn nalatenschap wel in de gemeenschap valt als Anneke overlijdt, is € 50.000 al van de echtgenoot van Anneke en erft hij slechts € 50.000.

Met een insluitingsclausule wordt een schenking of erfenis dus wél gemeenschappelijk eigendom van beide partners. Echter, deze clausule is voor de ontvangende partners niet bindend, zij kunnen in hun huwelijkse voorwaarden afspreken dat schenkingen of erfenissen wel van de ontvangende partner blijven. Met andere woorden: een uitsluitingsclausule geldt boven een insluitingsclausule.

Niet-opeisbaarheidsclausule In het langstlevende testament kan een niet-opeisbaarheidsclausule worden opgenomen ten behoeve van de langstlevende echtgenoot of de langstlevende samenwonende partner waarmee een notarieel samenlevingscontract was gesloten. De niet-opeisbaarheidsclausule beschermt de financiële positie van de langstlevende. De kinderen kunnen hun legitieme portie pas opeisen als ook deze is overleden.

Plaatsvervullingsclausule

ERFRECHT Als een testamentaire erfgenaam is overleden vóór de testateur zullen zijn afstammelingen niet automatisch in zijn plaats treden. In geval van een testamentaire erfopvolging treedt plaatsvervulling uitsluitend op als dat in het testament is bepaald.

Inbrengclausule Een erflater kan voorkomen dat tijdens zijn leven gedane schenkingen tot 2003, (die vielen onder het oude recht) onder de inbrengverplichting113 vallen, door zijn erfgenamen (in de rechte nederdalende lijn) hiervan vrij te stellen. Voor schenkingen onder het huidige recht is dat overbodig.

Clausule tot executeursbenoeming Door het in een testament benoemen van de executeur of meerdere executeurs kan het testament soepel worden uitgevoerd. In het testament kan de taak van de executeur verder worden geregeld, beperkt of uitgebreid. De executeur moet zijn benoeming in principe aanvaarden.

Bewindvoeringsclausule Een testateur die bang is dat zijn erfgenamen (nog) niet in staat zijn om met het geërfde vermogen om te gaan, kan voor kortere of langere tijd een bewindvoerder in zijn testament benoemen. Hierdoor wordt in beginsel de legitieme portie van de kinderen geschonden.

Voogdijclausule Een testateur met minderjarige kinderen kan in zijn testament bepalen wie hij wil dat voogd over zijn kinderen wordt. Bij gebreke van een testamentaire voogdbenoeming zal de rechter, na overleg met de familie en/of de kinderen, een voogd moeten benoemen.

Echtscheidingsclausule Door het opnemen van een dergelijke clausule wordt voorkomen dat de langstlevende partner erft, als ten tijde van het overlijden een verzoek tot echtscheiding is ingediend, of het echtpaar van tafel en bed is gescheiden.

Vrij van recht-clausule Deze clausule heeft tot gevolg dat de verkrijger van de erfrechtelijke verkrijging geen erfbelasting behoeft te betalen. De erfbelasting komt ten laste van de nalatenschap en wordt dus gedragen door de erfgenamen. Een dergelijke clausule wordt vaak aan een legaat verbonden.

113 A rt. 4:1132 BW. 103

4. SCHENKEN

4.1 INLEIDING

Tegelijkertijd met het huidige erfrecht zijn per 1 januari 2003 nieuwe regels rond schenken ingevoerd. Onder het oude recht kenden wij de begrippen ‘materiële’ en ‘formele’ schenking. Deze zijn vervangen door de begrippen ‘gift’ en ‘schenking’. Nieuw was dat een schenking niet meer via een notariële akte hoeft plaats te vinden, behalve in het geval dat de schenking ná het overlijden van de schenker moet worden uitgevoerd. Daarnaast zijn schenkingen tussen echtgenoten toegestaan en kan een schenking worden herroepen.

In dit hoofdstuk besteden we voornamelijk aandacht aan de civiele aspecten van giften en schenkingen. De fiscaliteit van schenkingen behandelen we later.

4.2 BEGRIPPEN GIFT EN SCHENKING

Het verschil tussen een schenking en een gift is lastig uit te leggen. Het komt erop neer dat de term ‘gift’ ruimer is dan de term ‘schenking’. Op het eerste oog zit er nagenoeg geen verschil tussen beide begrippen. Echter, bij de schenking gaat het over een overeenkomst en bij een gift over iedere handeling.

Het huidige recht kent de begrippen ‘gift‘ en ‘schenking‘. De gift is iedere rechtshandeling die ertoe strekt dat degene die deze verricht een ander ten koste van eigen vermogen verrijkt114. Het zijn in beginsel steeds de giften die

114 A rt. 7:186 lid 2 BW. 105

in het huidige erfrecht een rol spelen. Bijvoorbeeld bij de berekening van de legitimaire massa en bij de inkorting. Zie hiervoor het vorige hoofdstuk in deze module.

Schenking is de overeenkomst om niet die ertoe strekt de ene partij, de schenker, ten koste van het eigen vermogen de andere partij, de begiftigde, te verrijken115. De schenker moet de bedoeling hebben de begiftigde te bevoordelen (het zogenoemde ‘vrijgevigheidscriterium’). Daarnaast moeten de schenker en de begiftigde zich bewust zijn van het feit dat sprake is van een bevoordeling, waarop hun wil moet zijn gericht.

Volgens de rechtspraak is geen sprake van een schenking bij een direct opeisbare renteloze geldlening. Voor een schenking is immers vereist dat de schenker verarmt, de begiftigde verrijkt en dat sprake is van een bevoordelingsbedoeling bij de schenker. Het gemis aan rente bij de schuldenaar komt in een dergelijk geval niet uit zijn vermogen, zodat hij civielrechtelijk niet verarmt. Voor de SW is sprake van een fictieve schenking van het vruchtgebruik (zie hierna).

Het onderscheid tussen de termen ‘gift’ en ‘schenking’ komt tot uitdrukking bij giften waar een tegenprestatie tegenover staat, aangezien het niet mogelijk is om hierop een bewind te stellen116. Bewind kan alleen bij een schenking worden bedongen.

Bovendien komt het onderscheid naar voren bij de verkrijging van een onroerende zaak krachtens schenking of krachtens een gift. Verder kan het onderscheid van belang zijn bij de toepassing van de uitsluitingsclausule. Bij een gift en een schenking kan de schenker bepalen dat de goederen buiten de huwelijksgemeenschap vallen waarin de verkrijger is gehuwd of ooit gehuwd mocht zijn117. Dit geldt ook voor een gift met tegenprestatie. Als bijvoorbeeld een onroerende zaak wordt verkocht tegen een te lage prijs en er is sprake van de bedoeling om te bevoordelen, dan kan de uitsluitingsclausule worden toegevoegd. In dat geval valt het goed in de huwelijksgemeenschap, en blijft het verschil tussen de waarde van het goed en de lagere prijs buiten de huwelijksgemeenschap. Met als gevolg dat de waardeontwikkeling van dat goed ten gunste of ten laste van de gemeenschap komt. Wel krijgt de begiftigde een vordering op deze gemeenschap ter grootte van de bevoordeling. Als het goed zelf buiten de huwelijksgemeenschap moet blijven, dan zal het krachtens een schenking moeten worden verkregen. In dat geval zal de overeenkomst om niet moeten zijn.

115 A rt. 7:175 lid 1 BW. 116 A rt. 7:187 BW. 106 117 A rt. 1:94 lid 1 BW.

4.3 VORMVEREISTEN

SCHENKEN Voor de schenking en de gift gelden geen vormvoorschriften118. Een schenking ontstaat als de potentiële ontvanger akkoord gaat en de schenking dus meteen aanneemt. Als de beoogde begiftigde het schenkingsaanbod weigert, dan moet hij afwijzen, niets doen betekent immers het aanvaarden van het aanbod.

Hieruit blijkt dat voor giften en schenkingen een notariële akte niet als (vorm)vereiste wordt gesteld.

Dit is anders bij schenkingen ‘ter zake des doods’119. Hiermee bedoelen wij de schenkingen die de strekking hebben dat zij pas ná het overlijden van de schenker worden uitgevoerd. Ontbreekt hierbij de notariële akte en is de schenking niet vóór het overlijden uitgevoerd, dan vervalt deze. Een notariële schenkingsakte is dus nodig als de schuld ná het overlijden van de schenker ten laste van zijn nalatenschap moet worden gebracht. Betreft het een gift die valt onder artikel 177 Boek 7 BW, dan is deze vernietigbaar. In beginsel is dus geen notariële akte nodig. Wel zal deze nodig zijn voor de levering van een onroerende zaak120, voor de levering van aandelen in een bv121 of ter uitvoering van de schenkingsovereenkomst.

Het opmaken van een notariële akte heeft altijd een bewijsrechtelijk voordeel. Hierdoor wordt een discussie voorkomen met de Belastingdienst of de schenking binnen een kalenderjaar is verricht of binnen 180 dagen vóór het overlijden van de schenker/erflater.

Verder zal bij een schenking waarvan een notariële akte is opgemaakt, de schenker moeten bewijzen dat misbruik is gemaakt van omstandigheden, waardoor hij is bewogen om een schenking te verrichten.

Als geen notariële akte is opgemaakt en de schenker spant een procedure aan om deze schenking te vernietigen, rust de bewijslast van het tegendeel op de begiftigde. Bijvoorbeeld de druk waaronder de schenker gebukt gaat op het moment dat hij een bedrag uit vrijgevigheid overmaakt aan de begiftigde die zich van deze situatie van de schenker bewust is. Als de schenker achteraf op de gedachte komt en feiten noemt die erop wijzen dat er sprake zou zijn geweest van misbruik van omstandigheden, dan moet - als geen notariële akte is opgemaakt - de begiftigde aantonen dat dit niet het geval was. De begiftigde heeft dus baat bij een schenking door middel van een notariële akte.

118 A rt. 7:175 lid 2 BW. 119 A rt. 7:177 BW. 120 A rt. 3:89 BW. 121 A rt. 2:196 BW. 107

Het aanbod tot schenking moet schriftelijk worden gedaan, als het geschonkene onder bewind zal worden gesteld122.

De gift en de schenking moeten persoonlijk worden aangegaan. Deze kunnen dus niet bij volmacht gebeuren.

4.4 VERNIETIGBAARHEID

Schenkingen kunnen vernietigbaar zijn. Een schenking is bijvoorbeeld vernietigbaar als zij gedurende een ziekte van de schenker wordt gedaan aan een beroepsbeoefenaar op het gebied van de gezondheidszorg die hem bijstand verleent of een geestelijke verzorger die hem bijstaat123.

Bovenstaande geldt ook voor schenkingen die zijn gedaan tijdens het verblijf van de schenker in een verzorgingstehuis of bejaardenhuis, een instelling voor de verzorging van geestelijke gestoorden, aan degene die de instelling exploiteert of die daarvan de leiding heeft of daarin werkzaam is124.

Daarnaast zijn vernietigingsgronden opgenomen125 met betrekking tot: • door de begiftigde niet voldoen van een hem bij schenking opgelegde verplichting; • door de begiftigde opzettelijk plegen van een misdrijf tegenover de schenker; • niet nakomen van een wettelijke of krachtens overeenkomst aangegane verplichting tot onderhoud van de schenker.

Bestaat de gift of schenking in de aanwijzing van een begunstigde bij een levensverzekering, die tijdens het leven van de verzekeringnemer wordt aanvaard of onherroepelijk wordt, dan is daarvoor toestemming nodig van de echtgenoot, respectievelijk geregistreerde partner126. Als geen toestemming is gegeven en de gift of schenking tijdens leven wordt uitgevoerd, dan bestaat de kans dat deze alsnog aan vernietiging blootstaat.

122 A rt. 7:182 BW. 123 A rt. 7:178 BW. 124 A rt. 7:178 BW. 125 A rt. 7:184 BW. 108 126 A rt. 1:88 lid 4 BW.

4.5 TOESTEMMING

SCHENKEN Als de schenker gehuwd is of een geregistreerd partnerschap heeft gesloten, dan is toestemming nodig van de echtgenoot/partner voor het doen van giften, met uitzondering van de gebruikelijke, niet bovenmatige giften127. Wat gebruikelijk en niet bovenmatig is, is afhankelijk van de welstand van de schenker. Voor giften ‘ter zake des doods’ is geen toestemming nodig, behalve als het de aanwijzing van een begunstigde bij een levensovereenkomst betreft die tijdens het leven van de verzekeringnemer is aanvaard of kan worden aanvaard128.

4.6 INBRENG

Het is mogelijk dat bij de verdeling van de nalatenschap de waarde van de gift die een erfgenaam heeft ontvangen, in mindering komt op zijn aandeel in de nalatenschap. Zowel erfgenamen volgens het wettelijk als volgens het testamentair erfrecht kunnen een inbrengverplichting hebben als de erflater dit, hetzij bij de gift hetzij bij testament, heeft voorgeschreven129. Is bij de gift geen inbrengverplichting bedongen, dan kan dat later bij testament nog worden opgenomen. Omgekeerd kan een bij de gift opgelegde inbrengverplichting bij testament ongedaan worden gemaakt. De inbrengverplichting bedraagt maximaal de waarde van de gift. Onder het oude erfrecht gold de inbrengverplichting alleen voor afstammelingen. Op basis van het overgangsrecht blijft de inbrengverplichting voor erfgenamen-afstammelingen bestaan, behalve als zij bij de gift of in het testament van deze verplichting zijn ontslagen130. Overigens moet in dat geval de waarde van de in te brengen goederen worden ingebracht in plaats van de gift zelf. Deze waarde wordt als volgt berekend. Uitgangspunt is de waarde op het moment van de gift. Hierbij wordt 6% enkelvoudige rente per jaar tot aan het moment van overlijden van de schenker opgeteld. In de praktijk zal de inbreng van de waarde van de gift worden verrekend met het erfdeel.

127 A rt. 1:88 BW. 128 A rt. 1:88 lid 4 BW. 129 A rt. 4: 229 lid 1 BW. 130 A rt. 139 SW. 109

Voorbeeld Stel, een ontvanger van een gift heeft een schenking ontvangen van € 100, die hij moet inbrengen. De nalatenschap is € 200 en er zijn vier erfgenamen. De inbrengverplichting is zodanig dat de ontvanger niet hoeft bij te betalen maar ook niets zal ontvangen (artikel 233 lid 2 Boek 4 BW). De inbrengverplichting is dus feitelijk € 66,67 (afgerond). De andere drie erfgenamen ontvangen ook € 66,67.

4.7 LEGITIMARIS EN LEGITIEME PORTIE

Een kind van de erflater heeft recht op een legitieme portie. Als het kind is onterfd of als zijn erfdeel minder bedraagt dan zijn legitieme portie, is deze geschonden. Hiervoor moet de zogenoemde ‘legitimaire massa’ worden berekend. Uitgangspunt is hierbij de nalatenschap vermeerderd met legaten en bepaalde giften. Dit zijn onder andere alle giften aan de legitimarissen, de giften die zijn gedaan en aanvaard met het vooruitzicht dat daardoor legitimarissen worden benadeeld en de giften aan derden, die tot vijf jaar voorafgaand aan het overlijden van de erflater zijn gedaan. Vervolgens wordt de zogenoemde ‘legitiemebreuk’ berekend. Dit is de fractie van het wettelijke erfdeel, waarop de legitimaris recht heeft. Hierop komen in mindering alle giften die de legitimaris tijdens het leven van de erflater van hem heeft ontvangen. Dit zijn dus ook de giften die langer dan vijf jaar geleden zijn gedaan. Voor deze berekening worden alleen de giften uit vrijgevigheid meegenomen, en niet de giften die als voldoening van een morele verplichting zijn te beschouwen. Bijvoorbeeld om in iemands onderhoud te voorzien. Een uitkering van een levensverzekering kan als gift worden gezien (quasi legaat). Denkt u hierbij aan bijvoorbeeld lijfrente- en kapitaalverzekeringen.

Voorbeeld Toin Huygen Toine Huygen is een vermogend man en heeft drie dochters. Hij is gescheiden van zijn echtgenote en heeft een nieuwe partner met wie hij samenwoont. Toen Toine en zijn vrouw uit elkaar gingen, werd het contact met zijn dochters slecht. Toon heeft zijn dochters inmiddels onterfd. Om zijn dochters ook daadwerkelijk zo min mogelijk te laten erven, besluit hij het grootste gedeelte van zijn vermogen (€ 900.000) weg te schenken aan zijn nieuwe partner en aan diverse goede doelen. Toine heeft net het hele bedrag overgemaakt aan de diverse begunstigden, als hij overlijdt. Zijn nalatenschap bedraagt nog € 9.000. Zou de legitieme portie in de feitelijke nalatenschap worden berekend, dan bedraagt de legitieme voor de dochters: de helft van een derde van € 9.000 = € 1.500. De legitieme portie wordt altijd berekend aan de hand van de legitimaire massa. 110 Er wordt dus rekening gehouden met de gedane schenkingen. Giften aan derden

die langer dan vijf jaar vóór het overlijden zijn gedaan, blijven in beginsel buiten

SCHENKEN beschouwing bij de berekening van de legitimaire massa. Giften die voor een objectieve buitenstaander waarneembaar gedaan en aanvaard zijn met het vooruitzicht dat daardoor legitimarissen worden benadeeld, worden altijd meegenomen bij de berekening. De legitimaire massa bedraagt € 900.000 + € 9.000 = € 909.000. De legitieme portie is de helft van een derde van € 909.000 = € 151.500.

De giften moeten (op enkele uitzonderingen na) worden gewaardeerd naar de waarde op het moment van het doen van de gift. Dit is het tijdstip van feitelijke overgang van de eigendom; het tijdstip van de levering.131

Voorbeeld Toine Huygen (vervolg) Eén van de schenkingen, die Toine Huygen heeft gedaan, was de schenking van de vakantiewoning op Ameland. Deze woning heeft hij geschonken aan zijn nieuwe partner. Toine heeft de schenking van de woning destijds zelf op papier vastgelegd. De waarde van de woning bedroeg toen € 90.000. Enkele maanden later is de woning bij de notaris aan de nieuwe partner geleverd. De waarde van de woning is op dat moment € 100.000. Op het moment dat Toine overlijdt (een jaar ná de overdracht van de woning), is de waarde van de woning € 125.000. De waarde die moet worden meegenomen bij de berekening van de legitimaire massa is € 100.000, omdat dit de waarde van de woning was op het moment van de schenking.

4.8 LEVENSVERZEKERING

Aan de levensverzekering is een apart artikel in de wet gewijd132. Als iemand als begunstigde van een sommenverzekering is benoemd en de benoeming is aanvaard of is onherroepelijk geworden, dan is er sprake van een gift. Dit is anders als wordt voldaan aan een natuurlijke verbintenis of als de aanwijzing berust op een verbintenis die geen schenking is. Hiervan is pas sprake als de begunstigde de prestatie heeft ontvangen, of daarop aanspraak kan maken. Dit is het geval als de aanwijzing van de begunstigde onherroepelijk is of door de dood van de verzekeringnemer onherroepelijk is geworden.

Het aanwijzen van de partner als begunstigde van een levensverzekering, ter verkrijging van een hypothecaire geldlening is geen gift, omdat een dergelijke aanwijzing niet gebeurt ter nakoming van een schenkingsovereenkomst.

131 A rt. 7:233 BW. 132 A rt. 7:188 BW. 111

Als waarde van de gift, geldt de (contante) waarde van de uit de levensverzekering voortvloeiende rechten op uitkering. Is deze uitkering maar voor een deel te beschouwen als gift en voor het overige als de nakoming van een natuurlijke verbintenis, dan wordt de waarde van de gift naar evenredigheid vastgesteld.

De betaling van de premies door de verzekeringnemer is geen gift. De waarde van de gift is de uitkering van de levensverzekering gecorrigeerd met het bedrag dat de verzekeraar krachtens de wet of de verzekeringsovereenkomst op de uitkering inhoudt133. Bij een waardebepaling van de gift voor het uitkeringstijdstip moet de contante waarde van de rechten op de uitkering in aanmerking worden genomen.

4.8.1 Bewind

Bij een schriftelijk schenkingsaanbod kan worden bepaald dat het geschonkene onder bewind zal staan134. Dit schriftelijk stuk hoeft geen notariële akte te zijn. De schenker kan zichzelf als bewindvoerder benoemen, zodat hij de beheersbevoegdheid over dat vermogen behoudt. De begiftigde is alleen bevoegd tot gewoon onderhoud van de geschonken goederen die hij in gebruik heeft en tot handelingen die geen uitstel kunnen lijden135.

Het bewind kan niet meer oneindig worden ingesteld. Op verzoek van de begiftigde kan het bewind vijf jaren na de uitvoering van de schenking door de rechtbank worden beëindigd, als hij de onder bewind gestelde goederen zelf op verantwoorde wijze kan besturen.

Om te voorkomen dat een begiftigde naar de rechter stapt, kan bijvoorbeeld ook worden gedacht aan een herroepelijke schenking. Is het bewind (uitsluitend) ingesteld in het belang van de begiftigde dan kunnen de schenker en de begiftigde besluiten om het bewind op te heffen door dit besluit schriftelijk aan de bewindvoerder mede te delen136.

4.8.2 Papieren schenking of schuldigerkenning uit vrijgevigheid

In de praktijk worden de termen ‘schenking ter zake des doods’ (hierna bij 4.8.4) en ‘schuldigerkenning uit vrijgevigheid’ regelmatig door elkaar gebruikt. De schenking vindt alleen plaats ‘op papier’, waardoor ook wel wordt gesproken over een ‘papieren schenking’.

133 A rt. 7:188 BW. 134 A rt. 7:182 BW. 135 A rt. 4:166 BW. 112 136 A rt. 7:182 lid 2 sub b BW.

SCHENKEN Bij de papieren schenking erkent de schenker uit vrijgevigheid bedragen schuldig aan de begiftigde. De juridische schenking vindt plaats ten tijde van de schuldigerkenning. Op dat moment doet de vermogensverschuiving zich voor; de schenker verarmt met het schuldig erkende bedrag (de schuld) en de begiftigde verrijkt met dit bedrag (verkrijgt een vordering).

Een voordeel van deze schenkingsconstructie kan voor de schenker zijn dat de schenker tijdens zijn leven nog grip over zijn vermogen houdt en dat hij kan schenken zonder dat hij de benodigde liquide middelen heeft, doordat het vermogen in de stenen van zijn woning zit.

Op het moment dat de papieren schenking plaatsvindt, is schenkbelasting verschuldigd. De papieren schenking is dus, in tegenstelling tot de schenking onder opschortende voorwaarde, al belast op het moment van schenken.

Een manier om erfbelasting te besparen kan zijn (jaarlijks) papieren schenkingen doen. Hiermee drukt men immers de progressie in het schenk- en erfbelastingtarief (10 of 20 procent in de ouder-kindrelatie) en benut men de (jaarlijkse) vrijstellingen voor de schenkbelasting optimaal.

Over een papieren schenking, die niet aan de vormvereisten van de schenking ‘ter zake des doods’ voldoet, is schenkbelasting verschuldigd. De schenking is immers rechtsgeldig tot stand gekomen doordat verarming van de schenker en verrijking van de begiftigde heeft plaatsgevonden. Pas als bij het overlijden van de schenker nog geen uitvoering aan de schenking is gegeven en niet aan de vormvereisten is voldaan, vervalt de schenking. Dit betekent dat de schuld de nalatenschap van de schenker niet verlaagt, maar dat daarover erfbelasting is verschuldigd. Dit leidt in beginsel tot dubbele heffing, als over de schenkingen in het verleden ook schenkbelasting is geheven. De staatssecretaris van Financiën heeft in het Besluit van 13 december 2022 een goedkeuring opgenomen dat in een dergelijk geval de eerder geheven schenkbelasting door de inspecteur kan worden verminderd, waardoor dubbele heffing wordt voorkomen.

Als de schenker een bedrag in contanten schenkt en dit daarna terugkrijgt van de begiftigde onder de titel van geldlening spreken we van een ‘terugleenconstructie’. Net als bij de papieren schenking is schenkbelasting verschuldigd op het moment van schenken. In de praktijk werd een schenking op deze manier vormgegeven om de vormvereisten van de schenking ‘ter zake des doods’ en de daarbij te maken kosten bij de notaris te voorkomen. Daarnaast kan bij een reguliere geldlening worden volstaan met het betalen (of bijschrijven) van een dan geldende zakelijke marktrente in plaats van de jaarlijkse normrente van 6%. Deze normrente moet bij een papieren schenking wor- 113

den berekend en daadwerkelijk worden betaald om te voorkomen dat sprake is van een erfrechtelijke verkrijging.

Als de schenking en het terug lenen met elkaar samenhangen, is bepaald dat bij een dergelijke terugleenconstructie feitelijk sprake is van een papieren schenking. Daarnaast kwalificeert schenken, terug lenen en rente betalen als een schenking ‘ter zake des doods’, als daaruit blijkt dat de schenker niet de intentie heeft gehad om bij leven het vermogen naar de begiftigde over te dragen.

Als bij een papieren schenking, die tijdens leven niet opeisbaar is, door de schenker geen rente wordt betaald aan de begiftigde, wordt deze ná het overlijden van de schenker geacht volgens erfrecht te zijn verkregen en is deze ook belast met erfbelasting. Als aan de andere kant daadwerkelijk jaarlijks zes procent rente over de schenking is betaald, is er geen sprake van een verkrijging krachtens erfrecht. Bijschrijven van rente is onvoldoende. In het geval geen rente is berekend en betaald, is het mogelijk om de verschuldigde samengestelde rente achteraf in te halen. Dit bedrag aan samengestelde rente moet dan uiterlijk tot 180 dagen vóór het overlijden van de schenker zijn ingehaald.

Als de schenking al tot stand is gekomen bij onderhandse akte/schenkingsovereenkomst en er sprake is van een schenking ‘ter zake des doods’ zijn er twee mogelijke oplossingen. De eerste oplossing ligt in het tijdens het leven van de schenker voldoen van het schuldig erkende bedrag. In dat geval speelt het vormvereiste van een notariële akte niet en wordt de nalatenschap al vóór het overlijden verlaagd. Ten tweede is het mogelijk om de schenking later bij de notaris te bekrachtigen in een notariële akte. Hierdoor wordt alsnog aan de voorwaarde van de notariële akte voldaan en valt de schuld in beginsel in de nalatenschap.

Ook aan een papieren schenking kan de uitsluitingsclausule worden verbonden.

4.8.3 Schenking onder ontbindende voorwaarde (droit de retour)

De schenker kan bepalen dat het geschonkene terugkeert in het vermogen van de schenker als de begiftigde eerder overlijdt dan de schenker. Hierdoor krijgt de schenkingsovereenkomst een ontbindende voorwaarde. Op het moment dat de schenkingsovereenkomst is aangegaan, is schenkbelasting verschuldigd, en bij de ontbinding vindt restitutie van schenkbelasting plaats.

SCHENKEN

4.8.4 Schenking ‘ter zake des doods’

Een schenking ‘ter zake des doods’ is een schenking waarvan de uitvoering pas ná het overlijden van de schenker plaatsvindt, bijvoorbeeld een schenking onder de opschortende voorwaarde dat de begiftigde de schenker overleeft. De schenking ‘ter zake des doods’ kan daardoor worden gebruikt als alternatief op een legaat in een testament om bepaalde goederen krachtens erfrecht (ná overlijden) na te laten.

Als niet aan de juridische vormvereisten van de schenking ‘ter zake des doods’ wordt voldaan, vervalt de schenking bij overlijden. De nalatenschap van de schenker wordt dan niet met de schenking verlaagd.

De schenking ‘ter zake des doods’ is opgenomen in artikel 177 Boek 7 BW. Voor zover een schenking bedoeld is om ná het overlijden van de schenker plaats te vinden, en niet al tijdens het leven van de schenker is uitgevoerd, vervalt deze schenking bij het overlijden van de schenker, tenzij de schenking persoonlijk is aangegaan en in een notariële akte is opgemaakt.

Kenmerkend voor de schenking ‘ter zake des doods’ is dus dat de schenking pas ná het overlijden van de schenker zal worden uitgevoerd. Dit is bijvoorbeeld het geval bij een schenking onder de opschortende voorwaarde dat de begiftigde de schenker overleeft. Een schenking (of andere gift) met eenzelfde strekking als de schenking ‘ter zake des doods’, die niet al tijdens het leven van de schenker (of gever) is uitgevoerd, wordt aangemerkt als een quasi legaat. Dit betekent dat het quasi legaat, betreffende de toepassing van inkorting en vermindering, ten laste van de gezamenlijke erfgenamen komt.

De ‘klassieke’ schenking ‘ter zake des doods’ is de schenking onder opschortende voorwaarde dat de begiftigde de schenker overleeft. Een schenking onder opschortende voorwaarde vindt vanuit juridisch opzicht op het moment van de schenking al plaats. De schenkingsovereenkomst komt tot stand, maar de uitvoering wordt opgeschort totdat de onzekere toekomstige gebeurtenis van het overlijden plaatsvindt. In het geval van de schenking ‘ter zake des doods’ gaat de opschortende voorwaarde in vervulling op het moment dat de schenker is overleden. Er is dus geen sprake van een verarming van de schenker noch van een verrijking van de begiftigde bij leven. Op het moment dat de schenkingsovereenkomst wordt aangegaan, wordt beoordeeld of sprake is van een (juridische) schenking.

Onder de huidige schenkbelasting geldt als hoofdregel dat schenkingen in beginsel vormvrij zijn. Voor de schenking ‘ter zake des doods’ geldt een uitzondering. De schenking ‘ter zake des doods’ wordt alleen ná overlijden juridisch in aanmerking genomen als deze in een notariële akte (in persoon) bij de notaris is opgemaakt. Een onderhandse akte is dus onvoldoende. Deze regel is opgenomen, omdat de schenking ‘ter zake des doods’ grote gelijkenissen heeft met een legaat. Net als bij een legaat is het de bedoeling dat de begiftigde het geschonkene ná het overlijden van de schenker verkrijgt. De begunstigde verkrijgt daarmee een positie in de nalatenschap. Bij een legaat gelden de vormvereisten van een testament en is inschrijving in het centraal testamentenregister (CTR) vereist. De wetgever heeft rechtshandelingen die materieel hetzelfde effect hebben als een testament qua vorm gelijk willen trekken. Met de invoering van artikel 177 Boek 7 BW is ook de wet op het CTR gewijzigd en moet een schenking ‘ter zake des doods’ in het CTR te worden opgenomen. Onder een schenking ‘ter zake des doods’ vallen onder andere schenkingsovereenkomsten die een tot ná de schenkers dood opschortende termijn bevatten en schenkingen onder de opschortende voorwaarde dat de begiftigde de schenker overleeft. In de Successiewet wordt voor de heffing van schenkbelasting over een schenking onder opschortende voorwaarde van het moment van de juridische schenking afgeweken. Een schenking onder opschortende voorwaarde wordt pas geacht tot stand te zijn gekomen op het moment dat de opschortende voorwaarde wordt vervuld. Dit moment is zowel bepalend voor de vraag of er sprake is van een belastbare schenking als voor het tarief, de waarde van de schenking en de dan geldende vrijstellingen. Als de voorwaarde in vervulling gaat ná het overlijden van de schenker, zoals bij een schenking ‘ter zake des doods’, wordt de schenking geacht krachtens erfrecht te zijn verkregen. Dit betekent dat de schenking is belast met erfbelasting naar de dan geldende tarieven en vrijstellingen. De heffing van schenkbelasting is dan niet meer aan de orde.

Door deze fiscale behandeling kan de schenking ‘ter zake des doods’ als alternatief op een legaat in een testament worden gebruikt om bepaalde goederen krachtens erfrecht (na overlijden) na te laten. Een ‘klassieke’ schenking ter zake des doods levert dus geen direct fiscaal voordeel op. In beide situaties is over de schenking dan wel (grotere) nalatenschap erfbelasting verschuldigd. Het totale bedrag waarover erfbelasting wordt geheven is de facto hetzelfde.

4.8.5 Verdeling huwelijksgemeenschap

Omdat bij de invoering van het nieuwe huwelijksvermogensrecht (1 januari 2018) in de praktijk onduidelijkheid was ontstaan over belaste schenkin116 gen naar aanleiding van wijzigen van het huwelijksgoederenregime heeft

SCHENKEN de staatssecretaris van Financiën op 30 maart 2018 een wijziging van het Besluit van 5 juli 2010 gepubliceerd. Hiermee heeft hij op een aantal punten duidelijkheid gegeven of bij het aangaan van een huwelijk of het aangaan of wijzigen van huwelijkse voorwaarden sprake is van een belaste schenking.

Het besluit van 5 juli 2010 geeft het volgende aan: • het wijzigen van de huwelijkse voorwaarden kan een schenking inhouden. Hiervan is in ieder geval geen sprake als echtgenoten een algehele gemeenschap van goederen overeenkomen. Ook een ‘verbintenisrechtelijke’ gemeenschap van goederen (denk aan een finaal verrekenbeding) mag worden overeengekomen zonder dat de fiscus schenkbelasting zal heffen. Er is dan immers geen sprake van een voltooide vermogensverschuiving. • het wijzigen van het huwelijksvermogensregime in een beperkte gemeenschap van goederen kan wel degelijk een schenking inhouden. Dit is sterk afhankelijk van de feiten en omstandigheden. Geadviseerd wordt om een individuele casus voor te leggen aan de Belastingdienst. De volgende goedkeuring uit het gewijzigde Besluit ziet op een onderlinge schuldverhouding tussen de echtgenoten ten aanzien van de aanschaf van een woning.

In de Kamerbrief van 6 februari 2012 van de toenmalige staatssecretaris is onder andere aangegeven dat ook het tijdens het huwelijk aangaan van een huwelijksgemeenschap met ongelijke aandelen (dus niet 50/50, maar bijvoorbeeld 70/30) geen belastbare schenking inhoudt omdat er nog altijd geen sprake is van een voltooide vermogensverschuiving. De verrijking en de verarming is op dat moment niet vast te stellen.

Wijzigingsbesluit 30 maart 2018 • Het aangaan van een huwelijk zonder huwelijkse voorwaarden is geen schenking. • Het aangaan of wijzigen van de huwelijkse voorwaarden tijdens het huwelijk kan een schenking inhouden. Hierbij blijft het bepaalde in het Besluit van 5 juli 2010 gewoon van kracht: het wijzigen van huwelijkse voorwaarden naar de ‘nieuwe’ gemeenschap van goederen is geen belastbare schenking. Er is immers geen sprake van een voltooide vermogensverschuiving. • Ook het aangaan vóór of tijdens het huwelijk naar de ‘oude’ gemeenschap van goederen leidt niet tot een belastbaar feit. • Voorgaande twee punten gelden ook voor een zogenoemde ‘verbintenisrechtelijke’ huwelijksgemeenschap: een finaal verrekenbeding op grond waarvan echtgenoten met elkaar overeenkomen dat zij bij einde van het huwelijk met elkaar afrekenen alsof er sprake was van een oude of nieuwe gemeenschap van goederen. 117

• De volgende goedkeuring uit het gewijzigde Besluit ziet op een onderlinge schuldverhouding tussen de echtgenoten ten aanzien van de aanschaf van een woning.

Voorbeeld Stel, twee vrouwen hebben voorafgaande aan hun huwelijk samen een woning gekocht. Vrouw A heeft € 50.000 eigen middelen in de aankoop geïnvesteerd. De vrouwen zijn hiervoor een schuldbekentenis aangegaan. Vrouw B erkent hierbij vrouw A de helft van de meer-inleg schuldig (€ 25.000). Zij trouwen op 1 mei 2018 zonder huwelijkse voorwaarden op te maken. Volgens het nieuw huwelijksgoederenregime valt het gezamenlijk voorhuwelijks bezit in de beperkte gemeenschap van goederen en is ieder 50 procent hiertoe gerechtigd. Dit geldt ook voor de daarmee samenhangende schuld van € 50.000. Op deze manier vallen de woning én de schuld van € 25.000 in de beperkte gemeenschap van goederen. De vrouwen vinden dit onwenselijk en komen in huwelijkse voorwaarden alsnog overeen dat de schuld van vrouw B aan vrouw A van € 25.000 buiten de beperkte gemeenschap blijft.

• De Staatssecretaris bepaalt in het kader het volgende: “Ik keur onder voorwaarden goed dat voor de toepassing van de Successiewet geen sprake is van een schenking als echtgenoten de schuld, die de ene echtgenoot reeds voor het ontstaan van de wettelijke gemeenschap van goederen aan de andere echtgenoot had, buiten de wettelijke gemeenschap van goederen houden. Het betreft de schuld die is ontstaan bij aanschaf van de woning en die is overeengekomen omdat de ene echtgenoot meer eigen vermogen heeft ingelegd.” • Voor de goedkeuring gelden de volgende vier voorwaarden: 1. De echtgenoten nemen in de huwelijkse voorwaarden op dat een wettelijke gemeenschap van goederen volgens het vanaf 1 januari 2018 geldende wettelijke huwelijksgoederenregime wordt aangegaan waarin beiden voor gelijke delen gerechtigd zijn. 2. Er is sprake van een onderlinge schuld tussen de echtgenoten die is ontstaan bij de gezamenlijke aanschaf van de eigen woning en die zonder nadere afspraak tot de wettelijke gemeenschap van goederen zou behoren. 3. In de huwelijkse voorwaarden, waarbij een wettelijke gemeenschap is aangegaan, is alleen met betrekking tot bovengenoemde schuld afgeweken van het wettelijke huwelijksgoederenregime. 4. Het betreft de aanschaf van een eigen woning als bedoeld in artikel 3.111 van de Wet inkomstenbelasting 2001.

Het aangaan van een ‘oude’ gemeenschap van goederen met verschillende breukdelen leidt niet tot een belaste schenking als het aandeel in het totale 118 vermogen niet meer of minder dan 50 procent van het vermogen wordt ten

SCHENKEN opzichte van de situatie van voor het aangaan van de verschillende breukdelen-gemeenschap. Dit onderdeel van het besluit geeft dus een nadere (beperkende) invulling aan hetgeen in de hiervoor gemelde Kamerbrief van 6 februari 2012 is bepaald.

Voorbeeld De vrouw heeft een vermogen van € 1.000.000. De man heeft geen vermogen. Zij komen huwelijkse voorwaarden overeen met als uitgangspunt de ‘oude’ gemeenschap van goederen met een gerechtigdheid van 70 procent voor de vrouw en 30 procent voor de man. Jaren later gaan de vrouw en de man uit elkaar. De huwelijksgemeenschap is op dat moment € 1.300.000 waard. De vrouw heeft recht op 70 procent hiervan (€ 910.000). De man heeft recht op 30 procent hiervan (€ 390.000). Omdat de vrouw binnen de 50 procent-bandbreedte blijft (niet meer of minder dan 50 procent van € 1.000.000) leidt deze huwelijksgemeenschap niet tot een schenking.

In de praktijk heerst onduidelijkheid over de vraag in welke gevallen het aangaan of wijzigen van huwelijkse voorwaarden tot een schenking leidt. De Staatssecretaris van Financiën heeft nu in een beleidsbesluit vastgelegd in welke situaties het aangaan van een huwelijk of het aangaan of wijzigen van huwelijkse voorwaarden in ieder geval niet tot heffing van schenkbelasting leidt. Dit besluit is op 31 maart 2018 in werking getreden en werkt terug tot en met 1 januari 2018.

5. SUCCESSIEWET 1956

5.1 ERF- EN SCHENKBELASTING ALGEMEEN

De Successiewet (SW) belast verkrijgingen krachtens erfrecht (erfbelasting) en schenking (schenkbelasting). Alles wat in dit hoofdstuk wordt beschreven, geldt zowel voor de erf- als voor de schenkbelasting. In latere (eveneens bij de SW behorende) hoofdstukken worden deze twee belastingen voor het overige afzonderlijk besproken.

Erf- of schenkbelasting is verschuldigd als iemand iets verkrijgt van een erflater of schenker die in Nederland woont137. De woonplaats van de verkrijger is niet van belang. Erf- of schenkbelasting wordt geheven van de verkrijger of begiftigde.

5.2 WOONPLAATSFICTIES

De schenk- en erfbelasting zijn belastingen die worden geheven van de verkrijger. Voor de heffing knoopt de SW aan bij de woonplaats van de erflater en schenker (woonplaatsbeginsel). Hiernaast geldt het nationaliteitsbeginsel. Om te voorkomen dat men op een eenvoudige manier de in de SW genoemde heffingen zou kunnen ontlopen door in het buitenland te gaan wonen, is er in de SW een aantal ficties opgenomen. Zo is er een fictie138 die bepaalt dat een Nederlander die binnen 10 jaar nadat hij Nederland metterwoon heeft verlaten, schenkt of komt te overlijden, toch geacht wordt in Nederland woonachtig te zijn. Naast de tienjaarsfictie geldt ook een woonplaatsfictie voor diplomaten139.

137 A rt. 1 SW spreekt over het ‘Rijk’ in plaats van ‘Nederland’. Dit is dus ruimer. 138 A rt. 3 lid 1 SW. 139 A rt. 2 SW. 121

‘Metterwoon verlaten’ betekent dat men zich definitief in het buitenland heeft gevestigd. Overlijdt of schenkt men binnen de tienjaarstermijn, dan heft Nederland tóch erf- of schenkbelasting (de werking van specifieke internationale belastingverdragen of de Nederlandse eenzijdige regeling ter voorkoming van dubbele belasting daargelaten). Dit is de ‘woonplaatsfictie’. Deze woonplaatsfictie geldt alleen als de overledene of de schenker de Nederlandse nationaliteit had.

De volgende woonplaatsfictie geldt uitsluitend voor de schenkbelasting. Iedereen, ongeacht zijn nationaliteit, die in Nederland heeft gewoond en het land metterwoon heeft verlaten en binnen een termijn van één jaar ná het verlaten van Nederland een schenking doet, wordt geacht op het moment van die schenking in Nederland te wonen140. Dit betekent dat de schenking in Nederland met schenkbelasting wordt belast.

Deze bepaling heeft een ruime werking. De bepaling geldt namelijk ook als iemand een paar jaar in Nederland woont, omdat hij gedetacheerd is voor zijn werk. Door dit artikel kan het gebeuren dat er twee landen over hetzelfde belastbare feit (de schenking) heffen. Om dit te voorkomen, heeft Nederland met enkele landen een regeling getroffen ter voorkoming van dubbele heffing. Ook kan in een verdrag de dubbele heffing zijn beperkt. Naast de successie- en schenkingsverdragen heeft Nederland ook eenzijdig in het Besluit voorkoming dubbele belasting 2001 bepalingen opgenomen die dubbele belasting (deels) kunnen voorkomen.

5.3 PROGRESSIE

De SW kent een dubbele progressie. Naarmate de verkrijging hoger is, wordt een hoger percentage aan belasting geheven en naarmate de verwantschap tussen de erflater/schenker en erfgenaam/begiftigde verder is verwijderd, geldt een hoger belastingpercentage.

5.4 TARIEFGROEPEN

De erf- en schenkbelasting kennen dezelfde indeling in tariefgroepen. De SW onderscheidt twee (of drie) tariefgroepen141. Personen in tariefgroep 1 betalen het laagste percentage aan erf- en schenkbelasting (10 of 20 procent). Tariefgroep 1a betaalt een percentage van 18 of 36 procent. Tariefgroep 2 betaalt het hoogste percentage (30 of 40 procent).

140 A rt. 3 lid 2 SW. 122 141 A rt. 24 SW.

SUCCESSIEWET 1956 In tariefgroep 1 vallen de partner, de kinderen en verdere afstammelingen. Voor deze verdere afstammelingen (dat wil zeggen de kleinkinderen en nog verdere afstammelingen) van de erflater (tariefgroep 1a) geldt een bijzonder tarief. Zij betalen 1,8 maal de erf- en schenkbelasting die ze op grond van deze tabel zouden zijn verschuldigd. Deze opslag met 80 procent is in het leven geroepen omdat de overheid anders een ‘heffingsmoment’ mist (bij het overlijden van de tussenliggende generatie).

Tot 2011 bestond er in de verschillende belastingwetten grote diversiteit met betrekking tot het partnerbegrip. Om tot een uniform partnerbegrip te komen is per 1 januari 2011 het basispartnerbegrip in artikel 5a Algemene Wet inzake Rijksbelastingen (AWR) ingevoerd. Tot dat begrip behoren gehuwden, geregistreerde partners en samenwonenden met een notarieel samenlevingscontract die in de Basisregistratie Personen (BRP) staan ingeschreven op hetzelfde woonadres. Vanaf 1 januari 2011 geldt dit partnerbegrip in beginsel voor alle belastingwetten. In de afzonderlijke belastingwetten kan daarvan worden afgeweken. Zowel de Wet IB 2001 als de SW hanteren een ruimer partnerbegrip.

Het partnerbegrip voor de SW142 is zowel van belang voor de tarieven en vrijstellingen als voor de toepassing van eventuele fictiebepalingen. Gehuwden en geregistreerde partners vallen zonder meer onder het partnerbegrip. Voor toepassing van de SW worden personen die van tafel en bed zijn gescheiden aangemerkt als ongehuwd. Op grond van het basispartnerbegrip geldt dit ook voor de echtgenoten die niet meer samenwonen en een verzoek tot echtscheiding hebben ingediend. In die situatie blijven de echtgenoten voor de SW partners.

Als twee personen ongehuwd samenwonen, worden zij aangemerkt als partners, als zij zes maanden voorafgaand aan het overlijden respectievelijk twee jaar voorafgaand aan de schenking: • beiden meerderjarig zijn en • een gezamenlijke huishouding hebben gevoerd (volgens BRP) en • een wederzijdse zorgverplichting zijn aangegaan bij een ten overstaan van de notaris verleden akte of onafgebroken gedurende vijf kalenderjaren een gezamenlijke huishouding hebben gevoerd en • geen bloedverwanten in de rechte lijn zijn, tenzij een bloedverwant in de eerste graad kwalificerende mantelzorger en • niet met een ander aan de voorwaarden voldoen.

Anderen die een dergelijke afdwingbare verplichting willen aangaan, zullen daar zelf in moeten voorzien. Een gebruikelijke methode is het maken van

142 A rt. 1a lid 1 SW. 123

een samenlevingscontract met wederzijdse zorgplicht bij de notaris. Deze mogelijkheid geldt niet voor bloedverwanten in de rechte lijn. Er wordt bij samenwoners die op grond van de hiervoor bedoelde omschrijving als partner worden aangemerkt, een minimale tijdsduur gesteld aan de samenwoning om misbruik van de gunstige tarieven en vrijstellingen te voorkomen. In het geval van overlijden is dat zes maanden. Schenkingen zijn te voorzien en te plannen. Daarom is bij schenking een termijn van twee jaar opgenomen dat de gemeenschappelijke huishouding moet zijn gevoerd om in aanmerking te komen voor de bij het partnerschap behorende faciliteiten. Om samenwoners in de gelegenheid te stellen om het vereiste samenlevingscontract te laten maken, geldt met betrekking tot deze termijn overgangsrecht.

Naast degenen die hun relatie hebben geformaliseerd zal ook als partner gelden de persoon die tot het tijdstip van overlijden of de schenking gedurende een onafgebroken periode van ten minste vijf kalenderjaren een gezamenlijke huishouding heeft gevoerd. Deze mogelijkheid geldt niet voor bloedverwanten in de rechte lijn. De gezamenlijke huishouding moet blijken uit de inschrijving in de BRP. Op grond van de wet is het slechts mogelijk om één partner te hebben143. Nog afgezien van eventuele (on)bewuste meerrelaties kunnen er ook nadelige gevolgen ontstaan in situaties in het zicht van echtscheiding.

Voorbeeld Ben van Leeuwen (57 jaar, nog gehuwd met Carolien Jansen, scheiding is aangevraagd) heeft met zijn vriendin Marja van de Koppel (ongehuwd, 53 jaar) een notariële samenlevingsovereenkomst gesloten waarin een wederzijdse zorgplicht is opgenomen. Zij staan sinds 1 januari 2025 op hetzelfde adres in de basisregistratie ingeschreven. Stel, Marja is op 1 februari 2025 overleden. Volgens haar testament heeft zij Ben tot erfgenaam benoemd. Ben voldoet niet aan het partnerbegrip, omdat hij nog gehuwd is. Dit brengt met zich mee dat hij belast zou worden in tariefgroep 2 en dat hij maar een vrijstelling zou genieten van € 2.690 (2025).

Soms is de samenwoning verbroken vanwege redenen die buiten de wil en invloed van de partners liggen. Hierbij kan gedacht worden aan de opname van één van de partners in een verzorgingstehuis of een verpleeghuis. In dat geval vervallen in beginsel de faciliteiten voor de partner die ongehuwd en ongeregistreerd samenwoont. Om aan deze hardheid tegemoet te komen is in bepaalde omstandigheden een verzachting opgenomen van de samenwoningseis. Onder omstandigheden geldt een tegemoetkoming bij een verkrijging door de aanstaande echtgenoot of partner respectievelijk de gewezen echtgenoot of partner. Deze tegemoetkoming houdt een matiging van het tarief in (tariefgroep 1 is van toepassing),

124 143 A rt. 1a lid 1 SW.

SUCCESSIEWET 1956 en geeft geen recht op de vrijstelling. Deze verzachting geldt niet in het geval binnen zes maanden na aanvang de samenleving door overlijden wordt verbroken144.

De kinderen van de ene partner staan, als zij niet zijn erkend door de andere partner, niet in een familierechtelijke betrekking tot elkaar. Voor de kinderen van een partner uit diens eerdere relatie geldt hetzelfde.

Op grond van artikel 19 lid 1 letters a en b SW worden ook deze kinderen gelijkgesteld met eigen kinderen en wordt deze samenwoning tussen partners gelijkgesteld met een huwelijk. Als deze samenwoning eindigt door het overlijden van één van de partners blijven de kinderen van de ene partner gelijkgesteld met eigen kinderen. Als de samenwoning eindigt doordat de partners uit elkaar gaan, vervalt deze regeling.

Voorbeeld Christiaan en Yolanda wonen al zes jaar samen. Zij hebben geen notarieel samenlevingscontract. Yolanda heeft uit haar eerdere relatie twee minderjarige kinderen en Christiaan één. Stel, Christiaan komt in 2025 te overlijden. Hij heeft Yolanda, zijn kind en de kinderen van Yolanda samen tot zijn enige erfgenamen benoemd. Ieder erft € 50.000. Dit heeft tot gevolg dat Yolanda geen erfbelasting betaalt en de kinderen van Yolanda ieder (€ 50.000 -/- € 25.490) x 10 procent = € 2.451. Het kind van Christiaan betaalt ook € 2.451 erfbelasting.

Een andere gelijkstelling geldt voor pleegkinderen die voor de toepassing van de SW worden gelijkgesteld met kinderen die in familierechtelijke betrekking staan tot de pleegouder.145

Hierbij merken wij op dat de SW een eigen begrip van ‘pleegkind’ kent. Als zodanig worden aangemerkt kinderen die vóór het bereiken van de leeftijd van 21 jaar, dan wel het tijdstip waarop zij vóór het bereiken van deze leeftijd in het huwelijk zijn getreden, gedurende ten minste vijf jaar uitsluitend door de pleegouder, dan wel uitsluitend door de pleegouder en diens echtgenoot samen, als een eigen kind zijn onderhouden en opgevoed.146 In een besluit heeft de staatssecretaris deze bepaling op enkele punten ruimer uitgelegd.147

In tariefgroep 2 vallen alle overige verkrijgers.

144 B esluit 5 juli 2010, nr. DGB2010/872M, V-N 2010/34.12. 145 A rt. 19 lid onderdeel c SW. 146 A rt. 19 lid 5 SW. 147 B esluit van 5 juli 2010, nr. DGB2010/872M. 125

5.5 TARIEF

Voor de erf- en schenkbelasting gelden dezelfde tarieven.

Voor 2025 gelden de volgende tarieven148:

Tarieven schenk- en erfbelasting

Tarieven schenk- en erfbelasting Deel van de Tariefgroep 1 Tariefgroep 1A Tariefgroep 2 belaste verkrijging (partners en kinderen) (afstammelingen in (overige verkrijgers) 2e of verdere graad) € 0 - € 158.669 10% 18% 30% ≥ € 158.669 20% 36% 40%

5.6 WAARDERING

5.6.1 Algemeen

De SW neemt erfenissen of schenkingen in de meeste gevallen in aanmerking naar hun waarde in het economisch verkeer149. De waarde in het economisch verkeer is de waarde die zou kunnen worden verkregen op het meest geschikte tijdstip, na de beste voorbereiding en door de meest biedende koper. Het tijdstip waarop wordt gewaardeerd, is het moment van de verkrijging. Voor sommige zaken geldt voor de SW een andere waarderingsmaatstaf dan de waarde in het economisch verkeer. Deze bijzondere gevallen worden hierna behandeld.

5.6.2 Effecten

Effecten die in de Officiële Prijscourant voorkomen, worden gewaardeerd op de daarin vermelde waarde op de laatste beursdag voor het overlijden150. Overige aandelen kunnen worden gewaardeerd op de volgende waarden: • rentabiliteit (uitgaande van de te verwachten winsten); • rendement (uitgaande van de te verwachten dividenden); • liquidatiewaarde (uitgaande van het feit dat de vennootschap wordt opgeheven); • intrinsieke waarde (uitgaande van de waarde van de activa en passiva als geheel).

148 A rt. 24 lid 1 SW. 126 149 A rt. 21 lid 1 SW. 150 A rt. 21 lid 3 SW.

SUCCESSIEWET 1956 Voor aandeelhouders met een aanmerkelijk belang worden de rendementswaarde en de liquidatiewaarde over het algemeen niet geaccepteerd. Voor hen wordt meestal uitgegaan van een combinatie van de intrinsieke waarde en de rentabiliteitswaarde. In de praktijk blijft het een kwestie van afstemmen met de belastinginspecteur, zeker als het om grote belangen gaat.

5.6.3 Eigen woning

De waardering van de eigen woning is gelijk aan de waarde volgens de Wet waardering onroerende zaken (WOZ-waarde) ten tijde van de verkrijging151. De waardepeildatum van de WOZ-beschikking ligt op 1 januari in het jaar vóór het jaar van de verkrijging. Voor de WOZ-waarde voor het jaar 2025 geldt dus als peildatum 1 januari 2024. Hierdoor kan de datum van de peildatum maximaal 24 maanden liggen vóór de verkrijgingsdatum. Men mag voor de waardering van een woning ook kiezen voor de WOZ-waarde van het jaar van de verkrijging. Op die manier wil de wetgever de waardepeildatum zoveel mogelijk laten aansluiten bij de verkrijgingsdatum. Als bijvoorbeeld de erflater in 2025 is overleden geldt dus de WOZ-waarde met peildatum 1 januari 2024, en kunnen de erfgenamen kiezen om de WOZ-waarde met peildatum 1 januari 2025 toe te passen.

Voor de vaststelling van waarde van serviceflats voor de erfbelasting geldt sinds 2010 dat de waarde van serviceflats gelijk is aan de waarde in het economisch verkeer op het moment van overlijden. Sinds 1 januari 2014 is dit daadwerkelijk in regelgeving vastgelegd.

5.6.4 Recht van vruchtgebruik

Algemeen Ook een recht van vruchtgebruik heeft waarde voor de SW en moet worden gewaardeerd152. Er is in de SW sprake van vruchtgebruik als iemand het genot krijgt van een goed (of meerdere goederen). Een recht van vruchtgebruik op een woning betekent dat de vruchtgebruiker het woongenot heeft van het huis en daarin dus mag wonen. Heeft iemand het recht van vruchtgebruik op een effectenportefeuille, dan ontvangt hij het dividend. Het is niet vereist dat voor het recht van vruchtgebruik een zakelijke tegenprestatie wordt betaald.

De SW kent een ruime uitleg van vruchtgebruik. Hieronder valt bijvoorbeeld ook het recht van gebruik en bewoning. Een recht van vruchtgebruik kan levenslang of tijdelijk zijn. Een levenslang recht van vruchtgebruik eindigt

151 A rt. 21 lid 5 SW. 152 A rt. 18 juncto art. 21 lid 13 SW, jo. art.10 Uitvoeringsbesluit SW. 127

alleen bij het overlijden van de vruchtgebruiker. Een tijdelijk recht van vruchtgebruik kan voor een bepaalde periode worden overeengekomen of gelegateerd.

Levenslang recht van vruchtgebruik Als er sprake is van een levenslang recht van vruchtgebruik wordt de waarde van dat recht als volgt gekapitaliseerd. De jaarlijkse opbrengst wordt fictief vastgesteld op zes procent van de volle waarde van het goed waarop het vruchtgebruik rust. Vervolgens wordt hierop, afhankelijk van de geschatte duur van het vruchtgebruik, een factor losgelaten. Deze factor is afhankelijk van de leeftijd van de vruchtgebruiker. De factoren zijn in een tabel in het uitvoeringsbesluit van de SW opgenomen153.

De waarde van de bloot eigendom wordt berekend door de volle waarde te verminderen met de gekapitaliseerde waarde van het vruchtgebruik.

Voorbeeld levenslang vruchtgebruik één leven Ria (42 jaar) erft het vruchtgebruik van een effectenportefeuille. De waarde van de portefeuille bedraagt € 50.000. De waarde van het vruchtgebruik is dan: € 50.000 x 6% x 13 (factor bij 42 jaar) ofwel € 39.000. Hans (26 jaar) erft de bloot eigendom. De waarde hiervan bedraagt € 50.000 -/-€ 39.000, dus € 11.000.

Vruchtgebruik afhankelijk van meerdere levens Als het recht van vruchtgebruik afhankelijk is van meerdere levens en eindigt bij het overlijden van de langstlevende, moet worden uitgegaan van de leeftijd van de jongste vruchtgebruiker minus vijf jaar. Eindigt het recht bij het overlijden van de eerststervende, dan moet worden uitgegaan van de leeftijd van de oudste vruchtgebruiker plus vijf jaar154.

Voorbeeld levenslang vruchtgebruik op twee levens De heer Van Hulst (53 jaar) erft het vruchtgebruik van een vermogen van € 100.000. Het vruchtgebruik eindigt als de heer en mevrouw Van Hulst (54 jaar) beiden zijn overleden. De waarde van het recht bedraagt: 6% x € 100.000 x 13 (factor bij leeftijd van 53 jaar -/- 5), dus € 78.000. Als het recht zou eindigen bij het overlijden van de eerststervende van hen bedraagt de waarde van het recht 6% x € 100.000 x 11 (factor bij leeftijd van 54 jaar plus 5 jaar), dus € 66.000.

153 A rt. 5 Uitvoeringsbesluit SW. 128 154 A rt. 7 juncto art. 5 Uitvoeringsbesluit SW.

SUCCESSIEWET 1956 Tijdelijk recht van vruchtgebruik Er gelden andere factoren als er sprake is van een tijdelijk recht van vruchtgebruik155. De factoren worden bepaald door de looptijd van het recht en het feit of de uitkering ook eindigt bij eerder overlijden.

Voorbeeld tijdelijk recht vruchtgebruik De heer Bonestroo (49 jaar) erft het vruchtgebruik van een vermogen van € 200.000. Het vruchtgebruik eindigt als de heer Bonestroo is overleden, en uiterlijk na een periode van 12 jaar.

We moeten uitgaan van een leeftijd van 49. De waarde van het recht bedraagt conform de daartoe bestemde tabel: 5 x 0,83 x 6% x € 200.000 € 49.800 5 x 0,60 x 6% x € 200.000 € 36.000 2 x 0,42 x 6% x € 200.000 € 10.080 + € 95.880

5.6.5 Periodieke uitkeringen

Voor de waardering van een periodieke uitkering gelden forfaitaire berekeningsmethoden. De waarde kan worden bepaald door de te verwachten uitkering te vermenigvuldigen met de factoren156 die ook gelden voor de berekening van de waarde van een recht van vruchtgebruik.

Voorbeeld levenslang vruchtgebruik afhankelijk van twee levens Huub (62 jaar) erft een periodieke uitkering van € 20.000 per jaar. Deze uitkering stopt als hij óf zijn vrouw Machteld overlijdt. Het gaat hier om een levenslange uitkering die afhankelijk is van twee levens. Omdat de uitkering eindigt bij overlijden van de eerststervende echtgenoot, moet worden uitgegaan van de leeftijd van de oudste plus vijf jaar 157. De waarde van de uitkering wordt gesteld op 8 (factor 67 jaar: 62 + 5) x € 20.000, dus € 160.000.

155 A rt. 6 Uitvoeringsbesluit SW. 156 A rt. 5 Uitvoeringsbesluit SW. 157 A rt. 7 Uitvoeringsbesluit SW. 129

Voorbeeld tijdelijk vruchtgebruik op één leven Mark (35 jaar) krijgt op grond van het testament van zijn oom een uitkering van € 10.000 gedurende een periode van 12 jaar. Als Mark voortijdig komt te overlijden, is bepaald dat de uitkering ook stopt. Het gaat om een tijdelijke uitkering. Bij het overlijden van oom wordt de waarde van de uitkering als volgt bepaald158: 5 x 0,84 x € 10.000 € 42.000 5 x 0,62 x € 10.000 € 31.000 2 x 0,46 x € 10.000 € 9.200 € 82.200

130 158 A rt. 6 Uitvoeringsbesluit SW.

SUCCESSIEWET 1956

6. ERFBELASTING

6.1 ALGEMEEN

Voordat de verschuldigde erfbelasting kan worden berekend, zal eerst het saldo van de nalatenschap moeten worden vastgesteld en vervolgens de erfdelen. De nalatenschap is het saldo van de bezittingen verminderd met de schulden. De kosten van de uitvaart mogen, voor zover ze niet zijn verzekerd, in mindering worden gebracht op de nalatenschap. Alles wat krachtens erfrecht wordt verkregen, wordt belast, dus zowel als men verkrijgt op grond van het erfrecht bij versterf, als door erfstelling of legaat.

6.2 VERKRIJGINGEN DOOR PARTNERS

Voor de berekening van de verschuldigde erfbelasting worden verkrijgingen krachtens erfrecht door partners aangemerkt als een verkrijging door één van de partners. Voor de toepasselijke tariefgroep wordt aangesloten bij de partner die het nauwst aan de erflater is verwant159. Op de verkrijging mag ook maar eenmaal een vrijstelling in mindering worden gebracht.

Voorbeeld Heleen en Joeri zijn met elkaar gehuwd in 2015. De vader van Joeri overlijdt. In zijn testament had de vader van Joeri € 25.490 aan zijn zoon vermaakt en € 25.490 aan Heleen. De vader dacht zo het tarief wat te drukken omdat beide verkrijgingen dan vrijgesteld (zie hierna: onder vrijstellingen erfbelasting) zouden

159 A rt. 25 SW. 133

zijn. Als hij € 50.980 aan zijn zoon zou vermaken, dan zou 10 procent erfbelasting over € 25.490 worden geheven. Helaas voor Joeri gaat dit niet op. De verkrijgingen van hem en Heleen worden als één verkrijging aangemerkt en bij Joeri belast.

Deze bepaling, die zijn gelijke kent in de schenkbelasting160, is opgenomen om te voorkomen dat al te gemakkelijk het verschuldigde recht kan worden verminderd door gebruik te maken van de progressie in het tarief. Deze bepaling is niet van toepassing op gehuwden die van tafel en bed zijn gescheiden, en wel voor de samenwoners die kwalificeren als partner voor de SW.

6.3 VOETVRIJSTELLINGEN

Tot 1 januari 2010 kende de SW onderscheid in drempelvrijstellingen en voetvrijstellingen. De gewijzigde SW kent alleen nog voetvrijstellingen. In tegenstelling tot een drempelvrijstelling blijft een voetvrijstelling ongeacht de grootte van de verkrijging bestaan.

6.4 VRIJSTELLINGEN ERFBELASTING

Bepaalde personen hebben recht op een vrijstelling voor de erfbelasting161. Nadat de waarde van de verkrijging voor de betreffende persoon is vastgesteld, wordt hierop het bedrag van zijn vrijstelling in mindering gebracht. Vervolgens wordt de verschuldigde erfbelasting berekend. De vrijstellingsbedragen worden elk jaar geïndexeerd.

Vrijstellingsbedragen erfbelasting 2025 Partners € 804.698 Kinderen en kleinkinderen € 25.490 Zieke en gehandicapte kinderen € 76.453 Ouders € 60.359 Overige verkrijgers € 2.690

160 A rt. 26 SW. 134 161 A rt. 32 SW.

Voorbeeld

ERFBELASTING Een kind erft een bedrag van € 50.000. In 2026 is het kind € 2.377 aan erfbelasting verschuldigd (er is geen onderscheid naar leeftijd). Berekening erfbelasting: € 50.000 -/- € 26.230 (vrijstelling) x 10% = € 2.377.

Voorbeeld Een kind erft een bedrag van € 300.000. In 2026 is het kind € 38.887 aan erfbelasting verschuldigd. Er is geen onderscheid naar leeftijd. Berekening: € 300.000 -/- € 26.230 (vrijstelling) = € 273.770. 1e schijf: 10% x € 158.669 = € 15.866,90 plus 2e schijf: 20% x (€ 273.770 -/- € 158.669) = € 23.020,20. Totaal te betalen erfbelasting € 38.887.

6.5 PENSIOEN- EN LIJFRENTE-IMPUTATIE

Pensioenen krachtens de wet vallen niet onder de SW162. Pensioenen op grond van een overeenkomst zijn in principe vrijgesteld voor de heffing van erfbelasting. Voor deze pensioenen geldt wel de pensioenimputatie. Voor lijfrenten die onder het Brede Herwaarderingsregime vallen, geldt ook de lijfrente-imputatie163.

De pensioen- en lijfrente-imputatie houdt in dat voor partners de vrijstelling voor de erfbelasting wordt verminderd door de verkrijging van een pensioen- of lijfrenterecht164. Voor partners wordt de helft van de gekapitaliseerde waarde van het pensioenrecht in mindering gebracht op de vrijstelling. Er blijft een minimumvrijstelling bestaan van € 207.886 (2025). Bij de imputatie mag rekening worden gehouden met de latent verschuldigde inkomstenbelasting van 30 procent omdat het om periodieke uitkeringen gaat. De uitkering zal namelijk te zijner tijd in de heffing van de inkomstenbelasting worden betrokken. De pensioen- of lijfrentewaarde hoeft dus maar voor 70 procent te worden meegenomen bij de imputatie. De kapitalisatie van een levenslang pensioenrecht berekent u aan de hand van de volgende formule:

factor x de periodieke uitkering x 0,7

162 A rt. 32 lid 1 sub 5 SW. 163 A rt. 32 lid 4 SW. 164 A rt. 32 leden 2 en 3 SW. 135

De factor (dezelfde als bij waardering van een vruchtgebruik) is afhankelijk van de leeftijd en/of looptijd van de uitkering165. De vermenigvuldiging met 0,7 houdt verband met de latente inkomstenbelasting. De waarde die uit deze formule komt, wordt, zoals hiervóór vermeld, geheel of voor de helft in mindering gebracht op de kapitaalvrijstelling.

Voorbeeld De heer Nap komt te overlijden. Zijn vrouw (58 jaar) ontvangt na zijn overlijden een levenslang weduwepensioen van € 100.000. Bij de leeftijd van 58 jaar behoort een factor van 11. De pensioenimputatie bedraagt: ½ x € 100.000 x 11 x 0,7 = € 385.000. Haar resterende vrijstelling bedraagt nog € 804.698 -/- € 385.000 = € 419.698.

6.6 SCHULDEN VAN DE NALATENSCHAP

6.6.1 Algemeen

Voordat de erfbelasting wordt berekend, mag ook een aantal zaken van de nalatenschap worden afgetrokken. In principe mogen alleen de kosten van de uitvaart in mindering worden gebracht. Als beperking geldt dat deze alleen in mindering mogen worden gebracht voor zover zij niet bovenmatig zijn166.

Uiteraard kunnen de schulden van de erflater in mindering worden gebracht. Het moet dan wel gaan om rechtens afdwingbare schulden.

6.6.2 Latente belasting

In de SW is een regeling opgenomen die de verschuldigde erfbelasting vermindert omdat er in de toekomst ook inkomstenbelasting zal worden geheven. Het betreft hier het onbekende bedrag aan in de toekomst verschuldigde belasting die de waarde van de verkrijging vermindert. In vier gevallen geldt er een belastinglatentie met elk een ander percentage.

Het eerste geval doet zich voor als een ondernemer overlijdt. Er moet dan worden afgerekend over zijn stakingswinst (stille reserves enzovoort). In dat geval behoort een schuld in de vorm van de verschuldigde inkomstenbelasting ook tot de erfenis. Als een van de erfgenamen de onderneming wil voortzetten, dan kan de afrekening onder bepaalde voorwaarden achterwege blijven. Deze erfgenaam neemt dan de belastingclaim over de stille reserves over. Er ontstaat dan geen belastingschuld in verband met het staken van

165 A rt. 5 Uitvoeringsbesluit Successiewet. 136 166 A rt. 20 lid 1 SW.

ERFBELASTING de onderneming. In het geval van geruisloze doorschuiving mag een latente belastingschuld worden opgenomen van 20 procent van de stille en fiscale reserves167.

Een soortgelijke regeling geldt bij geruisloze doorschuiving voor de oudedagsreserve. Als de oudedagsreserve wordt doorgeschoven, dan mag een latente belastingschuld worden opgenomen van 30 procent.

Als een aanmerkelijkbelanghouder overlijdt, is sprake van een fictieve vervreemding voor de inkomstenbelasting168. Bij de erflater moet worden afgerekend over het verschil tussen de waarde in het economische verkeer van het aanmerkelijk belang en zijn verkrijgingsprijs. In dat geval behoort de verschuldigde inkomstenbelasting tot de erfenis. Onder voorwaarden is het mogelijk om de verkrijgingsprijs van de erflater van het aanmerkelijk belang door te schuiven naar de verkrijger(s)169, Deze kan een erfgenaam of een legataris zijn. In dat geval mag de latente belastingclaim worden opgevoerd van 6,25 procent van het bedrag dat anders als AB-winst had moeten worden aangegeven170.

Voorbeeld De heer Kerkhof heeft AB-aandelen met een waarde van € 1.000.000. Deze aandelen heeft hij verkregen voor € 40.000. Hij komt te overlijden, zodat sprake is van een fictieve vervreemding van het aanmerkelijk belang door de erflater. In dat geval moet worden afgerekend over de AB-winst van € 960.000.

Sinds 1 januari 2024 zijn er twee schijven in box 2. Voor 2025 geldt: over inkomen uit aanmerkelijk belang tot € 67.804 is de heffing 24,5 procent. Over inkomen uit aanmerkelijk belang vanaf € 67.804 is de AB-heffing 31 procent. Dit kost dan in 2025: 24,5% x € 67.803 = € 16.611,74 plus 31% x (€ 960.000 -/- € 67.804 =) € 276.580,76. Totaal € 293.192 inkomstenbelasting in box 2.

De erfgenamen kunnen de belastingclaim ook overnemen. Als zij in de toekomst de aandelen verkopen, moeten zij uitgaan van een verkrijgingsprijs van € 40.000. Er hoeft nu geen inkomstenbelasting te worden voldaan, en er mag wel een latente belastingclaim worden opgevoerd van 6,25 procent van € 960.000, dus € 60.000.

167 A rt. 20 lid 5 sub a en 6 SW. 168 A rt. 4.16 Wet IB 2001. 169 A rt. 4.17a Wet IB2001. 170 A rtt. 20 lid 5 sub c en 6 SW. 137

Als men een periodieke uitkering (stamrecht; bijvoorbeeld pensioen of lijfrente) verkrijgt krachtens erfrecht en men moet over deze uitkeringen in de toekomst inkomstenbelasting betalen, mag een latente belastingclaim worden opgevoerd van 30 procent171.

6.7 SAMENLOOP MET OVERDRACHTSBELASTING

Wie krachtens erfrecht een onroerende zaak verkrijgt, moet hierover erfbelasting betalen. Bij verkrijging van in Nederland gelegen onroerende zaken wordt meestal ook overdrachtsbelasting geheven. Om cumulatie van heffingen te voorkomen, is bepaald dat verkrijging krachtens erfrecht van registergoederen, niet tot een verkrijging leidt zoals bedoeld in de Wet op de belastingen van rechtsverkeer (WBRV), zodat er geen overdrachtsbelasting wordt geheven172.

Voor de schenking en gift van een onroerende zaak geldt geen vrijstelling voor de overdrachtsbelasting. Wel is in de SW een samenloopbepaling opgenomen. Op de te betalen schenkbelasting komt de overdrachtsbelasting in mindering die is betaald over de waarde die ook met schenkbelasting wordt getroffen. Dat geldt dus niet voor het bedrag van de schenkingsvrijstelling.

Voorbeeld samenloop overdrachts- en schenkbelasting Martijn schenkt een (losse) garage met een waarde van € 20.000 aan zijn dochter. Zij is hierover 10,4 procent overdrachtsbelasting verschuldigd (€ 2.080).

Over een schenking van € 20.000 is zijn dochter in 2025 € 1.328 schenkbelasting verschuldigd. Dit bedrag zou normaliter geheel door haar betaald moeten worden.

Door de samenloop tussen de heffing van overdrachtsbelasting en schenkbelasting, wordt de schenkbelasting verminderd met de al over de geschonken garage verschuldigde overdrachtsbelasting. Dus: € 1.328 -/- € 2.080 = € 0 nog verschuldigd aan schenkbelasting.

Totaal te betalen door de dochter (exclusief de kosten van de notaris): € 2.080 aan overdrachtsbelasting.

171 A rtt. 20 lid 5 sub b en 6 SW. 138 172 A rt. 3 WBRV.

6.8 VERWERPING

ERFBELASTING In de SW is een speciale bepaling opgenomen over verwerping en afstand van recht173. Er is bepaald dat door te verwerpen (of afstand te doen van een recht) er nooit minder erfbelasting zal zijn verschuldigd dan zonder verwerping. Als iemand dus verwerpt omdat dan minder erfbelasting zal worden geheven (bijvoorbeeld omdat iemand anders dan verkrijgt met een hoge vrijstelling of in een gunstiger tariefgroep valt), heeft dit niet het beoogde effect. De verschuldigde erfbelasting wordt berekend alsof er geen verwerping heeft plaatsgevonden. Toch kan verwerping in bepaalde situaties voordeliger zijn dan iets tweemaal te laten vererven.

Voorbeeld Vader Anton overlijdt en laat twee zonen achter, Bas en Dirk. Bas heeft een zoon, Frederik, en Dirk heeft twee dochters, Loes en Petra.

Het saldo van de nalatenschap bedraagt € 200.000. Anton heeft geen testament laten opmaken. Bas en Dirk erven nu ieder € 100.000 en zijn daarover elk € 7.451 aan erfbelasting verschuldigd. Totaal dus € 14.902.

Als Bas vervolgens overlijdt, komt zijn deel uit de erfenis van Anton, na aftrek van de erfbelasting € 92.549, bij Frederik terecht, en daar is dan weer € 6.705 aan erfbelasting over verschuldigd. In totaal is er dan door Bas en Frederik € 14.156 aan erfbelasting betaald.

Als Bas wil dat de erfenis ten goede komt aan zijn zoon Frederik, dan kan hij de nalatenschap verwerpen ten gunste van zijn zoon Frederik.

Frederik erft nu rechtstreeks van zijn opa en is daar het ‘kleinkinderentarief’ over verschuldigd. Dit bedraagt 18% x (€ 100.000 -/- € 25.490) = € 13.411.

Bij de vergelijking moet rekening worden gehouden met het renteverlies over het verschil tussen de erfbelasting die verschuldigd is over één overlijden en over twee overlijdens. Aan de andere kant krijgt Frederik al het rendement over de erfenis, zodat hier later niet nog eens erfbelasting over verschuldigd is.

Verwerping is natuurlijk niet de enige methode om erfbelasting te besparen. Testamentair zijn er mogelijkheden en ook zou Bas het bedrag kunnen aanvaarden en vervolgens in gedeelten schenken aan Frederik, waarbij hij gebruikmaakt van de (jaarlijkse) vrijstellingen en het 10 procent-tarief.

173 A rt. 30 SW. 139

6.9 BEDRIJFSOPVOLGINGSREGELING

In de SW is in het kader van bedrijfsopvolging een regeling opgenomen die als uitgangspunt heeft dat de erf- of schenkbelasting geen belemmering mag vormen voor reële bedrijfsoverdrachten. Deze bedrijfsopvolgingsregeling (BOR) in de SW is van toepassing bij de overgang, het schenken of vererven van ondernemingsvermogen. Dat ondernemingsvermogen omvat ruwweg het vermogen van een persoonlijke onderneming (zoals de eenmanszaak en de vennootschap onder firma) en de aanmerkelijk belangaandelen in een besloten vennootschap. De bedrijfsopvolgingsregeling in de SW is opgenomen in de artikelen 35b tot en met 35f SW. Om de bedrijfsopvolging bij leven en bij overlijden gelijk te behandelen is er één uniforme regeling gemaakt met spelregels die nauwelijks onderscheid maken tussen verkrijgingen ten gevolge van schenking of ten gevolge van overlijden.

De vrijstelling voor het ondernemingsvermogen die geldt in 2025 is 100 procent tot € 1.500.000 + 75 procent over het meerdere.

In het kader van de opleiding tot Erkend Hypothecair Planner laten wij de BOR hier verder buiten beschouwing.

ERFBELASTING

7. FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING

7.1 ALGEMEEN

Er bestaan allerlei verkrijgingen die strikt genomen buiten de SW vallen omdat er bijvoorbeeld krachtens een overeenkomst is verkregen in plaats van krachtens erfrecht. Denkt u bijvoorbeeld aan een verkrijging krachtens verblijvingsbeding of een verkrijging krachtens een uitkering uit een polis van levensverzekering. De wetgever vindt dit - wanneer niet aan bepaalde voorwaarden is voldaan - ongewenst en heeft fictiebepalingen opgenomen die dergelijke verkrijgingen wel onder de werking van de wet brengt. Zonder deze fictiebepalingen zou het immers op een eenvoudige manier mogelijk zijn om de heffing van erfbelasting te ontgaan. Met ingang van 1 januari 2010 zijn ook op dit punt veel wijzigingen aangebracht. Enerzijds is geprobeerd één en ander te vereenvoudigen en logischer in de wet op te nemen. Anderzijds zijn fictiebepalingen uitgebreid en toegevoegd omdat er volgens de staatsecretaris in het verleden te veel misbruik was.

7.2 VERBLIJVINGSBEDING IN HUWELIJKSE VOORWAARDEN

Het kan voorkomen dat echtgenoten in hun huwelijkse voorwaarden een beding hebben opgenomen waarin staat dat bij overlijden van één van hen, de ander een meer dan evenredig gedeelte van de huwelijksgemeenschap krijgt toebedeeld. Dit betekent dat de echtgenoot verkrijgt op basis van huwelijksvermogensrecht. Erfbelasting zou dan niet kunnen worden geheven. Dankzij een fictiebepaling wordt dit voorkomen. Wat een echtgenoot meer verkrijgt dan de helft van de huwelijksgemeenschap wordt als een fictieve verkrijging krachtens erfrecht aangemerkt174.

174 A rt. 11 lid 4 SW. 143

Voorbeeld Olivier en Marijke zijn gehuwd onder huwelijkse voorwaarden, inhoudende een gemeenschap van roerende zaken. Ze hebben twee kinderen. Omdat hun grote passie zeilen is, wonen zij in een huurhuis en zit het meeste vermogen in de zeilboot. De zeilboot valt in de huwelijksgemeenschap van Olivier en Marijke. Bij huwelijkse voorwaarden hebben zij een beding opgenomen dat, bij het overlijden van één van hen, de boot zal verblijven aan de langstlevende echtgenoot. De waarde van de boot ten tijde van Oliviers overlijden is € 200.000. Het overig vermogen van Olivier is op dat moment € 50.000 en dat van Marijke € 30.000.

Als Olivier nu overlijdt zonder dat hij een testament heeft, verkrijgt Marijke krachtens huwelijksvermogensrecht € 100.000 en krachtens erfrecht een derde van € 50.000. De verrijking van Marijke door de werking van het verblijvingsbeding ad € 100.000 wordt fictief als een verkrijging krachtens erfrecht aangemerkt en daardoor met erfbelasting belast.

Zijn partijen een wederkerig verplicht finaal verrekenbeding overeengekomen in hun huwelijkse voorwaarden, dan is de fictie ook van toepassing. Belast als fictieve verkrijging is dan wat een echtgenoot méér verkrijgt dan waarop hij volgens de wettelijke regels175 recht had. Bij een wederkerig verplicht finaal verrekenbeding is dat dus het geval als de langstlevende echtgenoot meer dan de helft van het gezamenlijke vermogen krijgt.

7.3 FICTIEF VRUCHTGEBRUIK

Op grond van het wettelijk erfrecht is bij het overlijden van de erflater met achterlating van een echtgenoot en één of meer kinderen de wettelijke verdeling van toepassing. Als gevolg hiervan krijgen de kinderen een vordering op de langstlevende ouder ter grootte van hun erfdeel. De overbedelingsschuld die de langstlevende heeft aan de kinderen, wordt vermeerderd met een rente die overeenkomt met de wettelijke rente, voor zover deze rente meer bedraagt dan zes procent. Als deze wettelijke regeling geldt, wordt voor de waardering van de verkrijging de vordering respectievelijk schuld als renteloos aangemerkt176. De langstlevende en de kinderen kunnen samen een andere rente overeenkomen.

Wanneer de langstlevende over de overbedelingsschuld een rente is verschuldigd die lager is dan zes procent (samengesteld) is sprake van een fictief vruchtgebruik177. Het fictief vruchtgebruik verhoogt de verkrijging van de langstle-

175 A rt. 1:132 BW. 176 A rt. 21 lid 14 SW. 144 177 H R 11 januari 1989, BNB 1989/260.

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING vende en verlaagt de verkrijging van de kinderen gezamenlijk met eenzelfde bedrag178. De berekening van het fictief vruchtgebruik is alleen van belang bij het overlijden van de eerststervende.

Bij het overlijden van de langstlevende wordt diens nalatenschap verlaagd met de civielrechtelijke overbedelingsschuld en de werkelijk bijgeschreven rente. De omvang van de rente kan op deze wijze een belangrijk instrument zijn om de belastingheffing bij het eerste en/of het tweede overlijden te beïnvloeden. Een lage rente leidt bij het eerste overlijden immers tot een fictief vruchtgebruik en daarmee in de meeste gevallen tot een lager bedrag aan te betalen erfbelasting op dat moment. Door de lagere rente is de overbedelingsschuld bij het overlijden van de langstlevende minder hard opgerent, zodat op dat moment meer erfbelasting zal zijn verschuldigd. Als bij het eerste overlijden voor een hogere rente wordt gekozen zal bij het eerste overlijden wellicht meer erfbelasting zijn verschuldigd, en bij het tweede overlijden minder.

7.4 VERBLIJVINGS-, TOEDELINGS- EN OVERNEMINGSBEDING

7.4.1 Algemeen

Vaak wordt er in samenlevings- of maatschapscontracten een verblijvingsof overnemingsbeding opgenomen. Een verblijvingsbeding houdt in dat een bepaald gemeenschappelijk goed ná het overlijden van één van de deelgenoten (de mede-eigenaren) toekomt aan de overige deelgenoten. Zij verkrijgen dan dit goed op grond van een overeenkomst.

Ook hier geldt dat dit fictief als een verkrijging krachtens erfrecht wordt aangemerkt omdat anders hele nalatenschappen onbelast zouden kunnen worden overgeheveld179. Immers, door alle goederen gemeenschappelijk te maken en een verblijvingsbeding op te nemen, zou het gehele vermogen over kunnen gaan zonder erfbelasting te betalen.

7.4.2 Verwantschapseis

Deze fictie geldt ook alleen ten aanzien van de partner of diens bloed- en aanverwanten tot en met de vierde graad of hun partners.

178 A rt. 21 lid 13 SW. 179 A rt. 11 SW. 180 A rt. 10 SW. 145

7.4.3 Tegenprestatie

Op de fictieve verkrijging mag een eventuele tegenprestatie in mindering worden gebracht. Is er sprake van een verblijvingsbeding tegen inbreng van de waarde, dan zal de inbreng in mindering kunnen worden gebracht. Eventueel eerder betaalde overdrachtsbelasting of schenkbelasting mag worden verrekend met de te heffen erfbelasting. Overigens geldt voor deze verrekening wel dat het object van heffing hetzelfde moet zijn.

7.4.4 Overnemingsbeding

Een overnemingsbeding is een beding dat aan een ander het recht geeft een bepaald goed over te nemen, meestal tegen betaling van de waarde. Een soort koopoptie dus. Overnemingsbedingen komen vaak voor in maatschaps- en firmacontracten.

7.5 180-DAGENFICTIE

Voor de berekening van de erfbelasting worden schenkingen, die binnen 180 dagen vóór het overlijden van de erflater zijn gedaan, geacht krachtens erfrecht te zijn verkregen181. Deze regel is opgenomen om te voorkomen dat men in het zicht van het overlijden met schenkingen gebruik kan maken van de tariefsprogressie en op deze wijze de erfbelasting kan verminderen.

Op de 180-dagenregel gelden enkele uitzonderingen. De belangrijkste uitzonderingen zijn: • de fictie geldt niet als de schenking is verkregen door een kind van zijn ouders en er een beroep op de verhoogde vrijstelling voor de schenkbelasting is gedaan of kan worden 182. • als de schenking is gedaan ter voldoening aan een natuurlijke verbintenis.

Al betaalde schenkbelasting of al betaalde overdrachtsbelasting wordt verrekend met de erfbelasting.

Het is van belang dat, als de schenker in algehele gemeenschap van goederen is gehuwd, de schenking slechts voor de helft ten laste van zijn vermogen komt. De andere helft komt ten laste van het vermogen van de echtgenoot. Dit betekent dat de 180-dagenregeling ook maar op de helft van de waarde van de schenking van toepassing is.

181 A rt. 12 SW. 146 182 A rt. 33 lid 1 sub 5 SW.

7.6 UITKERINGEN UIT LEVENSVERZEKERING

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING

7.6.1 Algemeen

Veel mensen bezitten polissen van levensverzekering ter bescherming tegen de financiële gevolgen van overlijden. Als door een overlijden een polis van levensverzekering tot uitkering komt, kunnen die uitkeringen zijn belast met erfbelasting183. De SW kent namelijk een fictiebepaling die verkrijgingen uit een overeenkomst van levensverzekering belast met erfbelasting184.

Een uitkering uit een levensverzekering is als zodanig geen verkrijging krachtens erfrecht. De Hoge Raad heeft bepaald dat de uitkering uit een levensverzekering een rechtstreekse vordering op de verzekeraar oplevert. Dit noemen we de ‘leer van het zelfstandige recht’. De begunstigde verkrijgt op grond van een overeenkomst en niet krachtens erfrecht. Om te voorkomen dat via het afsluiten van levensverzekeringen het vermogen onbelast wordt overgeheveld, is deze fictiebepaling in de SW opgenomen.

De fictiebepaling is alleen van toepassing voor zover de uitkering kan worden toegerekend aan een onttrekking aan het vermogen van de erflater. Dit wordt bekeken op het moment van overlijden.

Als een gehuwde vrouw een verzekering sluit op het leven van haar man en zij zichzelf als begunstigde aanwijst, is geen sprake van een derdenbeding (een bepaling in een overeenkomst waar een derde die geen partij is bij de betreffende overeenkomst een beroep op kan doen en wat de derde kan aanvaarden), maar wel van een levensverzekering. De vrouw heeft een voorwaardelijk recht op de uitkering, welk recht tot haar vermogen behoort. Als zij in gemeenschap van goederen is gehuwd, behoort dit voorwaardelijke recht tot de gemeenschap. Bij het overlijden van de man is artikel 13 SW van toepassing voor de helft van de uitkering, als de premies uit het gemeenschappelijk vermogen zijn voldaan. De andere helft van de uitkering ontvangt de vrouw op grond van het huwelijksvermogensrecht.

7.6.2 Levensverzekeringen tussen echtgenoten

Om tot een onbelaste uitkering te komen, is in de situatie tussen echtgenoten een aantal factoren van belang. Deze factoren zijn door de staatssecretaris van Financiën in het premiesplitsingsbesluit185 omschreven.

183 A rt. 13 SW. 184 De fictiebepaling geldt ook voor een ongevallenverzekering en een beding ten behoeve van een derde. 185 B esluit van 14 december 2010, nr. DGB2010/873M. 147

Van belang zijn: • de wijze waarop de polis is gesloten en • de redactie van huwelijks- of partnerschapsvoorwaarden of samenlevingscontract.

Wijze waarop de polis is gesloten Ten eerste moet het deel van de premie dat betrekking heeft op het overlijdensrisico zijn verschuldigd door een ander dan de erflater/verzekerde. Dit doet zich voor bij gemengde verzekeringen en risicoverzekeringen.

Gemengde verzekeringen zijn verzekeringen die zowel uitkeren bij in leven zijn van het verzekerde lijf op een bepaalde datum (de einddatum), als bij overlijden van de verzekerde vóór die datum.

Het doet niet ter zake wie de premie feitelijk heeft betaald. De premieverschuldigdheid ten opzichte van de verzekeraar, zoals aangetekend op de polis, is doorslaggevend.

Gevolg van deze eis is dat de verzekering kruislings moet worden afgesloten. Dit betekent dat één echtgenoot zowel verzekeringnemer als begunstigde moet zijn en de andere persoon de verzekerde. Betaalt de verzekerde de premie feitelijk, dan gaat de staatssecretaris ervan uit dat er sprake is van schenking van de premie of dat er een vordering van de premiebetaler op degene, die de premie verschuldigd is, ontstaat.

De verschuldigdheid van de premie moet blijken uit de polis en uit een door alle premieplichtigen ondertekend en gedagtekend aanvraagformulier of ander schriftelijk stuk, mits dit ook aan enige andere eisen voldoet.

Redactie huwelijks- of partnerschapsvoorwaarden of samenlevingscontract Vervolgens is bepaald dat ‘de huwelijkse voorwaarden de constructie moeten kunnen dragen’. Deze vage omschrijving komt erop neer dat de verschuldigdheid van de premie niet indirect via het huwelijksvermogensregime toch ten laste van het vermogen van de erflater/verzekerde komt.

Denkt u hierbij aan gehuwden in AGvG, geregistreerde partners of aan gehuwden of geregistreerden onder huwelijks- of partnerschapsvoorwaarden met in die voorwaarden een periodiek dan wel finaal verrekenbeding. In deze gevallen is zonder nadere voorziening de uitkering belast voor de SW aangezien de premies indirect toch deels uit het vermogen van de erflater zijn voldaan. Probleem in de civielrechtelijke discussie of premies wel of niet tot de kosten van de huishouding behoorden, was de vraag welk doel de verzekering had. 148 Hoofdregel was dat premies die zijn betaald voor een polis die tot doel had

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING een zekere oudedags- of nabestaandenvoorziening te hebben, behoorden tot de kosten van de huishouding. Premies betaald voor een polis die een beleggingskarakter heeft, konden wel uit privévermogen zijn betaald.

De grens tussen beide soorten polissen is dusdanig vaag en discutabel dat de staatssecretaris op 29 februari 2000 heeft besloten dat voor de toepassing van de SW premies van levensverzekeringen niet worden aangemerkt als kosten van de huishouding, tenzij tussen echtgenoten of samenwonenden uitdrukkelijk anders is overeengekomen. Dit betekent dat er fiscaal geen discussie hoeft te zijn over de toerekening van de betaalde premies. Voor de praktijk blijft het van belang samenlevingscontracten, partnerschapsvoorwaarden en huwelijkse voorwaarden te toetsen. Ondanks het besluit kan onjuiste redactie (bijvoorbeeld een standaard finaal verrekenbeding vanwege de daardoor ontstane ‘alsof’-gemeenschap van goederen) immers leiden tot heffing van erfbelasting.

Algehele gemeenschap van goederen Nu premies van levensverzekering sinds 29 februari 2000 niet meer tot de kosten van de huishouding behoren, kan de vraag worden gesteld uit welk vermogen gehuwden in AGvG de premies dan wel betalen.

In de praktijk is het vaak moeilijk de band tussen de premiebetaling en het verzekerde lijf te verbreken vanwege het geldende huwelijksvermogensregime, zoals bij de AGvG. In een dergelijke situatie zijn namelijk de tijdens de huwelijksperiode verschuldigde premies voor de helft aan het vermogen van beide echtgenoten onttrokken. Bij huwelijkse voorwaarden met een zogenoemd ‘verrekenbeding’ wordt vaak in de huwelijkse voorwaarden bepaald dat de premies van levensverzekering niet worden verrekend om te voorkomen dat de uitkering belast wordt met erfbelasting. De uitkering kan dus alleen onbelast blijven als geen sprake is van een gemeenschap van goederen.

Ook ná de wetswijziging blijft dat mogelijk. Bij de wetswijziging is een pijnpunt weggenomen bij de heffing van erfbelasting op uitkeringen uit levensverzekering dat zich met name voordoet in gevallen waarin de erflater in AGvG gehuwd was. In deze veel voorkomende situaties werd tot 2010 in beginsel de gehele uitkering uit een levensverzekering in de heffing van erfbelasting betrokken en kon daarop maar de helft van de betaalde premies in mindering worden gebracht.

Deze wijze van heffing werd als onredelijk ervaren. Vanaf 2010 wordt alleen het deel van de uitkering belast dat kan worden toegerekend aan een onttrekking van de erflater. In het geval van een AGvG zal dat er toe leiden dat niet meer de hele uitkering maar nog maar de helft daarvan in de heffing 149 wordt betrokken. Vanaf 2010 bestaat geen recht meer op premieaftrek.

Voorbeeld Marco en Alieke zijn gehuwd in AGvG. Alieke heeft een levensverzekering afgesloten op het leven van Marco en zij is begunstigde en verzekeringnemer. De uitkering bedraagt € 100.000. Inmiddels heeft Alieke € 25.000 aan premies betaald. Als Marco overlijdt, ontvangt Alieke de uitkering. De helft van de uitkering is belast bij Alieke, aangezien een deel van de premies ten laste van het vermogen van Marco is gekomen door de gemeenschap van goederen.

Dit geldt ook bij een verplicht wederkerig finaal verrekenbeding bij overlijden als de premies van een levensverzekering niet zijn uitgesloten voor de verrekening. De Hoge Raad heeft namelijk geoordeeld dat een verplicht wederkerig finaal verrekenbeding bij overlijden economisch gezien een AGvG vormt zodat in beginsel de premies economisch ten laste komen van het vermogen van beide echtgenoten. Als is bepaald dat de premies ten laste blijven van de verzekeringnemer kan gebruik worden gemaakt van de premiesplitsing, zodat de ene echtgenoot verzekeringnemer wordt van het overlijdensrisicodeel (de andere echtgenoot is dan de verzekerde en verzekeringnemer voor het levendeel). Een alternatief is een zogenoemde ‘kruislingse verzekering’ op het leven van de andere echtgenoot (afzonderlijke verzekering).

Als ten laste van de gemeenschap premies voor een sommenverzekering zijn gekomen en de echtgenoot de verzekering op zijn lijf heeft afgesloten en een derde als begunstigde heeft benoemd186 en deze levensverzekering door het overlijden van deze echtgenoot tot uitkering komt, moet hij op grond van het gewijzigde huwelijksvermogensrecht vanaf 2012 aan de gemeenschap de waarde van de uitkering vergoeden, die evenredig is aan het ten laste van de gemeenschap gekomen deel van de premies. Op grond van artikel V lid 5 (overgangsbepaling) is artikel 96a 5 Boek 1 BW niet van toepassing als de begunstiging vóór 1 januari 2012 al onherroepelijk was.

Voorbeeld De echtelieden zijn vóór 2018 gehuwd in AGvG. Tijdens het huwelijk heeft de man een sommenverzekering afgesloten op zijn leven en heeft hij een vriendin als begunstigde benoemd. Bij zijn overlijden bestaat het totale vermogen van de echtelieden uit een woning van € 350.000 en het saldo op de bankrekening van € 50.000. De uitkering uit de sommenverzekering bedraagt € 150.000. Enig erfgenaam is de langstlevende echtgenoot. De nalatenschap van de man bedraagt € 125.000 ((€ 400.000 + € 150.000) x ½ - € 150.000).

186 B estaat de gift in de aanwijzing van een begunstigde bij een sommenverzekering die tijdens het leven van de verzekeringnemer is aanvaard of aanvaard kan worden, dan is 150 daarvoor toestemming nodig (art. 88 lid 4 tweede zin BW).

Uitleg:

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING De uitkering wordt dus fictief bij de gemeenschap van goederen opgeteld en vervolgens door twee gedeeld (artikel 100 Boek 1 BW). De gemeenschap van goederen op het moment van overlijden bedraagt € 400.000 plus € 150.000 (op grond van het feit dat de premies volledig ten laste van de gemeenschap zijn gekomen) en de vrouw verkrijgt de helft daarvan, dat wil zeggen € 275.000 krachtens huwelijksgoederenrecht. Het deel van de nalatenschap bedraagt daardoor voor haar € 400.000 -/- € 275.000 = € 125.000. Haar erfenis is dus € 125.000.

Bestaat de gift in de aanwijzing van een begunstigde bij een sommenverzekering die tijdens het leven van de verzekeringnemer is aanvaard of aanvaard kan worden, dan is daarvoor toestemming nodig (artikel 88 lid 4 tweede zin Boek 1 BW). Als artikel 96a Boek 1 BW van toepassing is (zoals in dit geval), is de hele uitkering belast op grond van artikel 13 SW sinds 2012.

Uiteraard heeft het bovenstaande effect op de werking van artikel 13 SW. De premies worden geacht helemaal ten laste te komen van de erflater en niet langer voor de helft ten laste van de erflater en voor de helft ten laste van de langstlevende.

7.6.3 Levensverzekering met erflater

Sinds 2010 is de wettelijke fictie met betrekking tot de levensverzekering die is afgesloten met de erflater of zijn partner en waarbij deze optreedt als verzekeraar. Hierbij is bijvoorbeeld de erflater zowel de verzekeraar als het verzekerde lijf en is zijn kind de verzekeringnemer. Tot 2010 kwam de verzekeringsuitkering ten laste van de nalatenschap, maar kon deze volgens de Hoge Raad niet worden belast bij de begunstigde/verzekeringnemer. Vanaf 2010 wordt de uitkering minus de betaalde premie wel belast. Dit geldt ook als de partner van de erflater een verzekering bij de erflater sluit op diens leven. Deze regeling geldt natuurlijk niet als het kind of de partner een overlijdensrisicoverzekering sluit bij een verzekeringsmaatschappij. In dat geval moet worden gekeken of voor de premie iets onttrokken is uit het vermogen van de erflater (zie hiervoor).

Een uitkering uit een levensverzekering werd tot 2010 daardoor geheel belast met erfbelasting187. Er bestond wel recht op aftrek van de ten laste van de begunstigde gekomen premies188. Dat kwam bij in AGvG gehuwden neer op de helft van de betaalde premies.

187 HR 28 januari 1975, BNB 1976/75. 188 A rt. 23 SW (oud). 151

7.6.4 Overlijden verzekeringnemer

Bij het overlijden van een echtgenoot komt niet altijd de polis tot uitkering. Voor uitkering is namelijk vereist dat het verzekerde lijf overlijdt. Overlijdt alleen de verzekeringnemer, die niet ook de verzekerde is, dan keert de polis niet uit. Dit is het geval bij een kruislings gesloten verzekering. De polis vertegenwoordigt meestal wel een zekere waarde. Deze waarde zal in de nalatenschap van de overledene vallen en dus in de heffing van erfbelasting worden betrokken. Aan de fictiebepaling komt men hier niet toe. Was de verzekeringnemer gehuwd in gemeenschap van goederen, dan zal uiteindelijk de helft van de waarde van de polis in zijn nalatenschap vallen.

7.6.5 Lijfrenten

Overlijden verzekeringnemer Ook lijfrenten kunnen onder artikel 13 SW vallen. Is degene die overlijdt de verzekeringnemer, dan vindt er geen uitkering plaats. De waarde in het economisch verkeer van de verzekering valt dan in de nalatenschap. De waarde van de lijfrenteverzekering kan worden opgevraagd bij de betreffende verzekeraar. Waren de echtgenoten gehuwd in AGvG, dan wordt maar de helft van de waarde van lijfrenteverzekering in de heffing betrokken.

Overlijden verzekerde Bij lijfrenten moet voor de SW onderscheid gemaakt worden tussen lijfrenten die vallen onder het Pre Brede Herwaarderingsregime en lijfrenten die vallen onder het Brede Herwaarderingsregime.

Brede Herwaarderingsregime189 Krijgt iemand door het overlijden van de verzekerde recht op een lijfrente-uitkering volgens het Brede Herwaarderingsregime, dan is de uitkering onbelast. Er vindt wel lijfrente-imputatie bij de partner plaats. De (helft van de) gekapitaliseerde waarde, verminderd met 30 procent belastinglatentie, wordt geïmputeerd op de vrijstelling190. De lijfrente-imputatie werkt dus hetzelfde als de pensioenimputatie en vermindert de vrijstelling van de gerechtigde. Ook hiervoor kan de nettomethode worden gebruikt.

Voor de lijfrente-imputatie is vereist dat het een lijfrente betreft waarvoor de premies aftrekbaar waren voor de inkomstenbelasting volgens het Brede Herwaarderingsregime. Het zal daarom moeten gaan om een (tijdelijke)

189 Lijfrenten tegen premiebetaling afgesloten vanaf 16 februari 1991 of tegen koopsom afgesloten na 1 januari 1992. 152 190 A rt. 32 leden 3 en 5 SW.

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING oudedagslijfrente, een nabestaandenlijfrente, een lijfrente voor een meerderjarig invalide kind of een overbruggingslijfrente.

Een lijfrente moet worden gekapitaliseerd aan de hand van de regels voor kapitalisatie van periodieke uitkeringen191.

Voorbeeld Mevrouw Stigter (63 jaar) krijgt door het overlijden van haar man in 2025 recht op een (in het Brede Herwaarderingsregime) nabestaandenlijfrente van € 40.000 per jaar. De helft van de waarde van deze lijfrente vermindert haar vrijstelling voor de erfbelasting met: ½ x (factor 10 x € 40.000 x 0,7 (= 30 procent belastinglatentie)) = € 140.000. Van haar vrijstelling resteert dan € 804.698 -/- € 140.000 = € 664.698.

Let op, een Brede Herwaarderingsregime lijfrente levert op grond van artikel 13 SW een fictieve verkrijging op, maar deze wordt niet belast op grond van artikel 32 lid 1 ten 5o en lid 3 SW. Wel wordt een vrijgestelde lijfrente geïmputeerd op de partnervrijstelling.

Pre Brede Herwaarderingsregime192 Voor de lijfrenten onder het oude regime geldt het volgende. Is er een lijfrenteverzekering afgesloten en komt deze door het overlijden van de verzekerde tot uitkering, dan is in beginsel de fictie van artikel 13 SW van toepassing. Een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule valt onder voorwaarden onder het oude regime. Bij deze verzekering moet bij expiratie van de kapitaalverzekering in beginsel een lijfrente worden aangekocht. Koopt men een nabestaandenlijfrente aan die niet voldoet aan de voorwaarden van het huidige regime, dan is het verzekerd kapitaal belast, onder aftrek van de premies die ten laste van de begunstigde zijn gekomen en 30 procent latente inkomstenbelasting. Valt de aan te kopen lijfrente wel onder het huidige regime, dan vindt lijfrente-imputatie plaats. De (helft van de) gekapitaliseerde waarde verminderd met 30 procent latente inkomstenbelasting wordt geïmputeerd op de vrijstelling193.

Als derde mogelijkheid kan de uitkering worden afgekocht. Er wordt dan geen lijfrente aangekocht. Het verzekerd kapitaal zal worden belast met erfbelasting. Van de uitkering mogen de premies, die ten laste van de begunstigde zijn gekomen, worden afgetrokken, evenals 30 procent latente inkomstenbelasting194.

191 A rtt. 5 t/m 9 Uitvoeringsbesluit SW en 21 leden 5 en 6 SW. 192 L ijfrenten tegen premiebetaling afgesloten vóór 16 februari 1991 of tegen koopsom afgesloten voor 1 januari 1992. 193 A rt. 32 leden 2, 3 en 5 SW. 194 B esluit 22 april 1996, V-N 1996/1898. 153

Is er sprake van een zuivere of gerichte oud regime lijfrente die niet voldoet aan de voorwaarden van het huidige regime, dan is de hoofdregel dat de gekapitaliseerde waarde is belast, verminderd met de premies die ten laste van de begunstigde zijn gekomen en 30 procent belastinglatentie195.

Verpanding In het verleden werden levensverzekeringen vaak verpand aan de geldverstrekker van een hypothecaire geldlening. Om het risico van overlijden af te dekken, werd meestal een verzekering afgesloten met een vorm van overlijdensdekking erin. Mocht de hypotheekgever overlijden tijdens de looptijd van de hypotheek, dan kon de hypotheekschuld met de uitkering worden afgelost. Op die manier was de geldverstrekker beschermd tegen overlijden van de hypotheekgever(s).

De uitkering uit de levensverzekering diende als zekerheid voor de geldverstrekker. Om de geldverstrekker de zekerheid te geven dat de uitkering uit de levensverzekering ook daadwerkelijk werd gebruikt om de hypotheekschuld af te lossen, werd de polis vaak verpand. Bij verpanding kan de geldverstrekker als eerste begunstigde voor de uitkering uit levensverzekering worden aangewezen. De geldverstrekker zal dan degene zijn die de uitkering uit de levensverzekering zal ontvangen.

Welke gevolgen heeft verpanding voor het saldo van de nalatenschap? Bij het overlijden van de verzekerde wordt de hypotheekschuld met de uitkering door de geldverstrekker afgelost. In het saldo van de nalatenschap zal de hypotheekschuld wegvallen. Het saldo van de nalatenschap is daardoor hoger dan wanneer de schuld nog wel in de nalatenschap zou zitten. De helft van de uitkering is dus belast op grond van artikel 1 SW.

De vraag is verder hoe de fictiebepaling uit de SW omgaat met de uitkering uit levensverzekering. De uitkering gaat immers rechtstreeks naar de geldverstrekker. Voor de geldverstrekker is hier geen sprake van een belaste verkrijging voor de SW. De langstlevende wordt door de uitkering wel van een schuld bevrijd. Als de langstlevende niet voldoet aan de eerdergenoemde vereisten, was tot 1 januari 2010 de uitkering op grond van artikel 13 SW belast. Dit gebeurt bij degene die daadwerkelijk van een schuld wordt bevrijd. Vanaf deze datum komt men niet meer toe aan deze fictieve verkrijging voor de langstlevende echtgenoot, omdat de helft van de uitkering al is belast via de nalatenschap.

195 K apitalisatie aan de hand van de regels voor periodieke uitkeringen, artikelen 5 t/m 9 154 Uitvoeringsbesluit SW.

Voorbeeld

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING Marcel is gehuwd in AGvG met Moniek. Zij hebben twee kinderen. Hun vermogen bestaat uit een woning met een waarde van € 600.000 en een daarop rustende spaarhypotheek van € 400.000. De polis is verpand ten gunste van de geldverstrekker. Bij overlijden van Marcel of Moniek keert de levensverzekering € 400.000 uit. Marcel overlijdt.

De levensverzekering keert € 400.000 uit aan de geldverstrekker die hiermee de hypotheekschuld aflost. Omdat de hypotheekschuld is afgelost, valt deze buiten de nalatenschap.

De nalatenschap van Marcel bestaat uit de helft van de woning ad € 300.000. De nalatenschap zal vererven naar Moniek en de twee kinderen, voor ieder een derde (€ 100.000).

In dit geval is alles belast op grond van artikel 1 SW en is artikel 13 SW niet van toepassing. Ook wordt Moniek bevrijd voor haar deel van de hypotheekschuld, dus voor € 200.000. Deze schuldbevrijding heeft zij voor de helft bewerkstelligd door haar bijdrage aan de betaalde premies en is sinds 2010 onbelast. Dit betekent dat Moniek erfbelasting zal moeten betalen over € 100.000 (erfdeel) en de beide kinderen ieder over € 100.000. In totaal wordt over € 300.000 erfbelasting betaald (zonder rekening te houden met eventuele vrijstellingen).

Weduweclausule Een andere mogelijkheid ter zekerheid voor de geldverstrekker is gebruik te maken van de weduweclausule (ook wel ‘partnerclausule’ of ‘betalingsopdracht’ genoemd). Bij het gebruik van de weduweclausule is de langstlevende partner de eerste begunstigde in plaats van de geldverstrekker. Die heeft zich dan verplicht de uitkering uit de levensverzekering onmiddellijk aan te wenden voor de aflossing van de hypotheekschuld.

De langstlevende erft de (helft) van de hypotheekschuld. Ook ontvangt de langstlevende de uitkering uit de levensverzekering.

Volgt men deze weg, dan is het saldo van de nalatenschap lager ten opzichte van de situatie bij verpanding. De langstlevende erft nu immers de helft van de hypotheekschuld, terwijl de hypotheekschuld bij de verpanding wegviel.

De uitkering uit de levensverzekering gaat naar de langstlevende. Bij de vraag of artikel 13 SW van toepassing is en of de helft van de uitkering bij de langstlevende is belast, gelden de gewone regels van de fictiebepaling zoals hiervoor omschreven. Daarbij zijn het huwelijksgoederenregime en de wijze waarop de polis is gesloten van belang.

Voorbeeld (vervolg) Zouden Marcel en Moniek een weduweclausule met de geldverstrekker zijn overeengekomen, dan zou Moniek de begunstigde zijn van de uitkering uit de verzekering. Zij ontvangt de uitkering en lost daarmee de hypotheekschuld af en krijgt hierdoor een vordering op de nalatenschap. In de nalatenschap van Marcel zit dus ondanks de aflossing een schuld. De nalatenschap bedraagt maar € 100.000, namelijk: de helft van de woning € 300.000 de helft van de hypotheekschuld € 200.000-/- totaal € 100.000

De nalatenschap vererft naar Moniek en de twee kinderen, voor ieder een derde (€ 33.333). Ook ontvangt Moniek een uitkering uit levensverzekering van € 400.000. Moniek zal erfbelasting over de helft van de uitkering moeten betalen.

Dit betekent dat Moniek erfbelasting betaalt over (afgerond) € 33.333 + € 200.000. De beide kinderen betalen ieder over (afgerond) € 33.333. In totaal wordt over (afgerond) € 300.000 erfbelasting betaald (zonder rekening te houden met eventuele vrijstellingen).

FICTIEBEPALINGEN ERFBELASTING

Morgenrit langs het strand, Anton Mauve, 1876

8. SCHENKBELASTING

8.1 ALGEMEEN

Schenkbelasting wordt geheven over de waarde van al wat door schenking wordt verkregen van iemand die ten tijde van de schenking in Nederland woonde196. Voor de schenkbelasting wordt de gift gelijkgesteld met een schenking. Het recht wordt geheven van de begiftigde. De tariefgroepen en de verschuldigde percentages zijn voor de schenkbelasting gelijk aan die van de erfbelasting197. De vrijstellingen zijn anders.

Ook voor de schenkbelasting is de (fictieve) woonplaats van de schenker het aanknopingspunt. Schenkbelasting wordt geheven bij de verkrijger over schenkingen en giften. Civielrechtelijk komt een schenking tot stand op het moment dat het schenkingsaanbod is aanvaard. Dit uitgangspunt gold fiscaalrechtelijk tot 2010 ook, maar de verplichting tot het indienen van de aangifte en daarmee tot het betalen van schenkbelasting was uitgesteld tot het moment dat de voorwaarde in vervulling ging198. Schenking onder opschortende voorwaarde speelt onder andere bij de zogenoemde ‘tweetrapsschenking’ of ‘fideï-commissionaire’ schenkingen. Hierbij verkrijgt de begiftigde onder ontbindende voorwaarde van overlijden (bezwaarde genoemd) en de tweede begiftigde onder opschortende voorwaarde van in leven zijn op het moment dat de bezwaarde overlijdt (verwachter genoemd). Op grond van het gewijzigde artikel 1 lid 9 SW wordt een schenking onder opschortende voorwaarde geacht tot stand te komen op het moment dat de voorwaarde wordt vervuld.

196 E igenlijk: binnen het rijk. 197 A rt. 24 SW. 198 A rt. 46 SW oud. 159

In combinatie met het feit dat aanknopingspunt van de heffing de woonplaats van de schenker is, betekent de wijziging dat Nederland vanaf 2010 schenkbelasting kan heffen in situaties waar tot 2010 niet kon worden geheven, omdat de schenker ten tijde van de schenking niet in Nederland (fictief) woonachtig was, terwijl hij dat wel was op het moment dat de voorwaarde werd vervuld. Omgekeerd gold dat Nederland in de oude situatie schenkbelasting kon heffen op het moment dat de voorwaarde in vervulling ging, terwijl de schenker niet meer in Nederland (fictief) woonachtig was.

Als de schenker ten tijde van het vervullen van de voorwaarde al is overleden en hij in Nederland (fictief) woonachtig was, is de verwachter over zijn verkrijging erfbelasting in plaats van schenkbelasting verschuldigd. Hiervoor is aan artikel 12 SW een lid toegevoegd, namelijk: ‘al wat wordt verkregen krachtens een schenking die tot stand is gekomen na het overlijden, wordt voor de toepassing van de SW geacht krachtens erfrecht te zijn verkregen’.

8.2 VRIJSTELLINGEN SCHENKBELASTING

De belangrijkste vrijstellingen voor de schenkbelasting voor 2025 zijn de volgende199:

Vrijstellingsbedragen schenkbelasting Kinderen jaarlijks € 6.908 Kinderen 18 - 40 jaar (eenmalig, vrij te besteden) € 33.129 Kind 18-40 jaar (dure studie) € 69.009 Overige verkrijgers € 2.769

• als een schenking strekt tot voldoening aan een natuurlijke verbintenis, dan is dit onbelast. Een natuurlijke verbintenis is een dringende verplichting van moraal en fatsoen die niet rechtens afdwingbaar is. • als verkregen wordt door een rechtspersoon die tot doel heeft de materiële en geestelijke belangen van werknemers en hun nabestaanden te bevorderen, is dit onbelast. • als wordt geschonken aan iemand die niet in staat is zijn schulden te betalen, dan is dit onbelast als de schenking is bedoeld om de schulden af te lossen. • ook vrijgesteld voor de schenkbelasting zijn verkrijgingen waarover in Nederland al loon- of inkomstenbelasting wordt geheven.

160 199 A rt. 33 SW.

Voorbeeld

SCHENKBELASTING Als men de begunstiging van een lijfrentepolis (oud regime) onherroepelijk wijzigt, moet de begiftigde over de waarde van de polis schenkbelasting betalen en over de te ontvangen termijnen inkomstenbelasting. Er geldt geen vrijstelling, want het voorwerp van schenking (waarde van de polis) is ongelijk aan wat aan de inkomstenbelasting wordt onderworpen (telkens één termijn).

Wordt de begunstiging herroepelijk gewijzigd, dan wordt telkens één termijn geschonken. De schenking wordt onherroepelijk op het moment dat de termijn wordt uitgekeerd. Hier geldt wel een vrijstelling voor de schenkbelasting, ervan uitgaand dat deze termijn ook aan de inkomstenbelasting is onderworpen.

Uitbreiding vrijstelling voor eigen woning200 Voor de periode van 1 oktober 2013 tot en met 31 december 2014 is overeenkomstig het Belastingplan 2014 de vrijstelling schenkbelasting voor de eigen woning uitgebreid geweest. Onder voorwaarden was in die periode het van schenkbelasting vrijgestelde bedrag van € 53.016 verhoogd tot een bedrag van € 100.000 (‘jubelton’), wanneer dit bedrag werd gebruikt voor de aankoop, verbetering of onderhoud van de eigen woning. Deze verhoogde vrijstelling gold ongeacht de relatie tussen schenker en ontvanger. De goedkeuring gold onder voorwaarden ook voor de schenking voor de aflossing van de (rest)schuld van een (vervreemde) eigen woning.201 Denkt u hierbij aan het ‘gevaar’ van de beleggingsleer op het moment dat de schenking onder uitsluitingsclausule is verkregen en is besteed aan het aflossen van de EWS op de gezamenlijke eigen woning.

Per 1 januari 2017 is de vrijstelling van € 53.016 ten behoeve van de eigen woning structureel verhoogd naar € 100.000 (‘jubelton’). In de jaren erna is de vrijstelling gestegen naar maximaal € 106.671 in 2022. Vanaf 2023 is de vrijstelling afgebouwd naar € 28.947. Vanaf 2024 is de schenkingsvrijstelling volledig vervallen.

De verruimde schenking moest worden aangewend voor: • verwerving of verbouwing van een eigen woning of • afkoop van rechten van erfpacht, opstal of beklemming met betrekking tot die woning of • aflossing van de eigenwoningschuld of • aflossing van een restschuld die is ontstaan bij verkoop van een eigen woning.

200 A rt. 33a SW. 201 A rt. 33 onderdeel 6 SW. 161

Aanvullende voorwaarden jubelton tot 2023 • De verhoogde vrijstelling geldt voor een schenking aan een willekeurige persoon onder de voorwaarde dat de begiftigde tussen de 18 en 40 jaar oud is. • De schenking is onherroepelijk. • De schenking is onvoorwaardelijk met één uitzondering: de schenker mag de schenking doen onder de schriftelijk vastgelegde ontbindende voorwaarde dat de schenking vervalt als de begiftigde deze niet gebruikt voor de eigen woning. • Het bedrag van de schenking moet daadwerkelijk betaald worden aan de begiftigde, schenken onder schuldigerkenning/op papier is dus niet mogelijk. • Bestedingseis: de schenking moet uiterlijk in het tweede kalenderjaar na het kalenderjaar waarin de (eerste) schenking is gedaan worden aangewend voor de eigen woning.

Overige aandachtspunten jubelton tot 2023 • Actieve meldingsplicht: de begiftigde moet uiterlijk vóór 1 juni van het derde kalenderjaar volgend op het jaar waarvoor een beroep gedaan is op de verhoogde vrijstelling melden als het geschonken bedrag niet of niet tijdig is besteed aan de eigen woning. • Het bedrag van de verhoogde vrijstelling voor schenkingen die de begiftigde van dezelfde schenker ontvangt, mag onder voorwaarden gespreid over drie achtereenvolgende kalenderjaren worden benut. Voor iedere schenking waarvoor een beroep gedaan is op de verhoogde vrijstelling, zal de begiftigde desgevraagd met schriftelijke bescheiden moeten aantonen dat de schenking is besteed aan de eigen woning. • Door de bestedingstermijn van drie jaar heeft de Belastingdienst voortaan twee jaar langer de tijd voor het opleggen van een aanslag. • Let op bij uitsmeren van de jubelton over drie jaar! De bestedingstermijn gaat ook bij uitsmeren lopen op het moment van de eerste schenking. De tijd om het laatste geschonken bedrag (derde termijn) te besteden aan de eigen woning is dus relatief kort.

Voorbeeld Jasper (35) heeft van zijn tante Saar in 2022 een schenking ontvangen van € 106.671 ten behoeve van zijn eigen woning. Hij heeft nog niet eerder gebruikgemaakt van schenkingsvrijstellingen. Zijn tante wil een bedrag van € 106.671 schenken in drie termijnen. De eerste termijn betaalt zij in 2022, de tweede in 2023 en de derde in 2024. Voor Jasper betekent dit dat hij het gehele bedrag van de schenking waarvoor hij in 2022 een beroep doet op de verhoogde schenkingsvrijstelling uiterlijk in 2024 volledig moet hebben besteed aan zijn eigen woning.

SCHENKBELASTING Jubelton vanaf 2023 De vrijstelling is per 1 januari 2023 verlaagd naar € 28.947 (het bedrag van de eenmalige verhoogde vrijstelling voor schenkingen tussen ouders en kinderen). Feitelijk betekende dit dat de vrijstelling voor de eigen woning bij schenkingen van ouders aan kinderen vanaf 1 januari 2023 al verdween. Ouders konden bij de schenking aan hun kinderen namelijk niet van beide vrijstellingen gebruikmaken. Bij schenken in 2023 kon dat dus zonder schenkbelasting of voor de eigen woning of voor besteding naar vrije keuze.

De spreidingsmogelijkheid van de schenking werd beperkt (2022) of verviel (2023). Voor schenkingen die in 2022 zijn gedaan is de spreidingsmogelijkheid beperkt tot twee jaar. Dit betekende dat een bij een schenking in 2022 onbenut gebleven gedeelte van de vrijstelling van € 106.671 nog kon worden benut voor een schenking in 2023, maar niet meer voor een schenking in 2024. Schenkingen die in 2023 werden gedaan konden niet meer worden gespreid.

Bij een eerste schenking in 2022 die aangevuld werd in 2023 was de hoogte van de eerste schenking niet van belang. Het maakte dus niet uit of het in 2022 geschonken bedrag hoger of lager was dan de jaarlijkse vrijstelling in 2022 (€ 5.677 voor een schenking van ouders aan een kind en € 2.274 voor een schenking door andere personen). Het is van belang dat voldaan is aan alle voorwaarden en dat zowel in 2022 als in 2023 de schenkingsvrijstelling voor de eigen woning is aangevraagd in de aangifte schenkbelasting.

Is de schenking gespreid over 2022 en 2023, dan kon in 2023 naast het overgebleven deel van de schenkingsvrijstelling eigen woning ook nog een beroep gedaan worden op de jaarlijkse vrijstelling in 2023 (€ 6.035 voor een schenking van ouders aan een kind en € 2.418 voor een schenking door andere personen).

De besteding van de schenking kon over drie jaren worden uitgespreid. Voor schenkingen voor welke in 2022 voor het eerst een beroep op de vrijstelling eigen woning is gedaan, betekende dit dat deze uiterlijk 31 december 2024 besteed moest zijn ten behoeve van de eigen woning. Dit geldt ook voor een eventuele aanvullende schenking die in 2023 gedaan is om het nog niet benutte deel van de vrijstelling uit 2022 te benutten. Een schenking waarvoor in 2023 voor het eerst een beroep is gedaan op de toen geldende vrijstelling van maximaal € 28.947, moest uiterlijk 31 december 2025 zijn besteed ten behoeve van de eigen woning.

Voorbeeld Opa Tom schonk zijn kleinzoon Pieter-Jan (30) in 2022 een bedrag van € 106.671 (2022). Pieter-Jan had tot en met 31 december 2024 de tijd om het bedrag te besteden aan de eigen woning.

Voorbeeld Moeder Janny heeft haar dochter Marlies (39) in 2022 een bedrag van € 50.000 geschonken. In 2023 kon moeder het restant van de schenkingsvrijstelling van € 106.671 (2022) schenken plus het bedrag van de jaarlijkse vrijstelling (€ 6.035 in 2023). Marlies had tot en met 31 december 2024 de tijd om de bedragen te besteden aan de eigen woning.

Voorbeeld Tante Til wilde haar neef Stef (36) in 2023 een bedrag van € 100.000 schenken. Van deze schenking is het bedrag van € 28.947 vrijgesteld van schenkbelasting. Over het meerdere moest Stef 30 procent schenkbelasting betalen. Stef heeft tot en met 2025 om het bedrag van € 28.947 te besteden aan de eigen woning.

Overgangsrecht jubelton Er gold overgangsrecht als bij een eerdere schenking (dus een schenking vóór 2022) gebruik is gemaakt van een verhoogde schenkingsvrijstelling. Als de ouder(s) eerder van een verhoogde vrijstelling voor de schenkbelasting gebruik maakte(n), waren er nog mogelijkheden om een deel van de schenkingsvrijstelling eigen woning alsnog te benutten als het kind of zijn/haar partner volgens de Successiewet nog niet de leeftijd van 40 jaar (inclusief verjaardag) had bereikt.

Mogelijkheid 1 overgangsrecht Als voor een schenking die aan een kind is gedaan vóór 2010 gebruik is gemaakt van een verhoogde schenkingsvrijstelling en in de periode daarna geen gebruik is gemaakt van een verhoogde schenkingsvrijstelling dan had het kind in 2022 nog recht op een schenkingsvrijstelling van € 29.493 voor de eigen woning.

Mogelijkheid 2 overgangsrecht Als bij een schenking in 2020 of 2021 met een beroep op de schenkingsvrijstelling eigen woning niet het volledige belastingvrije bedrag is geschonken, mocht het restant van het belastingvrije bedrag (van het eerste jaar) nog worden gebruikt in de twee opvolgende kalenderjaren. Is in 2020 of 2021 van een andere verhoogde vrijstelling gebruikgemaakt dan is hierdoor de mogelijkheid voor onbelast schenken in 2022 voor de eigen woning vervallen.

8.3 TARIEFGROEPEN

SCHENKBELASTING Voor wat betreft de tariefgroepen sluit de schenkbelasting helemaal aan bij de erfbelasting.

8.4 WAARDERING

De grondslagen voor de waardering van wat wordt geschonken, zijn gelijk aan de waarderingen van wat krachtens erfrecht wordt verkregen.

8.5 SCHENKING VRIJ VAN RECHT

Aan een schenking hangt het prijskaartje van de schenkbelasting. Bij het schenken van geld is dit geen probleem, maar als een onroerende zaak of aandelen wordt geschonken heeft de begiftigde niet altijd liquide middelen beschikbaar om de schenkbelasting te betalen. Vandaar dat de schenker soms ook de schenkbelasting wil schenken. Het voordeel dat de begiftigde heeft doordat de schenker de belasting betaalt, is weer een schenking. De belasting hierover wordt ook weer betaald door de schenker, wat ook weer een schenking is enzovoort. Er wordt dus een eindeloze berekening gemaakt die eindigt op het moment dat er kan worden afgerond op hele euro’s. Overigens is de begiftigde ook bij de schenking vrij van recht de belastingplichtige voor de schenkbelasting. Op de website van de Belastingdienst is een rekenhulp te vinden om de schenkbelasting in verschillende situaties uit te rekenen: http://www.belastingdienst.nl/rekenhulpen/schenkbelasting.

8.6 SAMENVOEGING SCHENKINGEN

In de SW geldt voor de schenkbelasting een aantal bijzondere bepalingen. Allereerst geldt dat met elkaar gehuwde personen, die niet van tafel en bed zijn gescheiden, voor de schenkbelasting als één en dezelfde persoon worden aangemerkt202. Deze bepaling moet voorkomen dat door schenkingen aan iedere echtgenoot afzonderlijk de progressie in het tarief wordt omzeild. Spreiding van de verkrijging over twee personen matigt namelijk het toepasselijke tarief. Hoe lager de verkrijging, hoe lager het verschuldigde belastingpercentage.

202 A rt. 26 SW. 165

De gedurende een kalenderjaar door dezelfde schenker aan dezelfde begiftigde gedane schenking worden aangemerkt als één schenking voor het gezamenlijke bedrag van deze schenkingen.203

Voor schenkingen van ouders aan kinderen geldt ook weer een bijzondere regeling, die inhoudt dat in één kalenderjaar gedane schenkingen bij elkaar worden geteld en als één schenking worden beschouwd. Dit gebeurt ongeacht of de ouders apart dan wel gezamenlijk hebben geschonken204. Deze regeling geldt ook in het geval dat de ouders gescheiden zijn205.

8.7 SAMENLOOP MET OVERDRACHTSBELASTING

Als een pand wordt geschonken, moet daarover schenkbelasting worden voldaan. Dit is ook het geval als sprake is van een gift. Over de verkrijging van een onroerende zaak door middel van een schenking moet dus gewoon 10,4 procent (voor woningen twee procent, zie hierna) overdrachtsbelasting worden betaald.

Om toch cumulatie van overdrachtsbelasting en schenkbelasting te voorkomen is in de SW bepaald dat de overdrachtsbelasting die is betaald over het bedrag waarover ook schenkbelasting moet worden betaald in mindering komt op de te betalen schenkbelasting206. Over de vrijstelling voor de schenkbelasting hoeft geen schenkbelasting te worden betaald, maar wel overdrachtsbelasting.

Voorbeeld De heer Hommers schenkt een pand (geen woning) aan zijn zoon. De in aanmerking te nemen waarde van het pand bedraagt € 600.000. De verschuldigde overdrachtsbelasting bedraagt 10,4 procent van € 600.000, dus € 62.400. Er moet dus € 62.400 worden betaald bij het passeren van de akte.

Na aftrek van de ‘gewone’ vrijstelling207 bedraagt de belaste verkrijging € 593.287. De verschuldigde schenkbelasting bedraagt € 103.237. Op deze schenkbelasting komt de over € 593.287 betaalde overdrachtsbelasting in mindering (€ 61.701), zodat de aanslag schenkbelasting € 41.536 bedraagt.

203 A rt. 27 SW. 204 A rt. 28 SW. 205 A rt. 28 SW. 206 A rt. 33 sub 5 SW. 166 207 A rt. 33 lid 1 sub 5 SW.

8.8 SCHENKING DOOR MIDDEL VAN SCHULDIGERKENNING

SCHENKBELASTING Vaak willen ouders geld aan hun kinderen schenken, en kunnen (of willen) daarvoor niet de benodigde contanten vrijmaken omdat die bijvoorbeeld in een onderneming of de woning vastzitten. In dit geval biedt de schuldigerkenning uit vrijgevigheid uitkomst. Bij de schuldigerkenning erkent een ouder een bepaald bedrag schuldig aan zijn kind. Als de bepaling wordt opgenomen dat deze vordering pas opeisbaar is bij overlijden van de ouder moet deze schuldigerkenning plaatsvinden bij notariële akte omdat er sprake is van een schenking ‘ter zake des doods’. In feite wordt er geld geschonken en onmiddellijk weer door de ouder terug geleend. Civielrechtelijk is er sprake van een schuld in de nalatenschap van de ouder.

Op grond van het besluit van 6 januari 2011 nr. DGB2010/6643M wordt geen erfbelasting geheven als aan de volgende voorwaarden is voldaan: • er moet een rente van minimaal zes procent zijn verschuldigd en • de rente moet daadwerkelijk jaarlijks worden voldaan.

Zoals hiervoor al is opgemerkt is in een arrest van de Hoge Raad uitgemaakt dat een onderhandse akte bij dergelijke schuldigerkenningen onvoldoende is.

De wet voorziet in overgangsrecht met betrekking tot schuldigerkenningen uit vrijgevigheid die zijn overeengekomen vóór 1 januari 2010. In een dergelijk geval blijft toepassing van artikel 10 SW bij het overlijden van de schuldenaar achterwege, als de betrokkenen in redelijkheid mochten aannemen dat de afgesproken rente zakelijk was. Uiteraard moet deze rente dan conform het derde lid van artikel 10 SW daadwerkelijk en jaarlijks tot het overlijden van de schuldigerkenner te zijn betaald.

Voorbeeld Stel, moeder (73) is weduwe met één kind (43). Zij overlijdt in 2025 Op dat moment is haar vermogen € 150.000. In 2022 heeft zij haar kind een schenking op papier (schuldigerkenning) gedaan van € 75.000 en vanaf dat moment daadwerkelijk de jaarlijks verschuldigde rente (6% x € 75.000) overgemaakt aan haar kind. Haar totale vermogen bedroeg toen € 225.000. Op dat moment is hierover schenkbelasting verschuldigd van (stel) € 7.000.

Op het moment dat moeder komt te overlijden wordt het bedrag van de schuldigerkenning afgetrokken van de nalatenschap. Hierdoor is de nalatenschap € 75.000. Hierover is in 2025 10% x (€ 75.000 -/- € 25.490) = € 4.951 erfbelasting verschuldigd.

Wel moet nog rekening worden gehouden met het feit dat het kind het bedrag van de schuldigerkenning moet opgeven in box 3 en dat de schuldigerkenning met een notariële akte moet worden opgemaakt waarvoor kosten moeten worden gemaakt.

Rente moet op tijd zijn betaald208 Als op het moment van overlijden niet alle verschuldigd geworden rente daadwerkelijk is betaald, is artikel 10 SW van toepassing.

Voor de nog niet verschuldigde rente over de op het moment van overlijden nog lopende termijn geldt het volgende: als deze rente ná overlijden wordt betaald, kan voor de toepassing van artikel 10 SW worden aangenomen dat deze rente is betaald. Dit geldt alleen als de rentetermijn maximaal één jaar is.

Alle al verstreken rentetermijnen moeten op het moment van overlijden zijn betaald. Bij een te late betaling vóór het overlijden kan toepassing van artikel 10 SW als volgt worden voorkomen als op het moment van het overlijden: • de rente zelf is betaald. • over de te laat betaalde rente een samengestelde rentevergoeding is betaald over de periode vanaf het moment van de verschuldigdheid van de rente tot de daadwerkelijke betaling van de rente. • die samengestelde rentevergoeding gelijk is aan de overeengekomen rente bij de schuldigerkenning. Als die rente hoger is dan zes procent kan worden volstaan met een samengestelde rente van zes procent.

Als de rente of de samengestelde rentevergoeding dus tijdens het leven van de schuldigerkenner niet daadwerkelijk of niet geheel is betaald, is artikel 10 SW van toepassing.

Voorbeeld In het geval de rente niet daadwerkelijk alle jaren is voldaan is de situatie als volgt (zonder rekening te houden met het effect van rente op rente): nalatenschap is € 75.000 + € 150.000 = € 225.000. Het kind is dan na overlijden van moeder € 24.481 erfbelasting verschuldigd.

Ouders kunnen uiteraard elk jaar het bedrag van de vrijstelling aan hun kinderen schenken of schuldig erkennen. Deze vorm van vermogensoverheveling gaat langzaam. In het geval de ouders een groot vermogen hebben, kunnen zij ook overwegen om jaarlijks het bedrag van de vrijstelling plus het bedrag van de eerste schijf aan de kinderen te schenken. Dan betaalt het kind weliswaar nu 10 procent aan schenkbelasting, maar dat is goedkoper dan het

208 Z ie hiervoor ook het besluit van 6 januari 2011, nr. DGB2010/6643M, Staatscourant 168 2011, 574.

SCHENKBELASTING vermogen te laten vererven tegen het hogere percentage van 20 procent. Bij vererving geldt immers hoe groter de verkrijging, hoe hoger het percentage aan belastingheffing.

8.9 SCHENKING DOOR MIDDEL VAN LENING

In de praktijk komt het voor dat ouders aan hun kinderen geld lenen. Als er geen of te lage rente is overeengekomen, kan men zich afvragen of er geen sprake is van een schenking.

Dergelijke renteloze leningen of een lening met een te lage rente hebben soms het karakter van een schenking. Ouders en kinderen stellen een overeenkomst op met zodanige voorwaarden dat de lening formeel direct opeisbaar is, maar waarbij in werkelijkheid van die mogelijkheid tot opeisen geen gebruik zal worden gemaakt, zoals beide partijen weten. Voor een schenking is vereist dat de schenker verarmt, de begiftigde verrijkt en dat sprake is van een bevoordelingsbedoeling bij de schenker. Het gemis aan rente bij de schuldenaar komt niet uit zijn vermogen zodat hij civielrechtelijk niet verarmt.

Het aangaan van een direct opeisbare renteloze of laagrentende lening wordt fiscaalrechtelijk -conform de economische realiteit- als een schenking (van het vruchtgebruik) gezien. Het jaarlijks fictief genoten vruchtgebruik wordt in de heffing betrokken. Er is op dit punt geen overgangsrecht. De bepalingen zijn alleen van toepassing op leningen tussen natuurlijke personen.

Voorbeeld Vader verstrekt een direct opeisbare renteloze lening aan zijn zoon van € 150.000. Voor toepassing van de SW wordt de vader geacht van dag tot dag het vruchtgebruik aan de zoon te hebben geschonken. De schenking bedraagt € 9.000 (zes procent van € 150.000). Hierop komt de jaarlijkse vrijstelling van € 6.713 in mindering, zodat hij € 228 aan schenkbelasting moet betalen (10 procent van € 2.287).

BIJLAGE

Bij deze module hoort een aanvullende bijlage die digitaal beschikbaar is.

Scan de QR-code hieronder met je smartphone of tablet om direct toegang te krijgen.

Scan de QR-code en bekijk de bijlage!

Mocht de QR-code niet werken of wil je de bijlage op je computer bekijken, ga dan naar: https://www.hypothecairplanner.nl/redirect/syllabi

DEEL 5 — TOEKOMSTVOORZIENINGEN

INLEIDING

Toekomstvoorzieningen zijn financiële voorzieningen die erop gericht zijn bij arbeidsongeschiktheid, werkloosheid, overlijden en ouderdom te voorzien in het levensonderhoud. Het gaat over het levensonderhoud van degene die de voorziening heeft afgesloten en personen die financieel van deze persoon afhankelijk zijn, bijvoorbeeld partner en kinderen. De voorzieningen worden getroffen vanuit de overheid, de werkgever of in privé. In deze module komt een aantal van deze voorzieningen aan de orde.

Hoofdstuk 1: kort overzicht van het Nederlandse systeem van toekomstvoorzieningen.

Hoofdstuk 2: verschillende aspecten van sociale zekerheid. We gaan in op de gevolgen van ziekte, arbeidsongeschiktheid, werkloosheid, ouderdom en overlijden.

Hoofdstuk 3: pensioenwetgeving. We behandelen de juridische en de fiscale aspecten met betrekking tot pensioen. Ook onderwerpen als pensioenverevening bij echtscheiding en vervroegde uittreding komen aan bod. In dit hoofdstuk komen ook de oudedagsvoorzieningen voor de zelfstandig ondernemer aan de orde.

Hoofdstuk 4: pensioenopbouw van de directeur-grootaandeelhouder (dga). De dga heeft te maken met de bijzondere situatie dat hij zowel werkgever als werknemer is en dat kan een uitdaging zijn bij de pensioenopbouw.

Hoofdstuk 5: verschillende aspecten van kapitaalverzekeringen. In dit hoofdstuk staan we stil bij het overgangsrecht voor kapitaalverzekeringen van de

Wet op de inkomstenbelasting 1964 (Wet IB 1964) naar de Wet op de inkomstenbelasting 2001 (wet IB 2001) en daarnaast bij het banksparen voor de eigen woning op grond van de Wet Bankspaarwet van 2008. Ook behandelen we hier de gevolgen voor de KEW, SEW en BEW van de Wet herziening fiscale behandeling eigen woning.

Hoofdstuk 6: lijfrenteverzekeringen en -bankspaarproducten, waarbij zowel de opbouw- als de uitkeringsfase aan de orde komt. Ook gaan we in op de mogelijkheden die een werknemer heeft als hij ontslagen wordt en als gevolg hiervan een vergoeding ontvangt.

In de module verwijzen we op verschillende plaatsen naar wetsartikelen en naar besluiten van de staatssecretaris van Financiën. Deze besluiten zijn onder meer te vinden op de website van het ministerie van Financiën. Deze besluiten kunt u als achtergrondinformatie beschouwen. Ook op de website van het ministerie van Sociale Zaken treft u nuttige informatie aan. Beide ministeries zijn te bereiken via rijksoverheid.nl.

Een belangrijke tip is om bij het bestuderen van de stof de Leerdoelen en Toetstermen Hypothecaire Planning te raadplegen.

Samen met uw voorkennis van de Wft modules basis, vermogen en hypothecair krediet vormt deze module de lesstof voor het examen en uw naslagwerk als beginnend praktiserend hypothecair planner.

Deze module is bijgewerkt tot 1 maart 2025. Nádeze datum aangenomen wetgeving is niet verwerkt, evenmin als besluiten die na deze datum bekend zijn geworden of zijn gewijzigd.

NB. In de module gebruiken we afwisselend verschillende aanspreekvormen voor de hypothecair planner. Uiteraard bedoelen we daarmee altijd iedere hypothecair planner, ongeacht geslacht of gender.

INLEIDING

Windvlaag, Isaac Israels, ca. 1894 - ca. 1895

9. ALGEMEEN

9.1 BEGRIP TOEKOMSTVOORZIENINGEN

Deze module gaat over toekomstvoorzieningen. Toekomstvoorzieningen zijn financiële voorzieningen die erop gericht zijn bij (voortijdig) overlijden, arbeidsongeschiktheid, werkloosheid en lang leven te voorzien in het levensonderhoud. Het gaat over het levensonderhoud van degene die de voorziening heeft afgesloten en personen die financieel van deze persoon afhankelijk zijn, bijvoorbeeld de partner en kinderen. De voorzieningen worden getroffen vanuit de overheid, de werkgever of privé.

De bovenstaande omschrijving is ruim. Ook besparingen kunnen hier namelijk onder vallen. Deze module ‘beperkt’ zich tot contractuele voorzieningen en laat vrije besparingen buiten beschouwing. Voorbeelden van vrije besparingen zijn naast spaarrekeningen en effecten ook de (over)waarde van de eigen woning. Zolang de overwaarde van een woning, het saldo op een spaarrekening of effecten niet bewust zijn omgezet in een inkomensvoorziening, blijft de waarde hiervan in deze module buiten beschouwing.

Toekomstvoorzieningen zijn er in allerlei varianten.

Voorbeelden zijn: • verplichte deelname aan een pensioenregeling via een pensioenfonds. • storten van premies voor het opbouwen van pensioen in een door een ondernemer afgesloten verzekering. • opbouw in een lijfrenteverzekering of lijfrentebankspaarrekening.

• uitkering via de Algemene Ouderdomswet (AOW). • voorziening die een eenmalige uitkering geeft om de hypothecaire schuld in de toekomst af te lossen. • afsluiten van een woonlasten-AOV. • afsluiten van een integrale arbeidsongeschiktheidsverzekering. • deelname aan een Schenkkring.

Bovenstaande opsomming bevat slechts een selectie van mogelijke voorbeelden.

Toekomstvoorzieningen zijn vaak verzekeringen. Dit geldt ook voor de pensioenvoorziening die iemand opbouwt. Een verzekering kan een uitkering ineens geven of een periodieke uitkering. Een verzekering, die een uitkering ineens geeft, noemen we een ‘kapitaalverzekering’. Een verzekering die een periodieke uitkering geeft, noemen we een ‘renteverzekering’. Een vorm van kapitaalverzekering is een verzekering waarmee de begunstigde de kosten voor de uitvaart betaald krijgt. Deze laatste vorm van kapitaalverzekering blijft in deze module buiten beschouwing.

9.2 DRIE PIJLERS

Bij het in kaart brengen van de financiële positie van een hypothecaire planningsklant in geval van arbeidsongeschiktheid, werkloosheid, ouderdom of overlijden houdt u rekening met zowel de draagkracht van de klant, als de draagkracht van diens nabestaanden.

Het stelsel van toekomstvoorzieningen wordt vaak vergeleken met een gebouw, rustend op drie pijlers. Het gebouw van toekomstvoorzieningen in Nederland bestaat in deze vergelijking uit de volgende drie pijlers: • basisvoorzieningen vanuit de overheid. Hierbij is een onderscheid tussen voorzieningen die voor de gehele bevolking gelden en voorzieningen die voor bepaalde groepen gelden. • pensioenen voor werknemers en eigen oudedagsvoorzieningen voor ondernemers. • aanvullende privévoorzieningen die de klant zelf treft. Bijvoorbeeld lijfrente- en kapitaalverzekeringen.

De drie pijlers komen hierna verder aan bod.

ALGEMEEN

9.2.1 Overheidsvoorzieningen

De overheidsvoorzieningen zijn vormgegeven in de sociale regelgeving. Hierbij geldt een onderscheid tussen sociale verzekeringen en sociale voorzieningen. De sociale verzekeringen zijn weer onder te verdelen in volksverzekeringen en werknemersverzekeringen.

Volksverzekeringen gelden voor iedereen die rechtmatig in Nederland woont. Het maakt hierbij niet uit of iemand betaalde arbeid verricht. De belangrijkste volksverzekeringen zijn de Algemene Ouderdomswet (AOW), de Algemene Nabestaandenwet (Anw) en de Wet langdurige zorg (Wlz).

Werknemersverzekeringen gelden globaal gesproken alleen voor werknemers. Binnen het kader van toekomstvoorzieningen zijn de Wet werk en inkomen naar arbeidsvermogen (WIA) en de Werkloosheidswet (WW) de belangrijkste werknemersverzekeringen.

Sociale voorzieningen gelden voor iedereen die rechtmatig in Nederland woont. Sociale voorzieningen zijn een aanvulling op volks- en werknemersverzekeringen. Voorbeelden van een sociale voorziening zijn de Participatiewet (Pw) en de Toeslagenwet (TW).

De overheidsvoorzieningen hebben als doel om in een minimale levensbehoefte te voorzien. Door de toenemende individualisering en flexibilisering neemt de pijler overheidsvoorzieningen binnen het gebouw toekomstvoorzieningen een steeds kleinere plaats in. Hierbij komt nog dat de overheid zowel de sociale verzekeringen als de sociale voorzieningen financiert door middel van het omslagstelsel. Bij dit financieringssysteem worden de premies die in een bepaald jaar door de premieplichtigen (de werkenden) zijn betaald, omgezet in uitkeringen die in hetzelfde jaar plaatsvinden. Door de toenemende vergrijzing neemt het aantal werkenden af terwijl het aantal uitkeringsgerechtigden toeneemt. Om financieringsproblemen van de AOW te voorkomen is al enige tijd het plan opgevat om de AOW-ingangsleeftijd in etappes te verhogen.

Vanaf 2013 is de AOW-leeftijd (hierna ‘pensioengerechtigde leeftijd’) in stappen verhoogd van 65 jaar naar in 2025 67 jaar. Diverse fiscale faciliteiten die gelden voor AOW’ers, zoals heffingskortingen en zorgkosten, groeiden mee met deze leeftijd.

De AOW-leeftijd tot en met 2030 is inmiddels bepaald:

2025 67 jaar 2026 67 jaar 2027 67 jaar 2028 67 jaar en 3 maanden 2029 67 jaar en 3 maanden 2030 67 jaar en 3 maanden

Daarna kan de AOW-leeftijd blijven stijgen. Dat is omdat Nederlanders gemiddeld ouder worden. De AOW leeftijd is vijf jaar van tevoren bekend. Hiermee is de AOW-leeftijd gekoppeld aan de levensverwachting, maar in mindere mate dan waarmee het plan startte.

Als de AOW-leeftijd eenmaal is vastgesteld kan deze niet meer gewijzigd worden. De AOW-leeftijd volgt uit de levensverwachting die het Centraal Bureau voor de Statistiek (CBS) jaarlijks publiceert. In 2030 leven 65-jarigen gemiddeld nog 20,96 jaar volgens het CBS.

Het opschuiven van de AOW-leeftijd levert problemen op voor mensen die niet meer in staat zijn om langer door te werken tot de nieuwe AOW-ingangsleeftijd. Het gaat dan om mensen die in het verleden bijvoorbeeld met VUT (Vervroegde Uittreding), prepensioen of functioneel leeftijdsontslag zijn gegaan. Sinds 2005 zijn deze regelingen afgeschaft voor nieuwe gevallen vanwege de toenemende kosten en de vergrijzing.

De VUT zoals die vóór 1 januari 2015 bestond, is per 1 januari 2015 afgeschaft. Sindsdien is de Regeling Vervroegde Uittreding (RVU) in werking, die werknemers in staat stelt om maximaal drie jaar vóór hun AOW-ontvangstdatum met pensioen te gaan. Deze regeling is tijdelijk versoepeld en geldt tot 31 december 2025. In 2025 kunnen werknemers die voldoen aan de voorwaarden gebruikmaken van de RVU-regeling. De uitkering bedraagt maximaal € 2.273 bruto per maand en is bedoeld om het inkomen te overbruggen tot de AOW-ontvangstdatum. Ná31 december 2025 eindigt de RVU-regeling. Er zijn op dit moment geen plannen om de regeling nádeze datum voort te zetten. Werknemers die ná deze datum met vervroegd pensioen willen gaan, zullen andere mogelijkheden moeten onderzoeken, zoals het opnemen van (deeltijd)pensioen of het gebruikmaken van andere regelingen die door hun werkgever of pensioenfonds worden aangeboden.

ALGEMEEN Het is belangrijk om te weten dat de RVU-regeling tijdelijk is en dat de voorwaarden en bedragen kunnen veranderen. Het is daarom verstandig om regelmatig de meest recente informatie te raadplegen bij de Rijksoverheid of uw werkgever.

Sinds 2015 kennen we ook de Overbruggingsregeling AOW (OBR). Dit is een regeling die bedoeld is voor mensen die eerder met pensioen zijn gegaan en daardoor te maken krijgen met een ‘AOW-gat’. Dit gat ontstaat omdat de AOW-leeftijd is verhoogd, terwijl sommige mensen al vóór die verhoging met vervroegd pensioen (bijvoorbeeld via VUT of een prepensioen) zijn gegaan en daardoor tijdelijk zonder inkomen zitten.

De OBR is bedoeld voor mensen die vóór 1 januari 2013 gebruikmaakten van een vervroegde uittredingsregeling (zoals VUT of prepensioen) en voor mensen met een laag inkomen. De OBR-uitkering is bedoeld om het netto-inkomen aan te vullen tot maximaal het niveau van de AOW. Er geldt een partner- en vermogensgrens: boven een bepaald inkomen of vermogen bestaat er geen recht op de regeling. De OBR loopt tot het moment dat men de AOW-leeftijd bereikt en de reguliere AOW-uitkering ingaat. De regeling is alleen van toepassing op mensen die al vóór 2013 met vervroegd pensioen gingen. Voor nieuwe gevallen is er geen overbruggingsregeling meer beschikbaar. In 2025 zijn er dus nog mensen die de OBR ontvangen, maar de uitkeringsduur voor deze mensen is relatief kort, omdat ze dicht bij hun AOW-leeftijd komen.

9.2.2 Pensioenvoorzieningen

Pensioenvoorzieningen vullen overheidsvoorzieningen aan. Voor adviseurs en klanten kan het verwarrend zijn dat de term ‘pensioen‘ gebruikt wordt voor álle oudedagsvoorzieningen. Strikt genomen is de term alleen bedoeld voor een oudedagsvoorziening in verband met verrichte arbeid in dienstbetrekking, werknemers kunnen in de regel deelnemen aan een pensioenregeling van de werkgever. Hierin kan de werknemer bijvoorbeeld ouderdoms-, nabestaanden- en arbeidsongeschiktheidspensioen opbouwen.

De pensioenovereenkomst houdt rekening met uitkeringen uit de eerste pijler. In vergelijking met andere landen neemt pensioen in Nederland binnen het gebouw van toekomstvoorzieningen een belangrijke plaats in. Dit komt onder andere doordat veel werknemers verplicht zijn deel te nemen aan een pensioenregeling door aansluiting via een ondernemings- of bedrijfstakpensioenfonds. Ook kan er sprake zijn van een cao die geldt in het bedrijf waar

de werknemer werkt en die een pensioenregeling voorschrijft. Er bestaat overigens geen algemene pensioenplicht in Nederland. Als er geen sprake is van een cao of een verplicht gesteld bedrijfstakpensioenfonds dan hoeft een werkgever geen aanbod te doen aan de werknemer om een pensioenovereenkomst te sluiten.

Zelfstandig ondernemers kunnen hun oudedagsinkomen regelen in de privésfeer. Voor bepaalde groepen ZZP’ers geldt wel een verplichte beroepsof bedrijfstakpensioenregeling. Het gaat hierbij vooral om beroepen in de gezondheidszorg (huisarts of fysiotherapeut) maar ook voor bijvoorbeeld zelfstandig schilders. Een bedrijfstak of beroepsgroep kan zelf een dergelijke verplichte pensioenregeling aanvragen. Daarvoor moet wel voldoende ondersteuning zijn binnen de bedrijfstak of beroepsgroep. Zie voor een lijst met name bijlage 3 bij deze module.

Voor zelfstandig ondernemers geldt verder nog een aantal aparte fiscale regelingen die moeten bevorderen dat zij ervoor kiezen een oudedagsvoorziening op te bouwen.

Per 1 januari 2015 is er een collectieve pensioenregeling voor ZZP’ers. Deelname aan de pensioenregeling is vrijwillig en deelnemers bepalen zelf hoeveel zij inleggen.

Als ZZP’er kan men ook kiezen voor een lijfrentevoorziening bij een verzekeraar, bank- of beleggingsinstelling. De premie/inleg is onder voorwaarden aftrekbaar voor de inkomstenbelasting.

In de situatie dat de ZZP’er stopt met het bedrijf, dan kan men (een deel van) de zogenoemde ‘stakingswinst’ omzetten in een (stakings)lijfrente. Voor die situatie gelden hogere maxima voor de premieaftrek in box 1.

Als een ZZP’er ook ex-werknemer is, dan kan deze vrijwillig met de pensioenregeling van de voormalige werkgever doorgaan. Dit kan alleen als de pensioenregeling deze mogelijkheid biedt. De pensioenpremie voor deze vrijwillige voortzetting is tot maximaal 10 jaar náontslag aftrekbaar van de inkomstenbelasting.

Ondanks het feit dat een werknemer-grootaandeelhouder (vaak de directeur-grootaandeelhouder/dga) ook een ‘gewone’ werknemer is, geldt voor het pensioen van een werknemer-grootaandeelhouder een aantal afwijkende regels. Een werknemer-grootaandeelhouder kan de directeur zijn, maar dat hoeft niet.

ALGEMEEN Het belangrijkste verschil met het pensioen van een ‘gewone’ werknemer is dat het pensioen van een dga in principe niet onder de Pensioenwet (PW) valt. De werkgever kan daarom het pensioen van de dga reserveren in eigen beheer of in een aparte pensioen-bv in plaats van onder te brengen bij een professionele verzekeraar. Een dga is volgens de PW een persoon die 10 procent of meer van de aandelen waaraan stemrecht is gekoppeld bezit van een bv. Ook voor de dga is er op pensioengebied de afgelopen jaren veel gewijzigd. Later in de module leest u er meer over.

9.2.3 Individuele regelingen

De derde pijler omvat de toekomstvoorzieningen die een klant al dan niet in aanvulling op de eerste en tweede pijler in de privésfeer kan treffen. In de privésfeer sluiten klanten levensverzekeringen en spaar- of beleggingsrekeningen af die in de toekomst of náoverlijden uitkeringen geven. Deze voorzieningen zijn volledig vrijwillig en hoeven niet direct verband te houden met verrichte arbeid.

10. SOCIALE REGELGEVING

10.1 INLEIDING

Door de grote economische groei in de jaren náde Tweede Wereldoorlog was het in Nederland mogelijk een omvangrijk stelsel van sociale regelgeving op te zetten voor de verzorging van de economisch zwakkeren in onze samenleving. Na vermindering van de economische groei brak een periode aan waarin de bekostiging van het sociale stelsel steeds moeilijker werd. Sinds die tijd probeert de overheid op allerlei manieren het sociale vangnet betaalbaar te houden. Dit gebeurt onder andere door afbouw van de sociale zekerheid en een strengere controle op fraude.

De Nederlandse sociale zekerheid is in een groot aantal wetten en andere regelingen neergelegd. De regelingen en wetten zijn onderverdeeld in sociale verzekeringen en sociale voorzieningen.

De sociale verzekeringen zijn te onderscheiden in werknemersverzekeringen en volksverzekeringen. De sociale verzekering heeft een verplicht karakter: wie tot de kring van de verzekerden behoort, is verplicht verzekerd. De aanwezigheid van een verzekering betekent automatisch dat de werkgever en/of de werknemer premies verschuldigd zijn. Wie niet (meer) tot de kring van verzekerden behoort, kan zich onder bepaalde voorwaarden vrijwillig verzekeren.

Sociale voorzieningen hebben een aanvullend karakter: degenen die niet (meer) in aanmerking komen voor een uitkering op grond van een sociale verzekeringswet kunnen mogelijk een uitkering krijgen op grond van een sociale voorziening. Ook als de sociale verzekeringsuitkering onvoldoende inkomen biedt om van te leven, kan een aanvulling vanuit een sociale voorziening plaatsvinden. De sociale voorzieningen geven het recht op een uitkering ter hoogte van het sociaal minimum of vullen het inkomen aan tot het sociaal minimum. Voor de sociale voorzieningen hoeft geen premie te worden betaald. Zij worden door de overheid betaald uit de belastinggelden.

Náhet afschaffen van de Wet Arbeidsongeschiktheidsverzekering Zelfstandigen (WAZ) per 1 augustus 2004 bestaan er voor zelfstandigen geen specifieke sociale verzekeringen meer. Wel bestaat er een zwangerschapsuitkering voor zelfstandig ondernemers (op grond van de Zelfstandig en Zwanger-regeling). Bestaande uitkeringsrechten op grond van de WAZ blijven overigens gehandhaafd zolang aan de voorwaarden voor het recht op uitkering wordt voldaan. Vanaf 1 januari 2019 is de Wet Invoering Extra Geboorteverlof (WIEG) ingevoerd. Deze wet regelt een uitgebreidere zorgmogelijkheden bij een geboorte van een baby.

De Belastingdienst legt een aanslag op voor de premies voor de volksverzekeringen en int deze. Als er sprake is van een werkgever of inhoudingsplichtige zal deze de verschuldigde premies (als onderdeel van loonheffing) op het loon of de uitkering inhouden en afdragen aan de Belastingdienst. Premiebetaling voor de werknemersverzekeringen vindt plaats doordat de werkgever de premiegelden afdraagt aan de Belastingdienst in de vorm van loonbelasting en premie volksverzekeringen. De werkgever is verantwoordelijk voor de afdracht. De premies komen terecht in de diverse fondsen. Elke wet heeft zijn eigen fonds, waaruit de uitkeringen gefinancierd worden.

Het Uitvoeringsinstituut Werknemersverzekeringen (UWV) verzorgt de uitvoering van de Ziektewet, WAO, Wet WIA, WW, Toeslagenwet, Wet arbeidsongeschiktheidsvoorziening jonggehandicapten (Wajong), WAZ, IOW, de Zelfstandig en Zwanger-regeling (ZeZ) en de Wet Invoering Extra Geboorteverlof (WIEG). De Sociale Verzekeringsbank voert de volksverzekeringen AOW, Anw en AKW uit en de zorgverzekeraars voeren de Wlz en de Zorgverzekeringswet uit. De gemeenten verzorgen de uitvoering van de meeste sociale voorzieningen, zoals de Participatiewet, Wmo, IOAW en IOAZ.

SOCIALE REGELGEVING Het huidige sociale zekerheidsstelsel omvat de volgende wetten:

Sociale verzekeringen: Afkorting

Werknemersverzekeringen: Ziektewet ZW Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering (tot 1-1-2006) WAO Wet Werk en Inkomen naar Arbeidsvermogen (vanaf 1-1-2006) WIA Werkloosheidswet WW Inkomensvoorziening voor Oudere werkelozen IOW

Volksverzekeringen: Algemene Ouderdomswet AOW Algemene nabestaandenwet Anw Algemene Kinderbijslagwet AKW Wet langdurige zorg1 Wlz

Sociale voorzieningen: Besluit bijstandverlening zelfstandigen BBZ Toeslagenwet TW Participatiewet (onder andere bijstandsuitkering) Pw Wet inkomensvoorziening oudere en gedeeltelijk arbeidsongeschikte werkloze werknemers IOAW Wet inkomensvoorziening oudere en gedeeltelijk arbeidsongeschikte gewezen zelfstandigen IOAZ Wet arbeidsongeschiktheidsvoorziening jonggehandicapten Wajong Wet Arbeid en Zorg Wazo Wet Zelfstandig en Zwanger ZeZ Wet Invoering Extra Geboorteverlof WIEG Wet maatschappelijke ondersteuning 2015 Wmo 2015

Overige: Wet Arbeidsongeschiktheidsverzekering Zelfstandigen (tot 1-8-2004) WAZ Zorgverzekeringswet (vanaf 1-1-2006) Zvw Wet werk en zekerheid WWZ

Zie voor de uitkeringsbedragen 2025 bijlage 2 van deze module.

De Zorgverzekeringswet (Zvw) is geen sociale verzekering. Het is een private verzekering die private zorgverzekeraars uitvoeren. Wel bevat deze verzeke-

1 e Wet langdurige zorg is per 1 januari 2015 ingevoerd en vervangt de Algemene Wet

Bijzondere Ziektekosten (AWBZ). 189

ring nog de nodige ‘publieke of sociale’ waarborgen, zoals de inhoud van het verzekerde pakket en de acceptatieverplichting voor de basisverzekering.

10.1.1 Enkele begrippen

Zelfstandigen kunnen een eigen plaats innemen binnen deze wetten en regelingen. Uiteraard is het van belang te weten wie voor de sociale regelgeving als verzekerd werknemer of als zelfstandige wordt aangemerkt.

Binnen de sociale verzekeringen bestaat een onderscheid tussen verzekeringen die in beginsel alleen gelden voor werknemers en daarmee gelijkgestelden en verzekeringen die ook op niet-werknemers van toepassing zijn. Er moet beoordeeld worden of iemand een werknemer is in de zin van de ZW, Wet WIA en WW. Een werknemer is in de eerste plaats degene van wie zijn arbeidsverhouding een arbeidsovereenkomst is in de zin van het Burgerlijk Wetboek (BW).

Het BW bevat het begrip arbeidsovereenkomst2. Dit begrip is als volgt omschreven: ‘De arbeidsovereenkomst is de overeenkomst, waarbij de ene partij, de werknemer, zich verbindt, in dienst van de andere partij, de werkgever, tegen loon gedurende zekeren tijd arbeid te verrichten.’.

Is er geen arbeidsovereenkomst, dan kan er toch sprake zijn van verzekeringsplicht als de arbeidsverhouding als een dienstbetrekking wordt beschouwd. Daar zijn twee varianten op. Ten eerste de zogenoemde ‘fictieve dienstbetrekking’. Mensen die onder deze groep vallen, zijn dus ook verzekerd voor de werknemersverzekeringen. Het gaat hier om de volgende personen: • degene die op basis van aanneming van werk, niet als thuiswerker en niet als zelfstandige, persoonlijk een werk tot stand brengt. • degene die op provisiebasis werkt. • degene die werkzaam is op grond van de Wet sociale werkvoorziening. • uitzendkrachten. • musici en artiesten, professionele sporters. • thuiswerkers en hun hulpen. • degene die tegen beloning persoonlijk arbeid verricht.

De laatste twee groepen moeten aan een aantal aanvullende voorwaarden voldoen om verzekerd te zijn.

Enkele groepen personen zijn van de verzekeringsplicht uitgezonderd, namelijk:

190 2 A rt. 7:610 BW.

SOCIALE REGELGEVING • huishoudelijk personeel dat minder dan drie dagen per week werkzaam is. Het gaat om werk dat iemand uitsluitend of nagenoeg uitsluitend (90 procent of meer) in de privéhuishouding doet. • een werknemer-grootaandeelhouder (vaak de directeur) van een nv of bv. Deze heeft weliswaar een arbeidsovereenkomst met de vennootschap, maar is feitelijk niet ondergeschikt. Het gaat hier dan om een dga waarvan niet gezegd kan worden dat er een gezagsverhouding is tussen de werkgever (de bv of nv) en de dga. Dat is met name het geval als de werknemer-grootaandeelhouder niet tegen zijn wil in ontslagen kan worden.

De zelfstandige neemt voor de sociale verzekeringen een andere positie in dan de werknemer. Hij is alleen verplicht verzekerd voor de volksverzekeringen. Wel kan een (beginnende) zelfstandige die daarvoor werknemer is geweest zich onder bepaalde voorwaarden vrijwillig verzekeren voor werknemersverzekeringen ZW en de Wet WIA via UWV. De aanmelding voor de verzekering moet plaatsvinden binnen 13 weken nadat de verplichte werknemersverzekering via het werk of de uitkering is gestopt. De verzekering gaat dan één dag hierna in. Het jaar voordat de verzekerde als zelfstandige begint, moet deze als werknemer verplicht voor ziekte en arbeidsongeschiktheid verzekerd zijn geweest (met een maximale onderbreking van 60 dagen).

Een dga kan via het UWV op deze manier alleen een arbeidsongeschiktheidsverzekering afsluiten. Als een dga ziek is, moet de bv immers het loon doorbetalen.

Voordelen kunnen zijn: • het UWV accepteert zonder keuring. • Ziektewet- en arbeidsongeschiktheidspremies zijn aftrekbaar voor de inkomstenbelasting. • geen aparte polis- of administratiekosten verschuldigd. • verzekering kan op elk moment schriftelijk opgezegd worden. • geen opzegtermijn.

Verder geldt dat ook de zwangere zelfstandig ondernemer recht kan hebben op een zwangerschapsuitkering op grond van de Zelfstandig en Zwanger-regeling (ZeZ).

Voor de volksverzekeringen is iedereen verzekerd die ingezetene is, ongeacht of hij in loondienst werkt of als zelfstandig ondernemer. Een zelfstandige komt dus ook in aanmerking voor uitkeringen en verstrekkingen als gevolg van de AOW, de Anw, de AKW en de Wlz.

10.1.2 Afdracht premies

De werkgever is verantwoordelijk voor de afdracht van de premies voor werknemersverzekeringen. Zij dragen deze af aan de Belastingdienst.

Een deel van de premie mag de werkgever inhouden op het loon, het zogenoemde ‘werknemersdeel’. De rest legt hij zelf bij, het zogenoemde ‘werkgeversdeel’.

De werkgever is bevoegd om een deel van de WIA-premie te verhalen op het loon van de werknemer.

De werknemer betaalt de volledige AOW-, Anw- en Wlz-premie. Deze premies zijn onderdeel van de loonheffing.

De werkgever betaalt de WW-premie en hij betaalt de volledige WAO-premie, en een groot deel van de WIA-premie.

De premie voor de Zorgverzekeringswet (Zvw) bestaat uit twee delen, een nominale premie (artikel 16 Zvw) en een inkomensafhankelijke bijdrage (artikel 41 Zvw). Iedereen vanaf 18 jaar betaalt een nominale premie aan de zorgverzekeraar. Voor kinderen onder de 18 jaar is geen nominale premie verschuldigd (artikel 16 lid 2 sub a Zvw). De premie wisselt per verzekeraar.

Naast de nominale premie moet een werkgeversheffing Zvw of een eigen bijdrage Zvw worden betaald. Dit vloeit voort uit de op 1 januari 2013 in werking getreden Wet uniformering loonbegrip.

Voor mensen met een werkgever betaalt de werkgever de zogeheten ‘werkgeversheffing Zvw’. Dit bedrag wordt niet ingehouden op het loon. Er is geen vergoeding van de werkgever. Het tarief van de werkgeversheffing Zvw is in 2025 6,51 procent van het bijdrage-inkomen (belastbaar loon, winst uit onderneming, resultaat uit overige werkzaamheden en periodieke uitkeringen).

Het maximumbijdrage-inkomen bedraagt in 2025 € 75.864.

Mensen zonder werkgever, zoals zelfstandig ondernemers, dga’s die niet zijn verzekerd voor de werknemersverzekeringen of personen met alleen een lijfrente-uitkering moeten de eigen bijdrage Zvw betalen. Het tarief van de bijdrage Zvw is in dat geval in 2025 5,26 procent van het bijdrage-inkomen.

Met ingang van 1 januari 2006 is de WAO vervangen door de Wet WIA. 192 Iedereen die op dat moment een WAO-uitkering had, behoudt deze uitke-

SOCIALE REGELGEVING ring zolang hij aan de voorwaarden voor het recht op WAO voldoet. Deze WAO-uitkeringen worden bekostigd uit de WAO-premie. Vanaf 1 januari 2008 bestaat de gedifferentieerde WAO-premie niet meer en wordt de huidige premieopslag of -korting vervangen door een uniforme WAO-premie die voor alle werkgevers geldt die geen eigenrisicodrager voor de WAO zijn.

De premies voor de volksverzekeringen worden in 2025 geheven over ten hoogste € 38.441. Er geldt dus een maximum.

10.2 ZIEKTE, ARBEIDSONGESCHIKTHEID EN ZORG

10.2.1 Werknemer loondoorbetalingsrecht

Er bestaan wettelijke regels die moeten garanderen dat een werknemer een inkomen behoudt op het moment dat hij ziek wordt. In het BW is sinds 1 januari 2004 vastgelegd, dat de werkgever verplicht is gedurende de eerste 104 weken dat een werknemer ziek is 70 procent van het loon door te betalen3. Het loon wordt daarbij gemaximeerd op het maximum dagloon dat per 1 januari 2025 € 290,67 bedraagt (op jaarbasis x 261 = € 75.864,87). De regeling is vastgelegd in de Wet Uitbreiding Loondoorbetalingsplicht Bij Ziekte (WULBZ) en Wet Verlenging Loondoorbetalingsverplichting Bij Ziekte (VLZ). Deze wetten zijn inmiddels allebei opgenomen in het BW.

De betaling bedraagt minimaal 70 procent van het loon en is in het eerste jaar nooit minder dan het minimumloon. Veel cao’s regelen dat de werkgever meer dan 70 procent bij ziekte doorbetaalt. Wanneer iemand in het tweede ziektejaar onder het voor hem of haar geldend sociaal minimum belandt, is een toeslag volgens de Toeslagenwet mogelijk.

Is een werknemer ná104 weken nog steeds ziek, dan bekijkt men of hij mogelijk in aanmerking komt voor een WIA-uitkering. Bij werknemers die geen vooruitzicht hebben op herstel wordt ook bekeken of de werknemer eerder dan de gestelde 104 weken in aanmerking kan en wil komen voor de WIA.

De werkgever en werknemer kunnen schriftelijk afspreken dat de werknemer gedurende de eerste twee dagen van zijn ziekte geen recht heeft op doorbetaling van loon. In afwijking of aanvulling op de wettelijke regeling die de loondoorbetalingplicht beperkt tot 70 procent van het loon (met een maximum van het maximumdagloon) betalen veel werkgevers in het eerste jaar van ziekte 100 procent van het loon door (op grond van de cao of een

3 A rtikel 7:629 BW. 193

regeling). In het Najaarsakkoord 2004 (tussen de vakorganisaties van werkgevers en werknemers) is afgesproken dat werkgevers tijdens de eerste twee jaar van ziekte niet meer aanvullen dan tot 170 procent in totaal. In de meeste gevallen betaalt de werkgever tijdens het eerste ziektejaar 100 procent en in het tweede ziektejaar dus 70 procent.

Voorbeeld Paul de Vos werkt al jaren voor het bedrijf X-mast. Paul heeft een dagloon van € 338,46. Op een regenachtige dag raakt de auto waarin Paul rijdt in de slip. Paul raakt hierdoor arbeidsongeschikt. X-mast is verplicht Paul zijn salaris door te betalen. De cao waaronder het bedrijf X-mast valt, geeft aan dat er een loondoorbetalingsverplichting in het eerste ziektejaar van 100 procent is en in het tweede ziektejaar van 70 procent van het laatstgenoten salaris tot de maximale dagloongrens.

Paul verdient meer dan de maximale dagloongrens. Paul ontvangt gedurende zijn eerste ziektejaar € 290,67 per dag en vervolgens tijdens zijn tweede ziektejaar 70 procent hiervan is € 203,47. Dit is in het tweede jaar op jaarbasis x 261 = € 53.105,67.

Het staat de werkgever overigens vrij om wel het werkelijke loon van Paul te hanteren tijdens de periode van loondoorbetaling ondanks dat dit hoger is dan het maximumdagloon. Hij doet dit dan op grond van de geldende cao óf de arbeidsovereenkomst, waaruit deze mogelijkheid blijkt.

10.2.2 Ziektewet

Vóór 1 maart 1996 had een werknemer die ziek was, meestal recht op een uitkering volgens de Ziektewet (ZW). De ZW bestaat nog steeds. Deze wet is blijven gelden voor personen die geen arbeidsovereenkomst (meer) hebben en voor enkele bijzondere groepen. Het Uitkeringsinstituut Werknemersverzekeringen (UWV) voert de ZW uit. De werkgever moet loon doorbetalen zolang de werknemer ziek is, maar niet langer dan 104 weken en ook niet langer dan het dienstverband duurt. Eindigt het dienstverband tijdens ziekte, zoals bij een tijdelijk contract, dan gaat de werknemer over naar de ZW.

Voorbeeld Bert Long heeft een contract voor zes maanden. Na vier maanden wordt hij ziek. Pas zeven maanden later is hij hersteld. De werkgever betaalt de eerste twee maanden loon door op grond van de WULBZ. Dan eindigt het contract en komt Bert voor vijf maanden in de ZW.

SOCIALE REGELGEVING De ZW geldt dus uitsluitend voor mensen die geen werkgever (meer) hebben4. Voorbeelden hiervan zijn: uitzendkrachten, personen die een werkloosheidsuitkering ontvangen en werknemers waarvan het tijdelijk contact afloopt tijdens de ziekteperiode. In enkele bijzondere situaties kan een werknemer naast het recht op loondoorbetaling van de werkgever, ook recht hebben op een uitkering krachtens de ZW. Dat betekent overigens niet dat de werknemer ‘dubbel’ ontvangt, want in die gevallen heeft de werkgever het recht de ZW-uitkering in mindering te brengen op zijn loondoorbetalingsverplichting. Om die reden wordt de ZW-uitkering meestal uitbetaald aan de werkgever.

10.2.3 Wet Arbeid en Zorg

Het zwangerschaps- en bevallingsverlof is sinds 1 december 2001 geregeld in de Wet Arbeid en Zorg (WAZO). Uiterlijk twee weken vóór de ingangsdatum van het zwangerschaps- en bevallingsverlof (meestal zes weken vóór en 10 weken náde bevalling) kan de werkneemster via de werkgever een uitkering aanvragen op grond van de Wet Arbeid en Zorg. De uitkering is gelijk aan de uitkering vanuit de ZW (maximaal 16 weken maximaal 100 procent van € 290,67 per dag).

10.2.4 Zelfstandig en Zwanger-regeling

Vrouwelijke zelfstandigen hebben vanaf 1 juli 2008 ook een wettelijk recht op een zwangerschaps- en bevallingsuitkering van minimaal 16 weken. De hoogte van de uitkering uit deze Zelfstandig en Zwanger-regeling (ZeZ-regeling) hangt af van de inkomsten van de zelfstandige in het jaar voordat de uitkering wordt uitgekeerd. De uitkering bedraagt maximaal het wettelijk minimumloon.

Om praktische kostenbesparende redenen gaat de regeling ervan uit dat wanneer ten minste 1.225 uren (vergelijkbaar met het urencriterium uit de Wet inkomstenbelasting 2001) is gewerkt er ook ten minste het minimumloon is verdiend.

Het doel van de regeling is om de financiële noodzaak voor vrouwen om door te werken in de periode rondom de bevalling te verminderen.

4 A rtikel 29 en verder ZW. 195

10.2.5 Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering

Op 1 januari 2006 verving de Wet WIA (Wet Werk en Inkomen naar Arbeidsvermogen) de Wet op de arbeidsongeschiktheidsverzekering (WAO) voor nieuwe gevallen.

Tegelijkertijd zijn alle bestaande arbeidsongeschikten (WAO,WAZ en Wajong) die nog geen 45 jaar waren opnieuw aan een veel strengere keuring onderworpen. Als gevolg hiervan verloren velen (gedeeltelijk) hun WAO-uitkering.

Verder is afgesproken dat wie op of na 1 januari 2006 een gehele of gedeeltelijke WAO-uitkering heeft, onder de oude WAO-bepalingen blijft vallen, ook bij een latere toe- of afname van arbeidsongeschiktheid.

Werknemers die op of ná1 januari 2004 ziek zijn geworden hebben te maken met de Wet WIA.

10.2.6 Wet Werk en Inkomen naar Arbeidsvermogen

De Wet Werk en Inkomen naar Arbeidsvermogen (Wet WIA) heeft als kernbegrip ‘werk’. De wet stimuleert werkgevers en werknemers om door middel van financiële prikkels er alles aan te doen gedeeltelijk arbeidsgeschikten aan het werk te helpen of te houden. Kern van de Wet WIA is dat alleen volledig arbeidsongeschikten (duurzaam of niet-duurzaam) een uitkering krijgen. Van werknemers die deels kunnen werken wordt ook verwacht dat zij dat doen. Zij kunnen nog wel een aanvulling op hun loon krijgen.

Degene die een WIA-aanvraag doet, krijgt een uitnodiging voor een gesprek met een arts van het UWV. Deze beoordeelt aan de hand van de beperkingen van de aanvrager of hij nog kan werken en wat hij dan kan doen. Als de aanvrager nog kan werken volgens de arts volgt er een afspraak bij de arbeidsdeskundige van het UWV.

De arbeidsdeskundige bekijkt vervolgens welke functies voor de aanvrager geschikt zijn en welk inkomen daarbij hoort. Daarvoor selecteert de arbeidsdeskundige verschillende soorten werk die passen bij belastbaarheid van de aanvrager. De arbeidsdeskundige selecteert uit een overzicht van bijna alle soorten werkzaamheden die in Nederland voorkomen drie soorten werk waarmee de aanvrager het meeste zou kunnen verdienen. Hij vergelijkt het middelste loon (de mediaan) dat past bij een van deze drie functies met het loon dat de aanvrager verdiende voordat hij ziek werd. Dit salaris dat de aanvrager volgens de arbeidsdeskundige nog kan verdienen, heet de ‘restverdiencapaciteit’ (rvc).

SOCIALE REGELGEVING Naast de term ‘restverdiencapaciteit’ gebruikt het UVW de term ‘maatmaninkomen’. Het maatmaninkomen is het inkomen dat gezonde personen met soortgelijke opleidingen en ervaring kunnen verdienen.

Het percentage van arbeidsongeschiktheid wordt vervolgens met de volgende formule bepaald:

{(maatmaninkomen -/- rvc)/maatmaninkomen} x 100%

Voorbeeld Pieter van der Hurk is timmerman en verdient € 1.900 bruto per maand. Pieter verliest door een bedrijfsongeval één van zijn handen. Door deze handicap is hij arbeidsongeschikt als timmerman. Hij kan eventueel nog wel werken als telefonisch verkoper. Met dit nieuwe werk kan Pieter € 1.000 per maand verdienen (= rvc). Een timmerman met dezelfde opleiding en ervaring als Pieter (= maatman) verdient € 1.750 per maand (= maatmaninkomen).

Gevolgen Het percentage van arbeidsongeschiktheid van Pieter is: {( 1.750 -/- € 1.000) / € 1.750} x 100 = 42,86 procent. Zijn rvc is 57,14 procent.

Binnen de WIA zijn drie groepen arbeids(on)geschikte werknemers. Het zijn de werknemers die5: • volledig en duurzaam arbeidsongeschikt zijn 6. • tijdelijk volledig, maar niet duurzaam arbeidsongeschikt zijn. • voor meer dan 35 procent, maar niet volledig arbeidsongeschikt zijn.

Werknemers die voor minder dan 35 procent arbeidsongeschikt zijn (loonverlies door arbeidsongeschiktheid) krijgen geen uitkering volgens de Wet WIA. Zij zijn aangewezen op eventuele loonaanvulling door de werkgever en/ of gehele of gedeeltelijke werkloosheidsuitkering.

10.2.6.1 Inkomensverzekering voor Volledig en Duurzaam Arbeidsongeschikten

Werknemers die volledig en duurzaam arbeidsongeschikt zijn, krijgen een uitkering op grond van de Inkomensverzekering voor Volledig en Duurzaam Arbeidsongeschikten (IVA). De IVA-uitkering bedraagt 75 procent van het laatstverdiende loon met als maximum 75 procent van het maximumdagloon.

5 rt. 5 WIA. A 197 6 A rtt. 4 en 47 tot en met 53 WIA.

Deze uitkering eindigt bij het bereiken van de AOW-leeftijd, behalve als de uitkeringsgerechtigde eerder overlijdt of herstelt.

Voorbeeld Kees de Vree heeft een dagloon van € 100, wat een brutojaarsalaris is van € 26.100. Hij is - na twee jaar ziekte - volledig en duurzaam arbeidsongeschikt. Kees heeft na twee jaar ziekte aanspraak op een IVA-uitkering. De hoogte van deze uitkering bedraagt 75 procent van zijn dagloon van € 100 = € 75 bruto per dag of € 19.575 bruto per jaar. Kees houdt, bij gelijkblijvende omstandigheden, tot de AOW-gerechtigde leeftijd aanspraak op deze IVA-uitkering.

De werknemer ontvangt de IVA-uitkering tot het moment waarop hij de AOW-leeftijd bereikt.

De IVA-uitkering stopt eerder als de werknemer: • weer meer dan 20 procent van zijn laatstgenoten salaris kan verdienen. • langer dan drie maanden naar een land gaat waarmee Nederland geen verdrag heeft gesloten over het uitbetalen van uitkeringen. • gedetineerd wordt. • overlijdt.

10.2.6.2 Werkhervattingsregeling voor Gedeeltelijk Arbeidsgeschikten

Werknemers, die tijdelijk volledig, maar niet duurzaam arbeidsongeschikt zijn, krijgen een uitkering op grond van de Werkhervattingsregeling voor Gedeeltelijk Arbeidsgeschikten (WGA)7. De WGA kent drie verschillende soorten uitkeringen: • loongerelateerde uitkering (LGU) • loonaanvullingsuitkering (LAU) • vervolguitkering (VVU).

10.2.6.3 Loongerelateerde uitkering

Een werknemer die in de periode van 36 weken vóór zijn eerste ziektedag 26 weken heeft gewerkt, heeft recht op een loongerelateerde uitkering (LGU). Dit heet de ‘wekeneis’ of ‘referte-eis’. Alle weken waarin de werknemer minimaal een uur werkte tellen mee. Dat geldt ook voor vakanties of bijzonder verlof. Ook een werknemer die recht had op een WW-uitkering op zijn eerste ziektedag ontvangt een LGU.

198 7 A rt. 54 tot en met 63 WIA.

SOCIALE REGELGEVING Voldoet een werknemer niet aan de wekeneis of had hij geen WW-uitkering op zijn eerste ziektedag dan beoordeelt het UVW of hij recht heeft op een loonaanvullingsuitkering (LAU) of een vervolguitkering (VVU).

Deze LGU bedraagt gedurende de eerste twee maanden 75 procent en daarna 70 procent van het laatstverdiende loon, met als maximum 70 procent van het geldende maximumdagloon.

De duur van de LGU is afhankelijk van het arbeidsverleden8. De minimale uitkeringsduur is drie maanden. De maximale uitkeringsduur is tot 2016 38 maanden (ná2016 kan een werknemer maximaal 24 maanden arbeidsverleden opbouwen én levert ná10 jaar arbeidsverleden elk arbeidsverledenjaar ná10 jaar een halve maand uitkering op).

De werknemer krijgt de uitkering gedurende het aantal maanden dat hij in jaren aan arbeidsverleden opbouwde: • het fictieve arbeidsverleden plus • het feitelijke arbeidsverleden.

Het fictieve arbeidsverleden bevat de jaren vanaf het jaar waarin de werknemer 18 werd tot 1998. Als de werknemer in deze periode niet werkte, tellen deze jaren toch mee9.

Het feitelijke arbeidsverleden bevat de jaren vanaf 1998 tot 2016 plus de jaren vanaf 2016 tot het jaar waarin de WGA-uitkering ingaat. Ook de jaren tijdens de loondoorbetalingsperiode tellen mee bij de bepaling van het aantal dienstjaren voor de duur van de WGA-uitkering. Alleen de jaren waarin de werknemer minstens 52 dagen loon kreeg, tellen mee. Jaren waarin de werknemer voor zijn kind zorgde, mantelzorg verleende of onbetaald verlof opnam, kunnen ook meetellen voor het feitelijke arbeidsverleden. Voor ieder volledig jaar arbeidsverleden, ontvangt de werknemer één maand LGU.

Als de uitkeringsgerechtigde 24 jaar of meer jaren aan arbeidsverleden heeft opgebouwd op 1 januari 2016, dan wordt per verstreken kwartaal in 2016 één maand afgetrokken van deze duur tot een maximale duur van 24 maanden. Net zoals bij de werkloosheidsuitkering, waarover later in deze module meer.

8 rt.15 en 59 WIA. A 9 A rt. 59 WIA. 199

Voorbeeld Joris werkt sinds 1998. Hij was toen 20 jaar. Joris krijgt in mei 2018 een LGUuitkering. De duur van zijn LGU is dan: • Joris werd 18 in 1996. We tellen de jaren tot en met 1997. Dat is twee jaar. • De periode van 1998 tot en met 2017 is 20 jaar. 2018 telt niet mee, omdat het jaar nog niet voorbij is. • In totaal heeft Joris dus 2 + 20 = 22 jaar arbeidsverleden opgebouwd. • Joris heeft 20 jaar arbeidsverleden vóór 1 januari 2016. Dat betekent 20 maanden LGU. • Joris heeft twee jaar arbeidsverleden ná 1 januari 2016. Dat betekent 2 x 0,5 maand LGU. • De LGU van Joris duurt dus 21 maanden.

Na afloop van de LGU heeft de werknemer aansluitend recht op een LAU óf een VVU afhankelijk van de mate waarin hij zijn rvc benut (meer of minder dan de helft).

10.2.6.4 Loonaanvullingsuitkering

De werknemer heeft recht op een LAU als hij ten minste 50 procent van het loon dat hij volgens de arbeidsdeskundige van het UWV nog kan verdienen (de rvc), verdient. Bij volledige arbeidsongeschiktheid ontvangt de WIA-gerechtigde deze uitkering dus altijd aangezien de rvc nihil is. De hoogte van de uitkering is dan ook weer 70 procent van het laatstgenoten (gemaximeerde) salaris. Een verschil in de hoogte van de LGU en de LAU ontstaat dus pas op het moment dat er sprake is van gedeeltelijke arbeidsgeschiktheid. De LAU eindigt bij het bereiken van de AOW-leeftijd, bij eerder overlijden of bij herstel.

Voorbeeld Terug naar Joris van der Plas. Na afloop van de LGU kunnen zich verschillende situaties voordoen. Ten eerste kan de arbeidsongeschiktheid van Joris toch volledig én duurzaam blijken te zijn. Hij komt alsnog in aanmerking voor een uitkering als gevolg van de IVA (zie vorige voorbeeld). Ten tweede kan de arbeidsongeschiktheid nog steeds tijdelijk volledig zijn. Joris heeft dan aanspraak op de LAU, ook al verwerft hij geen inkomsten. De hoogte daarvan is hetzelfde als de LGU, te weten € 70 per dag, of € 18.270 bruto per jaar (70 procent van € 26.100). Joris krijgt een oproep voor een herkeuring. Bij een verwacht herstel binnen één jaar zal de herkeuring na afloop van die termijn plaatsvinden.

Voor werknemers die hun rvc volledig invullen met werken (volledig benut200 ten dus) treedt er na afloop van de periode dat zij de LGU ontvingen geen inkomensdaling op ten opzichte van de hoogte van de LGU.

Voorbeeld

SOCIALE REGELGEVING Jop van der Meijden heeft een dagloon van € 100, of € 26.100 bruto per jaar. Hij heeft -na twee jaar ziekte- een rvc van € 40 per dag. Zijn mate van arbeidsongeschiktheid is dus 60 procent. Jop werkt en zijn loon bedraagt € 40 per dag. Zijn leeftijd is dan 40 jaar en hij voldoet aan de weken-/ referte-eis. Na twee jaar ziekte maakt Jop aanspraak op een LGU. De hoogte daarvan bedraagt 70 procent van het verschil tussen het dagloon en het met werken verdiende inkomen, dat wil zeggen twee maanden 75 procent en daarna 70 procent van (€ 100 - € 40) = € 42 per dag, of € 10.962 bruto per jaar. Zijn totale inkomen bedraagt dus (€ 40 + € 42) = € 82 per dag of € 21.402 bruto per jaar. De duur van de LGU is afhankelijk van het arbeidsverleden. Na de LGU maakt Jop aanspraak op de LAU, omdat hij ten minste 50 procent van zijn resterende verdiencapaciteit benut. De hoogte van de LAU is in dit geval gelijk aan de hoogte van de LGU, dat wil zeggen € 42 per dag. Zijn totale inkomen bedraagt dus nog steeds € 82 per dag. Jop behoudt -bij gelijkblijvende omstandigheden- tot zijn AOW-leeftijd aanspraak op deze LAU.

De formule die u hier ook kunt gebruiken is: oud dagloon x ao-percentage x 70 procent.

Werknemers die wél ten minste 50 procent van hun rvc invullen met werken, maar minder verdienen dan hun volledige rvc, ondervinden een sterkere inkomensachteruitgang, zoals hierna blijkt.

Voorbeeld Karin Winston (30 jaar) belandt na vijf jaar werken in loondienst en twee jaar loondoorbetaling in de WIA. Haar dagloon van het moment dat zij werkte was € 126 (€ 32.886 bruto per jaar).

Karin ontvangt gedurende het eerste jaar dat zij recht heeft op een WIA-uitkering een LGU. Deze bedraagt twee maanden 75 procent en daarna 70 procent van € 126 = € 88,20 of € 23.020,20 bruto per jaar. Zij is voor 60 procent arbeidsgeschikt verklaard door UWV. Volgens UWV kan zij dus 60 procent van € 32.886 verdienen of € 19.731,60. Karin werkt en zij verdient hiermee 30 procent van haar WIA-loon, of € 9.865,80 bruto per jaar. Omdat zij 50 procent van het loon dat zij kan verdienen volgens de arbeidsdeskundige verdient, heeft zij recht op een LAU. Deze bedraagt 70 procent (€ 32.886 -/- € 19.731,60) = € 9.208,08 (oud loon x ao-percentage x 70 procent). Zolang zij 60 procent arbeidsgeschikt blijft en minimaal 50 procent van haar rvc blijft verdienen, behoudt zij deze uitkering.

De hoogte van een WGA-uitkering is gemaximeerd tot de geldende maximale dagloongrens. Dit wil zeggen als een werknemer meer verdient dan de 201

geldende maximale dagloongrens het UWV bij het vaststellen van de hoogte van de uitkering uitgaat van dit bedrag als WIA-loon. Dit houdt in dat werknemers die meer verdienen dan het geldende maximale dagloon geen uitkering krijgen op grond van de WGA.

Voorbeeld Berend Kaptein heeft een dagloon van € 360. Zijn uitkeringsdagloon is in dit geval dus gelijk aan het maximumdagloon van € 290,67. Hij heeft - ná twee jaar ziekte - een rvc van € 180 per dag. Zijn mate van arbeidsongeschiktheid is dus 50 procent. Hij werkt en zijn loon bedraagt € 180 per dag. Zijn leeftijd is dan 40 jaar en hij voldoet aan de referte-eis.

Berend heeft ná twee jaar ziekte aanspraak op een LGU. De hoogte daarvan is twee maanden 75 procent en daarna 70 procent van het verschil tussen het (gemaximeerde) oude loon en het met werken verdiende inkomen, dat wil zeggen twee maanden 75 (€ 83) en daarna 70 procent (€ 77,47).

Ná de LGU heeft Berend in beginsel aanspraak op de LAU, omdat hij ten minste 50 procent van zijn resterende verdiencapaciteit benut. De hoogte daarvan is 70 procent van het verschil tussen het (gemaximeerde) oude loon en de rvc.

Omdat werknemers met een inkomen hoger dan het geldende maximumloon onvoldoende gemotiveerd werden hun werk uit te breiden is de WGA met ingang van 1 januari 2007 op dit punt gewijzigd. Deze wijziging komt erop neer dat het met werken verdiende loon of de rvc eerst moet worden vermenigvuldigd met een factor (maximumdagloon/ongemaximeerd dagloon). De factor die geldt voor mensen wiens loon hoger lag dan het maximum dagloon noemen we ‘factor f’. Deze factor is altijd ≤ 1.

De formule waarmee factor f berekend wordt, is:

Factor f = gemaximeerd dagloon/ongemaximeerd dagloon

Voorbeeld Door bij Berend de factor f toe te passen, wordt zijn uitkering hoger. De factor f bij Berend is: € 290,67/€ 360 = 0,8074.

Zijn LGU is dan vanaf de derde maand: 70% x {€ 290,67 -/- (0,8074 x € 180) = € 101,74. Na de LGU heeft Berend recht op een LAU, omdat hij ten minste de helft van zijn rvc benut.

SOCIALE REGELGEVING 10.2.6.5 Vervolguitkering

De werknemer werkt niet of verdient minder dan 50 procent van wat hij met werken (rekening houdende met de medische beperkingen) zou kunnen verdienen (de rvc), en heeft daarom na afloop van de LGU geen recht op een LAU maar op de lagere VVU.

De VVU bedraagt een (arbeidsongeschiktheids)percentage van het minimumloon10. In deze situatie is de VVU dus meestal (aanzienlijk) lager dan de LGU. Een inkomensdaling als gevolg van een VVU kan voorkomen worden door (meer) te gaan werken. Onderstaande tabel geeft aan welk percentage van het minimumloon een VVU ontvangt bij een bepaalde mate van arbeidsongeschiktheid.

Bij een mate van behoort een uitkeringspercentage arbeidsongeschiktheidvan: van het minimumloon van: 35 tot 45% 28,00% 45 tot 55% 35,00% 55 tot 65% 42,00% 65 tot 80% 50,75% 80 tot 100% 70,00%

Voorbeeld Simon Kers heeft een dagloon van € 100. Hij heeft ná twee jaar ziekte een resterende verdiencapaciteit van € 40 per dag. Zijn mate van arbeidsongeschiktheid is dus 60 procent. Simon werkt niet en hij is 22 jaar. Hij voldoet aan de referte-eis en hij is ongehuwd.

Na twee jaar ziekte heeft Simon aanspraak op een LGU van € 75 gedurende twee maanden en daarna € 70 per dag. De lengte van deze uitkering is afhankelijk van het arbeidsverleden.

In formulevorm: 70% x (oude loon - nieuwe loon), of 70% x € 100 - € 0 = € 70.

Daarna komt Simon niet in aanmerking voor de LAU, omdat hij minder dan 50 procent van zijn resterende verdiencapaciteit benut. Hij heeft wel recht op de VVU.

De hoogte daarvan bedraagt een percentage van het wettelijk minimumloon, in dit geval 42 procent van € 2.437,07 = € 1.023,57 bruto per maand.

10 A rt. 62 WIA. 203

Simon behoudt - bij gelijkblijvende omstandigheden - tot zijn AOW-leeftijd aanspraak op de VVU.

Als hij gaat werken en daarmee een inkomen verdient dat ten minste gelijk is aan 50 procent van zijn rvc (€ 20 of meer), heeft hij vanaf dat moment alsnog aanspraak op de LAU.

Als het (gezins)inkomen als gevolg van arbeidsongeschiktheid onder het voor betrokkene geldende sociaal minimum komt, heeft de werknemer recht op een aanvulling tot dat minimum op grond van de Toeslagenwet (TW).

In bijlage 1 van deze module hebben we een schematisch overzicht van de WIA met haar formules opgenomen.

Bij werknemers die na afloop van de LGU hun rvc voor minder dan 50 procent benutten, kan zich een inkomensprobleem voordoen. Zij ontvangen een uitkering op basis van het minimumloon. Voor die situatie hebben verzekeraars een WGA-hiaatverzekering ontwikkeld. Deze kan zowel door collectiviteiten (werkgevers) als door individuele werknemers gesloten worden. Hoewel het in principe om een inkomensrisico van de werknemer gaat, staat het de werkgever vrij een bijdrage te leveren aan de kosten van een WGA-hiaatverzekering.

Een ander risico dat iedere werknemer kan treffen is het risico dat de werknemer na afloop van de loondoorbetalingsperiode van 104 weken voor minder dan 35 procent arbeidsongeschikt blijkt te zijn. Er volgt dan immers geen uitkering, terwijl de werkgever in veel gevallen het loon wel zal aanpassen aan de verminderde arbeidsprestatie, de gewijzigde functie of het verminderde aantal werkuren. Ook voor dat risico bieden verzekeraars producten aan die kunnen variëren van een dekking van 10 of 20 procent van het loon gedurende één of meerdere jaren, dan wel een dekking tegen de woonlasten.

Net als bij de WAO kent de Wet WIA een maximumdagloon. Werknemers die meer verdienen dan dit gemaximeerde dagloon doen er dus verstandig aan om een zogenoemde ‘excedentverzekering’ af te sluiten. Daarmee kan de inkomensdaling als gevolg van arbeidsongeschiktheid beperkt worden tot maximaal 30 procent van het laatstverdiende loon. Daarnaast bieden verzekeraars ook de mogelijkheid om de uitkering, die wettelijk maximaal 70 procent bedraagt, aangevuld te krijgen tot 80 procent of zelfs 90 procent van het laatstverdiende loon.

SOCIALE REGELGEVING Overigens vult het UWV vanaf 1 januari 2006 de gedeeltelijke WAO- of WIA-uitkering door middel van de Toeslagenwet aan tot het sociaal minimum. Als iemand in het verleden geen volledig dienstverband heeft gehad, kan hij als gedeeltelijk arbeidsongeschikte nog wel voor een (aanvullende) uitkering in aanmerking komen.

Als een werknemer of uitkeringsgerechtigde komt te overlijden kunnen de nabestaanden aanspraak maken op een overlijdensuitkering van de werkgever of van de uitkeringsinstantie11. De overlijdensuitkering bedraagt wettelijk één maand loon of uitkering, te rekenen vanaf de dag na de dag van overlijden. Deze uitkering is belasting- en premievrij. Eventueel al uitbetaald loon of uitkering over de periode na de datum van overlijden mag hiermee verrekend worden. De werkgever mag maximaal drie brutomaandsalarissen belastingvrij betalen. Voor zover dit bedrag hoger is dan de verplichting van één maandsalaris kan de uitkering met een pensioen- of andere uitkering worden verrekend. Is de overlijdensuitkering hoger dan dit bedrag, dan is het meerdere belast op grond van de tabel bijzondere beloningen. In de cao kan bepaald zijn dat er recht bestaat op een grotere overlijdensuitkering dan één maand.

10.2.7 Wet werk en zekerheid

De Wet werk en zekerheid (Wwz) is per 1 januari 2015 van kracht geworden. De diverse maatregelen zijn gefaseerd ingevoerd. De wet heeft óók gevolgen gehad voor de (rechten op) WGA- en ZW-uitkeringen.

De maximale werkloosheidsuitkeringsduur is de afgelopen jaren geleidelijk verkort van 38 naar 24 maanden. Omdat de maximumduur van de LGU direct aan die van de WW is gekoppeld, betekent dit dat ook deze uitkering nog maximaal 24 maanden kan duren. Daarnaast wordt een ruimere definitie van ‘passende arbeid’ gehanteerd, waardoor werklozen eerder verplicht zijn om alle arbeid als passend te beschouwen. De definitie van passende arbeid voor de ZW is hieraan gekoppeld en wijzigt dus ook. Volgens de nieuwe regels hoeven WW- en ZW-gerechtigden het eerste halfjaar alleen arbeid op hun eigen niveau accepteren. Het tweede halfjaar moeten ze ook werk onder hun eigen niveau aannemen. Na een jaar beschouwt de wet alle arbeid die de uitkeringsgerechtigde kan uitvoeren als passend.

11 A rt. 7:674 BW, art. 53 WAO, art. 23 IOAW, art. 23 IOAZ, art. 23 TW, artt. 2:56 en 3:54 Wet Wajong of art. 51 Anw. 205

10.2.8 Wet langdurige zorg

De Wet langdurige zorg (Wlz) is een zorgwet, bedoeld voor mensen die 24 uur per dag zorg nodig hebben in de nabije omgeving om ernstig nadeel voor te zijn. Het gaat dan om bijvoorbeeld chronisch zieken, kwetsbare ouderen en mensen met een ernstige geestelijke of lichamelijke beperking/ aandoening.

De volgende personen komen in aanmerking voor de Wlz, de persoon die: • zichzelf niet meer kan redden in de maatschappij; • ernstig verwaarloosd is; • lichamelijk letsel heeft door een ziekte, aandoening of beperking; • ernstig geschaad is in zijn ontwikkeling, al dan niet onder invloed van een ander; • ernstig bedreigd is in zijn veiligheid.

In alle bovengenoemde gevallen is de Wlz ook van toepassing als het risico op bovengenoemde groot is.

Op grond van de Wlz kan men een beroep doen op: • verblijf in een zorginstelling (thuis wonen is ook mogelijk); • begeleiding, verpleging en verzorging; • geneeskundige zorg en (paramedische) behandeling in verband met de ziekte, beperking of stoornis; • huishoudelijke hulp (soms); • vervoer naar de plaats waar de begeleiding, behandeling en verzorging plaatsvindt.

De Wlz-zorg moet worden aangevraagd bij het Centrum Indicatiestelling Zorg (CIZ). Met ingang van 2025 zijn de bedragen van de eigen bijdrage voor langdurige zorg verhoogd. De eigen bijdrage wordt berekend op basis van het inkomen en vermogen van 2023. Voor mensen met spaargeld telt een vermogen vanaf € 33.748 (alleenstaand) of € 67.496 (met partner) mee, waarbij vier procent van dit vermogen wordt opgeteld bij het inkomen. Daarnaast zijn er wijzigingen in de minimale en maximale lage eigen bijdrage. Per 1 januari 2025 zijn de minimale en maximale lage eigen bijdragen voor zorg vanuit de Wet langdurige zorg (Wlz) als volgt: • modulair pakket thuis (MPT) of persoonsgebonden budget: minimaal: € 29,20 per maand maximaal: € 900,80 per maand • wonen in een instelling of volledig pakket thuis: minimaal: € 205 per maand 206 maximaal: € 1.076,60 per maand

SOCIALE REGELGEVING

10.2.9 Wet Invoering Extra Geboorteverlof

De Wet Invoering Extra Geboorteverlof (WIEG) is per 1 januari 2019 ingevoerd en regelt het betaald geboorteverlof voor de partner van de moeder na de geboorte van het kind. De partner heeft recht op één week (vijf werkdagen) betaald verlof, met de mogelijkheid om dit verlof binnen vier weken na de geboorte op te nemen.

De reden van de invoering van deze wet was het feit dat de regering een betere participatie van partners bij de zorg en opvoeding van hun kind wenste. Daarnaast wilde de regering de arbeidsparticipatie van vrouwen bevorderen om zo een meer gelijke verdeling van werk en zorgtaken tussen partners te krijgen.

Daarnaast kunnen partners per 1 juli 2020 tot maximaal vijf weken aanvullend geboorteverlof opnemen. De uitkering is dan 70 procent van het (maximaal) dagloon. Een en ander loopt via het UWV. De verlofweken moeten binnen zes maanden náde geboorte worden opgenomen nadat de medewerker éérst het betaald geboorteverlof heeft opgenomen.

Werkgever en medewerker kunnen in overleg het aanvullend geboorteverlof over een langere periode spreiden. Het is ook mogelijk om minder dan vijf weken aanvullend geboorteverlof op te nemen.

10.2.10 Zelfstandige

Met de afschaffing van de WAZ per 1 augustus 2004 is een einde gekomen aan de sociale arbeidsongeschiktheidsverzekering voor zelfstandigen, met uitzondering van de uitkering voor zwangere ondernemers (ZeZ).

‘Afschaffing’ is overigens in dit verband niet helemaal het juiste woord, omdat de WAZ blijft bestaan voor de personen die een uitkering op grond van deze wet ontvangen. Deze personen behouden hun uitkering zolang zij aan de voorwaarden voor het recht op uitkering blijven voldoen.

Wel zullen de strengere herbeoordelingscriteria uit de WAO en de Wet WIA ook voor deze personen gaan gelden, waardoor met name jongere uitkeringsgerechtigden die nog een bepaalde arbeidscapaciteit hebben op termijn hun uitkering wellicht zien verminderen of zelfs verdwijnen.

De resterende uitkeringen worden grotendeels betaald uit de opgebouwde reserves. In de ogen van veel (individuele) zelfstandig ondernemers is de WAZ altijd al een veel te dure verzekering geweest met een veel te lage dekking (uitkering). 207

10.2.10.1 Vrijwillige Ziektewet- en WIA-verzekering

Werknemers die een eigen bedrijf willen starten, kunnen (onder voorwaarden) nog steeds gebruikmaken van de vrijwillige Ziektewet- en WIA-verzekering zoals wij eerder in deze module zagen. De aanvraag moet dan wel binnen 13 weken na de laatste werkdag als werknemer worden ingediend bij het UWV en men moet ten minste een jaar als werknemer in die gevallen (anders dan verzekeraars) een acceptatieplicht12.

Daarnaast is er de mogelijkheid van een zogenoemde ‘vangnet-AOV’ (een vangnetarbeidsongeschiktheidsverzekering). De vangnet-AOV kan tot stand komen als een zelfstandige zich meldt voor een arbeidsongeschiktheidsverzekering bij een arbeidsongeschiktheidsverzekeraar, maar daar niet geaccepteerd wordt in verband met zijn gezondheidssituatie. De zelfstandige moet zich dan binnen 15 maanden (voorheen drie maanden) nadat hij zelfstandig is geworden voor een AOV melden bij een arbeidsongeschiktheidsverzekeraar.

De vangnet-AOV kent een wachttijd van één jaar en keert uit bij een arbeidsongeschiktheidspercentage van 35 of hoger. Verzekerd is een uitkering ten hoogte van 70 procent van het minimumloon en er wordt gekeken of de zelfstandige nog gangbare arbeid kan doen of niet.

10.3 WERKLOOSHEID EN FINANCIËLE PROBLEMEN

10.3.1 Werknemer

Arbeidsongeschiktheid is uiteraard niet de enige reden waardoor iemand op een gegeven moment uitvalt uit het (betaalde) arbeidsproces. Voor vrijwel elke werknemer bestaat een reële kans dat deze gedurende zijn loopbaan een korte of langere periode geen werk heeft. In deze paragraaf behandelen wij de Werkloosheidswet en andere sociale zekerheidswetten.

10.3.1.1 Eisen voor WW-uitkering

Om rechten te kunnen ontlenen aan de Werkloosheidswet (WW) moet men (naast verzekerd zijn) aan een aantal eisen voldoen13. Allereerst moet men werkloos zijn. Een werknemer is werkloos als hij minimaal vijf arbeidsuren per week verliest of, bij een werkweek van minder dan 10 uur, de helft van het aantal arbeidsuren. Ten tweede mag de werknemer voor de verloren

12 Zie hiervoor § 2.2 van de Wet WIA. 208 13 A rt. 16 en verder WW.

SOCIALE REGELGEVING uren geen recht hebben op loondoorbetaling en moet hij beschikbaar zijn voor het verrichten van nieuw werk. Een gedeeltelijk arbeidsongeschikte kan naast zijn WAO/WIA-uitkering dus ook een WW-uitkering ontvangen voor het percentage dat hij arbeidsgeschikt is. Het aantal verloren arbeidsuren dat voor de berekening wordt gehanteerd, is het gemiddeld aantal uren dat de werknemer in de 26 weken voorafgaand aan de werkloosheid werkte. Het resterende aantal uren wordt met dát aantal vergeleken om het urenverlies te bepalen.

Naast de twee eerdergenoemde eisen moet de verzekerde werknemer op de derde plaats voldoen aan de zogeheten ‘referte-eis’ of ‘wekeneis’14. Deze eis houdt in, dat de werknemer in de 36 weken onmiddellijk voorafgaande aan zijn werkloosheid (de referteperiode) ten minste 26 weken feitelijk in dienstbetrekking moet hebben gewerkt. Dat kan fulltime op alle dagen van de week en ook parttime zijn. De week telt al mee als gewerkte week als hij op ten minste één dag in die week heeft gewerkt. De gewerkte weken kunnen maar voor één werkloosheidsgeval meetellen.

Voor de vaststelling van die periode van 36 weken tellen niet mee, volle weken: • waarin wegens ziekte of arbeidsongeschiktheid niet werd gewerkt. • waarin niet-verzekerde arbeid is verricht (bijvoorbeeld als startende ondernemer).

Of de werknemer voldoet aan de referte-eis wordt bepaald aan de hand van het aantal weken dat arbeid is verricht in het kader van de dienstbetrekking waarvoor de uitkering wordt aangevraagd of vorige dienstbetrekkingen, waarvan de nieuwe betrekking een vervolg is.

Voorbeeld Leo Alders heeft jarenlang gewerkt als productiemanager bij een producent van dekens. Per 1 juli 2018 is hij van werkgever veranderd en bij een producent van bekleding benoemd tot productiemanager. Zijn taak daar was om de productie efficiënter te laten verlopen. Leo zet zich volledig in en werkt 60 uur per week. Voorheen was dit ‘slechts’ 40 uur. De hulp van Leo kwam te laat en op 14 oktober 2018 valt het doek voor zijn nieuwe werkgever. Alle werknemers, waaronder Leo, worden ontslagen. In het afgelopen jaar is Leo één week, van 20 tot 27 mei, ziek geweest.

Leo werkt als werknemer en is dus verzekerd voor de WW. Om in aanmerking te komen voor een WW-uitkering zal hij aan zowel de eis met betrekking tot de arbeidsuren als aan de referte-eis moeten voldoen. Het verlies van arbeidsuren

14 A rt. 17 en 17a WW. 209

wordt berekend over de laatste 26 weken en is ruimschoots meer dan vijf uur. Voor de referte-eis telt de week waarin Leo ziek was niet mee, maar ondanks dat voldoet Leo met gemak aan de voorwaarde dat hij in ten minste 26 van de laatste 36 weken in zijn laatste twee dienstbetrekkingen heeft gewerkt.

Als iemand aan alle bovengenoemde eisen voldoet, betekent dit nog niet dat de werkloze altijd recht heeft op een uitkering krachtens de WW. Er bestaat een aantal uitsluitingsgronden waardoor de werknemer geen recht (meer) heeft op een WW-uitkering15.

Geen recht op een WW-uitkering hebben werknemers die: • ziek zijn en loon of een uitkering ontvangen. • een WAO-uitkering ontvangen die berekend is naar een arbeidsongeschiktheid van minimaal 80 procent. Ook werknemers met een arbeidsongeschiktheidsuitkering krachtens een andere wet hebben vaak geen recht op een uitkering. De arbeidsongeschikten met een klein bijbaantje hebben onder omstandigheden recht op een WW-uitkering voor dit bijbaantje. • recht hebben op een WIA-uitkering (de LGU is immers een combinatie van WAO- en WW-uitkering). • gevangen zijn gezet of in hechtenis zijn genomen. • op grond van de Vreemdelingenwet kunnen worden uitgezet. • zonder toestemming van UWV vakantie nemen. • de AOW-leeftijd hebben bereikt. • wonen of verblijven buiten Nederland zonder dat sprake is van (toegestane) vakantie. • niet werken ten gevolge van een werkstaking of uitsluiting.

Verder bestaan nog werknemers met betrekking waartoe UWV de plicht heeft om de uitkering te weigeren. Dit zijn de werknemers die zogenoemd ‘verwijtbaar werkloos’ zijn. Een werknemer is verwijtbaar werkloos als de werknemer zich zódanig heeft misdragen, dat deze logischerwijs ontslagen wordt. Verder is men verwijtbaar werkloos als men zelf ontslag neemt zonder dat er een redelijk bezwaar bestaat om de dienstbetrekking voort te zetten. UWV heeft tegenwoordig de verplichting de uitkering blijvend geheel te weigeren, in de situatie dat de werknemer verwijtbaar werkloos wordt. Een werknemer is wél werkloos volgens de voorwaarden van de WW, als hij meewerkt aan een ontbindingsprocedure bij ontslag wegens economische redenen.

210 15 A rt. 19 (uitsluitingen) en 20 (beëindiging) WW.

SOCIALE REGELGEVING 10.3.1.2 Duur en hoogte WW-uitkering

De maximale uitkeringsduur van de WW-uitkering is in 2006 van 60 maanden naar 38 maanden teruggebracht en wordt vanaf 2016 stapsgewijs teruggebracht naar maximaal 24 maanden. Ook vanaf 2006 jaar is de uitkering de eerste twee maanden naar 75 procent van het laatste loon verhoogd en bedraagt hij daarna 70 procent (tot 1 oktober 2006 begon men meteen op 70 procent)16. Het loon is ook hier gemaximeerd op het maximumdagloon17.

10.3.1.3 Basisuitkering WW

Werknemers die aan de (26 uit 36) wekeneis voldoen, maar niet in minimaal vier van de laatste vijf jaar over 208 uren of meer loon ontvingen (de zogeheten ‘vier-uit-vijf-eis’)18, krijgen een (basis) WW-uitkering van maximaal drie maanden. Deze uitkering is gebaseerd op het laatstverdiende loon: twee maanden 75 procent en een maand 70 procent van het laatstverdiende loon (tot maximaal het maximum dagloon.

10.3.1.4 Verlengde WW-uitkering

Werknemers die voldoen aan de (26 uit 36) wekeneis en die ook voldoen aan de (4 uit 5) jareneis krijgen voor ieder jaar arbeidsverleden één maand uitkering. Een werknemer met vier jaar arbeidsverleden krijgt dus vier maanden WW, bij 10 jaar arbeidsverleden is dat 10 maanden WW enzovoort totdat het maximum van 38 maanden (tot 2016) is bereikt. De wijze van vaststellen van het arbeidsverleden is gelijk aan de wijze waarop het arbeidsverleden in het kader van de WIA wordt vastgesteld.

Als de WW-er andere inkomsten heeft, zoals een ouderdomspensioen of een VUT-uitkering waardoor de WW-er minder beschikbaar is voor de arbeidsmarkt, wordt dit inkomen volledig in mindering gebracht op de WW-uitkering. Als de werkloze werknemer gaat werken wordt de werkloosheidsuitkering naar evenredigheid van de uren die hij werkt verlaagd19.

Inkomsten die verband houden met het einde van de dienstbetrekking, zoals schadevergoeding/schadeloosstelling (ontslagvergoeding), worden niet in mindering gebracht op de WW-uitkering onder de voorwaarde dat de rech-

16 A rt. 47 WW. 17 A rt. 44 WW. 18 A rt. 42 lid 2 WW. 19 A rt. 20 lid 1 sub b WW. 211

tens geldende opzegtermijn in acht is genomen, anders wordt er over die termijn geen uitkering verstrekt.

10.3.1.5 Herleven WW-uitkering

Als het recht op een WW-uitkering eindigt doordat de werkloze een baan vindt, kan het oude recht op een uitkering in sommige gevallen herleven20. Allereerst zal iemand die een kortdurende uitkering had en binnen 26 weken weer werkloos wordt geen nieuw recht op een kortdurende uitkering hebben opgebouwd. In dit geval herleeft het oude recht en ontvangt de werkloze de kortdurende uitkering voor de weken die nog ongebruikt waren.

Vervolgens kan ook iemand die een loongerelateerde uitkering of een vervolguitkering ontving na een korte periode opnieuw werkloos worden. Als in de gewerkte periode geen nieuw recht op een loongerelateerde uitkering is opgebouwd, herleeft ook hier de oude uitkering voor de ongebruikte periode. De duur van de resterende vervolguitkering wordt minimaal gesteld op een half jaar.

10.3.1.6 Korting WW-uitkering door pensioen

Het kan voorkomen dat een (vroeg)pensioenuitkering van een werkloze werknemer ingaat, terwijl hij een WW-uitkering geniet. In beginsel wordt de WW-uitkering in dat geval gekort met de (vroeg)pensioenuitkering. Echter, daarop is een viertal uitzonderingen, die zijn opgenomen in het Algemeen inkomensbesluit socialezekerheidswetten21. De eerste twee uitzonderingen zijn al langer van kracht.

Uitzondering 1 In het geval er al voordat de uitkeringsgerechtigde een WW-recht kreeg sprake was van een deeltijdpensioen vanuit diezelfde dienstbetrekking als waaruit de werkloosheid is ontstaan, wordt het deeltijdpensioen niet gekort op de WW-uitkering22.

Uitzondering 2 In het geval de uitkeringsgerechtigde tegelijkertijd twee dienstbetrekkingen had en vanuit één van deze twee onvrijwillig werkloos wordt en vanuit de andere een pensioenuitkering krijgt, vindt er geen korting van de WW-uitkering plaats23.

20 A rt. 21 WW. 21 A rt. 3.5 Algemeen Inkomensbesluitsociale zekerheidswetten. 22 A rt. 3.5 lid 5 Algemeen inkomensbesluit sociale zekerheidswetten. 212 23 A rt. 3.5 lid 6 Algemeen inkomensbesluit sociale zekerheidswetten.

SOCIALE REGELGEVING De volgende twee uitzonderingen zijn ‘nieuw’ en per 1 mei 2018 in werking getreden. Deze uitzonderingen gelden óók voor werknemers met een WW-uitkering die al vóór 1 mei 2018 is ingetreden. Deze gevallen zijn opnieuw door UWV beoordeeld.

Uitzondering 3 De uitkeringsgerechtigde ontvangt al ouderdomspensioen en gaat een nieuwe dienstbetrekking aan. Als hij dan onvrijwillig werkloos wordt, vindt geen korting op de WW-uitkering plaats24.

Uitzondering 4 Het pensioen dat al eerder in aanmerking is genomen voor een WW-uitkering wordt evenmin beschouwd als inkomen25.

Een werknemer die niet wil dat zijn (vroeg)pensioen wordt verrekend met zijn WW-uitkering kan zijn pensioendatum uitstellen. Hoewel in eerste instantie werd aangenomen dat het uitstellen van de pensioendatum door UWV werd gezien als een benadelingshandeling26, heeft UWV inmiddels bevestigd dat dit niet het geval is.

10.3.1.7 Wet inkomensvoorziening oudere en gedeeltelijk arbeidsongeschikte werkloze werknemers

Het doel van de Wet inkomensvoorziening oudere en gedeeltelijk arbeidsongeschikte werkloze werknemers (IOAW) is het verschaffen van een uitkering aan werkloze werknemers op het niveau van het sociaal minimum.

Werkloze werknemers die bij aanvang van de WW-uitkering 50 jaar of ouder waren kunnen na afloop van de WW-uitkering in aanmerking komen voor een uitkering krachtens de IOAW.

Het voordeel van IOAW boven bijstand is, dat de IOAW alleen een inkomenstoets kent, waardoor het eventueel opgebouwde vermogen (inclusief de eigen woning) in stand kan blijven. Inkomen uit tegenwoordige of vroegere arbeid of een andere sociale uitkering van de werkloze of diens partner worden wel gekort op de uitkering.

De IOAW wordt uitgevoerd door de gemeente. Vanaf 1 januari 2015 krijgt de alleenstaande ouder de IOAW-uitkering voor alleenstaanden. Deze uitkering is in plaats gekomen van de IOAW-uitkering voor alleenstaande ouders.

24 A rt. 3.5 lid 7 Algemeen inkomensbesluit sociale zekerheidswetten. 25 A rt. 3.5 lid 8 Algemeen inkomensbesluit sociale zekerheidswetten. 26 A rt. 24, lid 5 WW. 213

Daarnaast heeft de uitkeringsgerechtigde eventueel recht op extra kindgebonden budget.

In de IOAW is vanaf 1 juli 2015 de kostendelersnorm ingevoerd. Als de uitkeringsgerechtigde samenwoont met één of meer anderen gaat de uitkering naar 50 procent. Het maakt niet uit met hoeveel personen de uitkeringsgerechtigde samenwoont. De kostendelersnorm geldt niet als de uitkeringsgerechtigde samenwoont met studenten, commerciële relaties (zoals in de situatie van gedeeltelijke en commerciële verhuur van de woning waarin de uitkeringsgerechtigde zelf woont) of jongeren tot 21 jaar.

De IOAW wordt vanaf 1 januari 2015 geleidelijk afgebouwd; alleen werknemers die geboren zijn vóór 1 januari 1965 kunnen nog gebruikmaken van de IOAW.

10.3.1.8 Inkomensvoorziening voor oudere werklozen

Een oudere werkloze kan onder voorwaarden een IOW-uitkering krijgen na afloop van diens WW-uitkering of na afloop van diens loongerelateerde WGA-uitkering. De uitkering loopt dan tot uiterlijk de leeftijd waarop men AOW krijgt.

Om een IOW-uitkering te krijgen na afloop van een WW-uitkering, moet de uitkeringsgerechtigde in ieder geval aan de volgende voorwaarden voldoen: • uitkeringsgerechtigde was minstens 60 jaar en vier maanden op de eerste dag dat hij werkloos werd. Dit geldt als de WW-uitkering begon op of na 1 januari 2020; • de einddatum van de WW-uitkering is bereikt; • de WW-uitkering is begonnen ná30 september 2006 en vóór 1 januari 2028; • uitkeringsgerechtigde kreeg langer dan drie maanden een WW-uitkering omdat hij aan de jareneis voldeed. Of hij heeft na drie maanden WW-uitkering nog het restant van een eerdere WW-uitkering gekregen.

Om een IOW-uitkering te krijgen na afloop van een loongerelateerde WGA-uitkering, moet uitkeringsgerechtigde aan de volgende voorwaarden voldoen: • uitkeringsgerechtigde was 60 jaar of ouder toen de WGA-uitkering inging; • de WGA-uitkering is begonnen ná31 december 2007 en vóór 1 januari 2028; • de einddatum van de loongerelateerde WGA-uitkering is bereikt.

SOCIALE REGELGEVING Als de uitkeringsgerechtigde een WW-uitkering ontving voordat hij arbeidsongeschikt werd, dan is er alleen recht op een IOW-uitkering in de volgende situatie: • uitkeringsgerechtigde werd werkloos ná30 september 2006; • uitkeringsgerechtigde was op de eerste dag van diens werkloosheid 60 jaar of ouder.

De IOW-uitkering is maximaal het sociaal minimum voor een alleenstaande (70 procent van het minimumloon). Bij de vaststelling van de hoogte van de uitkering wordt rekening gehouden met het inkomen (bijvoorbeeld een pensioenuitkering). Het UWV laat het eigen vermogen en dus ook de eigen huis buiten beschouwing. Dit geldt ook voor het inkomen en vermogen van een eventuele partner. Dit voorkomt extra inkomensverlies na afloop van de WW-uitkering.

10.3.1.9 Private Aanvulling WW en WGA

In de Wet werk en zekerheid is de maximale duur van de (publiek betaalde) WW-uitkering in de periode van 1 januari 2016 tot 2019 stapsgewijs teruggebracht van 38 naar 24 maanden.

Werkgevers en werknemers kunnen in de cao afspraken maken om de WW-uitkeringen ná24 maanden - tot 38 maanden - zelf te betalen. Dit is de zogenoemde ‘PAWW-regeling’: Private Aanvulling WW en WGA, hierna PAWW. De PAWW herstelt de ‘oude rechten’ op een WW- of WGA-uitkering.

De bijdrage voor de PAWW wordt door werknemers betaald. De bijdrage van 0,1 procent in 2025 wordt ingehouden op het brutoloon. De bijdrage voor de wettelijke WW wordt betaald door de werkgevers.

De PAWW-afspraken worden vastgelegd in de betreffende cao. Werkgevers die onder een deelnemende cao vallen, houden de PAWW-bijdrage in op het loon van de werknemers. De bijdrage wordt gestort in het PAWW-fonds.

Voor de uitvoering van de regeling en het financieel beheer is de Stichting PAWW (SPAWW) opgericht.

De financiering van de PAWW-uitkeringen is gebaseerd op een omslagstelsel. Als de uitgaven niet meer gedekt worden door de inkomsten kan de stichting beslissen de uitkeringen te verlagen of te stoppen.

Alleen bij een onvrijwillig ontslag vanuit een loondienstverband met cao is er recht op een PAWW-uitkering. 215

Bij onvrijwillige werkloosheid moet de deelnemer eerst bij UWV een WW-uitkering aanvragen. Bij een arbeidsverleden langer dan 10 jaar én een cao met PAWW-afspraken kan dan een PAWW-uitkering worden aangevraagd. Deze uitkering gaat in nadat de WW- of loongerelateerde WGA-uitkering is gestopt.

10.3.1.10 Wet werk en zekerheid

De Wet werk en zekerheid (Wwz) brengt maatregelen op drie terreinen met zich mee: • versterking rechtspositie flexwerkers; • sneller, goedkoper en eerlijker ontslag wordt sneller; • WW meer gericht op uitkeringsgerechtigden snel aan het werk krijgen.

Een flexwerker is een werknemer met een flexibel arbeidscontract zoals een uitzendkracht en een gedetacheerde. Flexwerkers hebben op grond van deze wet meer zekerheid en kunnen eerder doorstromen naar een vaste baan.

Vanaf 1 juli 2015 geldt dat flexwerkers na twee jaar aanspraak kunnen maken op een vast contract. Dat was drie jaar. Ook vanaf 1 juli 2015 geldt dat tijdelijke contracten als opeenvolgend worden gezien als zij elkaar met een tussenpoos van zes maanden of minder opvolgen. Dat was drie maanden.

Vanaf 1 juli 2015 is er een vaste ontslagroute gekomen. Bedrijfseconomisch ontslag en ontslag door langdurige arbeidsongeschiktheid lopen vanaf deze datum via het UWV. Ontslag om andere redenen loopt via de kantonrechter.

Vanaf 1 juli 2015 wordt na een half jaar WW-uitkering alle arbeid als passend gezien. Dat was daarvoor ‘pas’ na één jaar.

10.3.1.11 Inkomensverrekening Werkloosheidswet

In de WW is per 1 januari 2015 de zogenoemde ‘inkomensverrekening’ ingevoerd. Hiervóór kende de WW ook inkomensverrekening. Echter, toen gold voor de eerste 52 weken nog een urenverrekening. Urenverrekening houdt in dat bij werkhervatting het recht op een WW-uitkering in beginsel eindigt voor het aantal uren dat de werknemer gaat werken.

Bij inkomensverrekening leidt het verrichten van werkzaamheden niet tot het eindigen van de WW-uitkering, maar tot verrekening van een deel van de daaruit ontvangen inkomsten. Omdat slechts een deel van de inkomsten in mindering wordt gebracht op de WW-uitkering is het lonend om te werken. Ook als een baan wordt aanvaard waarin de werknemer minder verdient dan 216 wat de werknemer aan WW-uitkering ontvangt. Gedurende de eerste twee

SOCIALE REGELGEVING maanden van de WW-uitkering wordt 75 procent van het inkomen uit werkzaamheden in mindering gebracht op de WW-uitkering. Daarna 70 procent.

Anders dan tot 1 juli 2015 het geval was kan een uitkeringsrecht vanaf 1 juli 2015 niet meer gedeeltelijk, maar alleen nog geheel eindigen. Dat is het geval zodra de werknemer een inkomen ontvangt van meer dan 87,50 procent van het laatstgenoten maandsalaris.

Als het laatstgenoten salaris meer bedroeg dan het maximumdagloon vóór de WW-uitkering is het dus mogelijk dat de werknemer een nieuwe baan vindt, waarin de werknemer meer verdient dan de werknemer aan WW-uitkering ontvangt, maar dat de werknemer desondanks nog een aanvulling vanuit de WW-uitkering ontvangt. Bij de berekening van het inkomen dat op de WW-uitkering in mindering wordt gebracht wordt dan rekening gehouden met het ongemaximeerde dagloon.

10.4 WET WERK EN BIJSTAND

De Wet werk en bijstand (WWB) gold vanaf 1 januari 2004 en is per 1 januari 2015 opgenomen in de Participatiewet (Pw). Met de Pw wil de overheid meer mensen met een arbeidsbeperking aan het werk krijgen. Gemeenten zijn verantwoordelijk gemaakt voor de re-integratie van mensen die nog kunnen werken, maar daarbij wel ondersteuning nodig hebben. Gemeenten mogen voorwaarden stellen aan het verstrekken van een uitkering, zoals het beschikbaar zijn voor arbeid of het volgen van een opleiding of re-integratietraject.

De werkloze werknemer die geen recht (meer) heeft op een WW-uitkering en die (ook) geen recht (meer) heeft op een uitkering krachtens de IOAW komt in aanmerking voor een uitkering krachtens de Pw. Voorheen was dit geregeld in de WWB.

De hoogte van de uitkering is afgestemd op de leefsituatie van de aanvrager en het inkomen uit of in verband met arbeid van de aanvrager en diens partner.

Ook het aanwezige vermogen (geld, eigen woning, juwelen, kostbare kunst) speelt een rol bij de vaststelling van de hoogte van de uitkering. Er geldt in 2025 een beperkte vermogensvrijlating van € 7.770 voor een alleenstaande en van € 15.540 voor gezinnen, eventueel verhoogd met een beperkte vrijlating (€ 65.500) van de overwaarde van de eigen woning.

De overwaarde van de woning is de huidige waarde ervan minus de nog niet afgeloste hypothecaire geldlening. Gemeenten bepalen zelf hoe zij de waarde van de woning vaststellen. De gemeente kan bijvoorbeeld de woning laten taxeren door een taxateur. Ook kan de gemeente uitgaan van de waarde van de huis zoals die staat in een recente WOZ-beschikking 27.

Als de overwaarde van de woning hoger is dan € 65.500, dan bepaalt de gemeente of er desondanks recht is op een bijstandsuitkering. Als daarvan sprake is, wordt de bijstand in beginsel verstrekt als een geldlening, die de gerechtigde later moet terugbetalen. De gemeente kan tot zekerheid van de terugbetaling van deze lening een krediethypotheek op de woning afsluiten.

Sinds 1 juli 2015 is de zogenoemde ‘kostendelersnorm’ voor de bijstandsuitkering ingevoerd. Dit houdt in dat wanneer de uitkeringsgerechtigde samenwoont met meerdere personen de bijstandsuitkering wordt aangepast. Er geldt een overgangsregeling voor bestaande uitkeringen. Niet alle inwoners tellen mee voor de kostendelersnorm. Uitgezonderd zijn studenten, commerciële relaties en jongeren onder de 21 jaar.

Aantal personen van 21 jaar Totale bijstandsnorm als alle of ouder in een huishouden Bijstandsnorm per persoon personen bijstand ontvangen 1 70% 70% 2 50% 100% 3 43,33% 130% 4 40% 160% 5 38% 190%

De kostendelersnorm geldt ook voor huishoudens met meer dan vijf personen. De totale bijstandsnorm is 40 procent + (aantal leden huishouden) x 30 procent. De normhoogte per persoon is de totale bijstandsnorm gedeeld door aantal leden in een huishouden.

Per 1 januari 2023 is de kostendelersnorm gewijzigd zodat alleen medebewoners van 27 jaar of ouder meetellen als kostendeler voor de uitkering van huisgenoten. Om in aanmerking te komen voor een bijstandsuitkering is ook relevant of er sprake is van eigen vermogen.

10.4.1 Zelfstandige

De zelfstandige kan als het slecht gaat met zijn bedrijf alleen een beroep doen op volksverzekeringen en sociale voorzieningen. Vrijwillige verzekering van

218 27 A rt. 34 lid 2 Pw.

SOCIALE REGELGEVING zelfstandigen voor de WW is in beginsel onmogelijk. Een uitzondering geldt voor alfahulpen en huishoudelijke hulpen van particulieren onder de voorwaarde dat zij ook een vrijwillige ziektewetuitkering aanvragen.

Voor zelfstandigen die geen inkomen en (vrijwel) geen vermogen hebben, resteert uiteindelijk ook de bijstand. Voor zelfstandigen van 55 jaar of ouder is er nog wel de regeling van de IOAZ. Deze wet is bedoeld voor de oudere zelfstandige van 55 tot de AOW-leeftijd die zijn/haar bedrijf gaat beëindigen omdat de inkomsten onder de bijstandsnorm liggen.

De IOAZ-uitkering vult het (gezins)inkomen aan tot het bijstandsniveau. Er geldt een vermogensvrijstelling van € 170.725 (2025). Het vermogen hierboven wordt geacht drie procent inkomen op te leveren. Hebben mensen een pensioentekort dan mag nog een bedrag van € 165.741 (2025) voor een aanvullende pensioenvoorziening buiten beschouwing blijven.

Om in aanmerking te komen voor een IOAZ-uitkering gelden de volgende voorwaarden: • aanvrager bezit Nederlandse nationaliteit of is in bezit van geldige verblijfsvergunning en is ≥ 55 jaar en heeft AOW-leeftijd nog niet bereikt. • bedrijf is nog niet beëindigd op moment van IOAZ-aanvraag, maar moet wel binnen anderhalf jaar náhet indienen van de aanvraag beëindigd worden. • bedrijf voldoet aan wettelijke eisen van rechtmatige vestiging en is in Nederland gevestigd. • aanvrager werkt minimaal 1.225 uur per jaar in bedrijf. Dit is gemiddeld 24 uur per week. Als de partner ook meewerkte in bedrijf moet aanvrager minimaal 875 uur per jaar en de partner minimaal 525 uur in bedrijf hebben gewerkt. • aanvrager heeft ten minste 10 jaar als zelfstandige gewerkt of drie jaar als zelfstandige gewerkt en is daaraan voorafgaand zeven jaar in loondienst geweest. • inkomsten (winst) uit bedrijf moeten, samen met eventuele andere inkomsten, de laatste drie jaar minder zijn geweest dan € 30.968 bruto gemiddeld per jaar. • voor toekomst mag geen hoger inkomen dan € 34.890 bruto per jaar worden verwacht. De gemeente onderzoekt dit. Bij inkomsten tellen inkomsten van partner ook mee als deze meewerkt in het bedrijf en daarvoor een meewerkvergoeding of een winstaandeel krijgt.

Sinds 1 januari 2015 krijgt de alleenstaande ouder de IOAZ-uitkering voor alleenstaanden. Deze uitkering is in de plaats gekomen van de IOAZ-uitke-

ring voor alleenstaande ouders. Daarnaast heeft de uitkeringsgerechtigde eventueel recht op extra kindgebonden budget.

In de IOAZ is vanaf 1 juli 2015 de kostendelersnorm ingevoerd. Als de uitkeringsgerechtigde samenwoont met één of meer anderen dan gaat de uitkering naar 50 procent. Het maakt niet uit met hoeveel personen de uitkeringsgerechtigde samenwoont.

10.5 PENSIOEN SOCIALE REGELGEVING

10.5.1 Algemene Ouderdomswet

10.5.1.1 Groep verzekerden

Met de AOW heeft de wetgever als doel elke ingezetene van Nederland ook na bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd tot zijn dood van een inkomen te voorzien. De AOW is een volksverzekering wat betekent dat elke rechtmatig in Nederland verblijvende persoon recht heeft op een uitkering28. Eigen vermogen, opgebouwde pensioenrechten of ander inkomen van de AOW-gerechtigde zijn irrelevant voor de toekenning of hoogte van de AOW-uitkering.

Iedereen die rechtmatig in Nederland woont, ongeacht zijn nationaliteit, is verzekerd voor de AOW, behalve als men in het buitenland werkt. Evenmin maakt het uit of de verzekerde AOW-premie heeft betaald.

Verder zijn bijvoorbeeld verzekerd: • mensen die buiten Nederland wonen en wel in Nederland aan loonbelasting onderworpen zijn. • mensen die in het buitenland verblijven en in Nederlandse overheidsdienst zijn, voor de Nederlandse diplomatieke of consulaire dienst werken of als permanente vertegenwoordiger van Nederland werkzaam zijn bij een internationale organisatie. • bemanningen van schepen en vliegtuigen, die in Nederland hun thuishaven hebben.

Iemand die in het buitenland gaat wonen, moet er alert op zijn dat Nederland de AOW niet naar alle landen uitbetaalt. Volgens de Wet beperking export uitkeringen gebeurt dat alleen naar landen waarmee Nederland heeft afgesproken om tot gegevensuitwisseling te kunnen overgaan. Op de website van de Sociale Verzekeringsbank (svb.nl) is dit per land weergegeven.

220 28 A rt. 6 AOW.

SOCIALE REGELGEVING Het aantal jaren dat men verzekerd was voor de AOW beïnvloedt de hoogte van de AOW.

De opbouw vindt plaats29 volgens de eerder al genoemde gewijzigde ingangsdatum van de AOW.

Op AOW-gerechtigden die in een bepaald kalenderjaar de AOW-gerechtigde leeftijd hebben bereikt en hun AOW-uitkering al ontvangen, zijn de aanpassingen op de AOW-gerechtigde leeftijd en de aanvangsleeftijd in de kalenderjaren daarna niet van toepassing. Ieder verzekerd jaar bouwt men zo twee procent per jaar op. Iemand die dus 50 jaar verzekerd is geweest voor de AOW, ontvangt een AOW-uitkering van 100 procent. Voor elk jaar dat men onverzekerd was, wordt de uitkering krachtens de AOW met twee procent gekort30. Zoals eerder aangegeven is er een overgangsregeling voor mensen die door het opschuiven in van de AOW-ingangsdatum in de financiële problemen komen: de overbruggingsregeling AOW (OBR).

De AOW is in werking getreden op 1 januari 1957. Daarvoor kon dus geen sprake zijn van verzekerd zijn voor de AOW. De jaren vóór 1 januari 1957 en het moment dat de betrokkene 15 jaar was kunnen worden meegeteld (ongeacht waar men toen woonde) als aan de volgende voorwaarden is voldaan: • betrokkene moet Nederlander zijn en/of in Nederland wonen; • betrokkene moet gedurende zes jaar náde dag dat hij/zij 59 is geworden in Nederland, de Nederlandse Antillen of Aruba hebben gewoond.

Voorbeeld Kees de Groot is geboren op 15 januari 1934. Hij heeft van 1950 (hij was toen 15 jaar) tot 1990 in Australië gewoond. Daarna heeft hij onafgebroken in Nederland gewoond. Met ingang van 1 januari 1999 heeft hij recht op AOW-pensioen voor een ongehuwde.

Daarop wordt een korting toegepast van 66 procent voor de 33 niet-verzekerde jaren van 1957 tot 1990. Kees voldoet immers voor de voorwaarden voor het overgangsrecht want hij heeft zes jaar voor het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd in Nederland gewoond.

De voorwaarden van de zogenoemde ‘inkoop’ van AOW-jaren zijn: • aspirant-verzekerde komt voor het eerst in Nederland wonen of werken op een datum ergens in de 50-jaarsperiode; • aspirant-verzekerde is vijf jaar door wonen of werken in Nederland verzekerd voor de AOW;

29 A rt. 7a AOW. 30 A rt. 13 juncto art. 9 AOW. 221

• aspirant-verzekerde heeft nog niet de AOW-leeftijd bereikt op het moment van de aanvraag voor inkoop; • aspirant-verzekerde vraagt de inkoop aan binnen 10 jaar nadat hij voor het eerst in Nederland kwam wonen of werken en daardoor in aanmerking voor verzekering voor de AOW kwam.

Voor de vrijwillige verzekering wordt in principe de maximale AOW-premie voor dat jaar in rekening gebracht. De AOW-premie is in 2025 17,90 procent van het inkomen. Hoe hoger het inkomen, hoe hoger de premie. Afhankelijk van het inkomen is dit bedrag in 2025 minimaal € 566 en maximaal € 10.628. Als het inkomen hoger is dan € 38.441, dan is de maximumpremie € 10.628.

Een ingezetene die naar het buitenland verhuist en die geen gebruik heeft gemaakt van de vrijwillige verzekering kan niet achteraf alsnog gebruikmaken van de inkoopregeling.

De AOW wordt opgebouwd door middel van het omslagstelsel. De huidige werkenden dragen premie af, waarmee de AOW-uitkeringen voor de huidige uitkeringsgerechtigden worden betaald.

10.5.1.2 Hoogte AOW-uitkering

De basis voor de hoogte van de AOW-uitkering is het nettominimumloon. De hoogte van de AOW-uitkering is, behalve van het aantal verzekerde jaren afhankelijk van de leefsituatie bij het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd en daarna. De AOW kent verschillende uitkeringsbedragen: voor alleenstaanden, voor eenoudergezinnen en voor gehuwden/ongehuwd samenwonenden. In onderstaande tabel zijn de AOW‑bedragen af te lezen. De Koopkrachttegemoetkoming Oudere Belastingplichtigen die de AOWgerechtigde ook van de Sociale Verzekeringsbank kregen uitbetaald is per 1 januari 2015 vervallen. Hiervoor in de plaats is gekomen de Inkomensondersteuning AOW.

In de wet is de uitkering als percentage van het nettominimumloon (nml) weergegeven31.

gezinssituatie van de AOW-gerechtigde percentage v/h nml • alleenstaande 70 procent • gehuwde met partner die ouder dan de AOW-leeftijd is (ieder) 50 procent

Er geldt geen kostendelersnorm voor de AOW, terwijl dat aanvankelijk bij invoeren van de kostendelersnorm (1 juli 2016) wél de bedoeling was.

222 31 A rt. 9 AOW.

SOCIALE REGELGEVING Als het recht op AOW al is ingegaan vóór 1 februari 1994, dan valt de AOW’er onder een overgangsregeling en is het pensioen gebaseerd op 70 procent van het nettominimumloon. De toeslag voor deze AOW’ers is maximaal 30 procent.

10.5.1.3 Tweewoningenregel AOW

Vanaf 1 februari 2014 is de ‘tweewoningenregel’ voor de AOW ingevoerd voor twee ongehuwde AOW’ers die ieder een eigen huur- of koopwoning hebben en de meeste tijd samen in dezelfde woning verblijven. Het kan ook gaan om een AOW’er en een andere ongehuwde, meerderjarige persoon.

Voor de tweewoningenregel geldt een aantal voorwaarden. Voldoet men aan deze voorwaarden dan ontvangt men een AOW-uitkering voor ongehuwden.

Voor ‘mantelzorgers’ die al vóór de tweewoningenregel is ingegaan bij degene, die zij verzorgen, woonden en die ieder een eigen huur- of koopwoning hebben, blijft de situatie rond de AOW gelijk. Zij vallen buiten de voorwaarden voor de tweewoningenregel. Voor een AOW’er die al vóór 1 februari 2014 een AOW-uitkering met partnertoeslag ontving, verandert er evenmin iets. Men kan wel verzoeken de tweewoningenregel toe te passen.

De voorwaarden voor de tweewoningenregel zijn: • uitkeringsgerechtigden zijn ongehuwd; • beiden hebben een eigen huur- of koopwoning; óf een huurwoning voor begeleid wonen of groepswonen; óf een woning op basis van een recht van vruchtgebruik of een zakelijk recht van bewoning; • beiden staan bij de gemeente ingeschreven op het eigen adres; • uitkeringsgerechtigden betalen ieder de volledige kosten en lasten voor de eigen woning; • uitkeringsgerechtigden kunnen vrij over hun eigen woning beschikken. Voor alleenstaanden met een kind jonger dan 18 is de uitkering verlaagd van 90 procent naar 70 procent van het minimumloon eventueel aangevuld met een uitkering uit een kindgebonden budget.

Een AOW-gerechtigde met een partner die nog niet de AOW-gerechtigde heeft bereikt, kan een partnertoeslag ontvangen32. De AOW-toeslag is een extra bedrag voor mensen die vóór 2015 al AOW hadden en een jongere partner die nog geen AOW had. De AOW-toeslag werd betaald als de partner geen of weinig inkomen had. De AOW-toeslag is in 2015 afgeschaft voor nieuwe situaties.

32 A rt. 10 AOW. 223

De hoogte van de toeslag is afhankelijk van het inkomen van de partner. Afhankelijk van het inkomen van de jongste partner bestaat recht op een toeslag van maximaal 50 procent van het nettominimumloon. De eigen AOW‑uitkering en toeslag bij elkaar opgeteld bedragen dus maximaal 100 procent van het nettominimumloon. De toeslag wordt overigens (ongeveer net als bij het AOW-pensioen) gekort met de eventueel niet-verzekerde jaren van de partner van de AOW-gerechtigde in de 50-jaarsperiode. Of een AOW-gerechtige recht heeft op een toeslag is afhankelijk van het inkomen van de partner33.

Bij de berekening van de hoogte van de toeslag onderscheiden we verschillende inkomenssoorten: • inkomen ‘in verband met arbeid’ wordt volledig gekort. Dit zijn bijvoorbeeld uitkeringen die de partner ontvangt op basis van de WW of WIA, maar ook VUT-uitkeringen, vervroegd pensioen of nabestaandenpensioen. Maximaal € 1.081,50 bruto per maand in 2025. • inkomen ‘uit arbeid’ wordt gedeeltelijk op de toeslag gekort. Het betreft hier het loon van de partner of diens inkomen als zelfstandige. Maximaal € 1.951,02 bruto per maand in 2025. Van dit inkomen wordt alleen het restant op de toeslag gekort, nadat dit inkomen verminderd is met twee componenten: – 15 procent van het bruto minimumloon plus – een derde van wat het partnerinkomen méér bedraagt dan bovengenoemde 15 procent. In het geval een uitkeringsgerechtigde teveel inkomen heeft voor de toeslag, is de toeslag nihil. Het recht op toeslag blijft wel bestaan en komt weer tot uitbetaling zodra het inkomen minder wordt.

Het inkomen uit vermogen en de in privéafgesloten verzekeringen die periodieke uitkeringen geven, zijn volledig vrijgesteld van korting op de toeslag.

Voorbeeld De heer Van Dijk ontvangt AOW. Hij ontvangt naast zijn eigen AOW-uitkering sinds 2015 een AOW-toeslag voor zijn jongere vrouw. Zij werkt parttime in loondienst en verdient € 500 bruto per maand. Dit zijn inkomsten uit arbeid en deze zijn dus gedeeltelijk vrijgesteld.

Stel, het maandelijkse brutominimumloon ≥ 21 jaar is per 1 januari 2025 € 2.400 en de maximale AOW partnertoeslag is per 1 januari 2025 € 2.000. Naast de AOW-uitkeringen en het salaris zijn er geen overige inkomsten.

224 33 A rtt. 11 en 12 AOW.

De vrijstelling bedraagt 15 procent van het brutominimumloon, plus een derde

SOCIALE REGELGEVING deel van haar inkomsten minus 15 procent van het brutominimumloon. Voor de korting op de partnertoeslag blijft buiten beschouwing: 15 procent van € 2.400 = € 360,00 1/3 x (€ 500 -/- € 360) = € 46,67 + Totale vrijstelling € 406,67

De rest van haar loon (€ 500 -/- € 406,67 = € 93,33) wordt gekort op de partnertoeslag van € 2.000. De partnertoeslag bedraagt dan € 1.906,67.

Met ingang van 1 augustus 2011 kan het ook zo zijn dat ook de inkomsten van de AOW-gerechtigde zelf invloed hebben op de toeslag. Als de AOWgerechtigde samen met diens partner een gezamenlijk maandinkomen heeft van € 3.834 (2025) of meer wordt de toeslag verlaagd met maximaal 10 procent. Bij een kleine overschrijding is dit ook het geval.

De AOW kent een overlijdensuitkering die toekomt aan de samenlevende partner; is er geen partner dan komt de uitkering toe aan de minderjarige kinderen of degene die de overledene grotendeels in het levensonderhoud voorzag en waarmee de overledene in gezinsverband leefde. Met ingang van 1 januari 1997 is de overlijdensuitkering beperkt tot één maand, te rekenen vanaf de dag van overlijden.

10.5.1.4 AOW-gat

Met ingang van 1 januari 2015 is de toeslag voor AOW-gerechtigden met een jongere partner geheel komen te vervallen34. Dit geldt voor personen die samenwonen en waarvan de oudste partner ná1 januari 2015 de AOW-leeftijd bereikt. Zij kunnen dus te maken krijgen met het zogenoemde ‘AOW-gat’. Dit houdt in dat er in de pensioenregeling bij een werkgever rekening wordt gehouden met een hogere AOW-uitkering dan de AOW-uitkering die zij in de toekomst daadwerkelijk ontvangen. Partnertoeslagen die op 1 januari 2015 al worden verstrekt, keert de Sociale Verzekeringsbank uit tot overlijden.

Voorbeeld Floris en Marte zijn gehuwd. Floris werkt en Marte heeft altijd gezorgd voor de kinderen en het huishouden. Floris is geboren op 1 januari 1951 en Marte op 3 april 1960. Floris bouwt bij zijn werkgever pensioen op waarbij rekening wordt gehouden met het ontvangen van een AOW ter hoogte van het nettominimumloon. Voor Floris en Marte is er dus een inkomenstekort ontstaan, aangezien

34 A rt. 8 AOW. 225

Floris slechts 50 procent van het nettominimumloon ontvangt aan AOW als hij AOW-gerechtigd is geworden op 1 juni 2016 (de AOW-gerechtigde leeftijd lag toen op 65 jaar plus vijf maanden).

10.5.2 Algemene nabestaandenwet (Anw)

10.5.2.1 Toekenning en hoogte uitkering

De Algemene nabestaandenwet (Anw) is sinds 1 juli 1996 de opvolger van de Algemene Weduwen- en Wezenwet (AWW). De uitkering krachtens de Anw is, in tegenstelling tot de AWW-uitkering, inkomensafhankelijk. Deze wet heeft als doel alleen díe mensen van een uitkering te voorzien, die daar ook daadwerkelijk behoefte aan hebben.

De Anw kent vanaf 1 juli 2013 twee soorten uitkeringen: • nabestaandenuitkering • wezenuitkering.

10.5.2.2 Nabestaandenuitkering

Om voor een nabestaandenuitkering in aanmerking te komen, moet men nabestaande op grond van de Anw van de overledene zijn35. De nabestaande in de zin van de Anw is iemand die een gezamenlijke huishouding voerde met de overledene.

De ex van de overledene (‘pseudo-weduwe’) kan onder bepaalde voorwaarden eveneens in aanmerking komen voor een nabestaandenuitkering36 (de zogenoemde ‘pseudo-nabestaandenuitkering’). Dit is zo geregeld om de financiële gevolgen van het wegvallen van de alimentatieplicht te kunnen opvangen.

Aan de volgende voorwaarden moet worden voldaan: • pseudo-weduwe voldeed zowel op de dag van de echtscheiding als op de dag van overlijden van de ex aan de voorwaarden om Anw te krijgen en • ex was op de dag van diens overlijden verplicht om de pseudo-weduwe partneralimentatie te betalen. Het maakt niet uit of de pseudo-weduwe ook echt partneralimentatie heeft ontvangen.

De uitkering voor de pseudo-weduwe is maximaal de partneralimentatie en stopt zodra de pseudo-weduwe niet meer aan de voorwaarden voldoet of de AOW-leeftijd heeft bereikt.

35 A rt. 4 Anw. 226 36 A rt. 4 lid 1 sub b Anw.

SOCIALE REGELGEVING Een beperkte groep nabestaanden heeft recht op een nabestaandenuitkering37: nabestaanden die: • kinderen onder de 18 jaar verzorgen of • zwanger zijn op datum overlijden of • voor 45 procent of meer arbeidsongeschikt zijn.

Voorbeeld Koosje is 55 jaar als haar man op 1 maart 2025 overlijdt. Koosje heeft nooit eerder gewerkt aangezien haar man een goed inkomen had waar zij samen prima van rondkwamen. Koosje heeft geen kinderen en is evenmin arbeidsongeschikt. Ze heeft dus geen recht op een Anw-uitkering.

Deze nabestaanden hebben geen recht op een uitkering als zij de AOW-gerechtigde leeftijd hebben bereikt. In dat geval ontvangen zij immers een AOW-uitkering en is een Anw-nabestaandenuitkering overbodig, zo redeneert de wetgever.

Verder bestaat evenmin recht op een uitkering krachtens de Anw in het geval de overledene niet verzekerd was voor de Anw op het moment van zijn overlijden. De groep verzekerden voor de Anw is in grote lijnen gelijk aan die voor de AOW. Een Anw-uitkering wordt alleen toegekend op aanvraag van de uitkeringsgerechtigde en heeft maximaal een terugwerkende kracht van één jaar. De aanvraag moet gebeuren bij de Sociale Verzekeringsbank.

De nabestaandenuitkering voor een uitkeringsgerechtigde met minderjarige kinderen bedraagt 70 procent van het minimumloon38 eventueel aangevuld met een uitkering uit het kindgebonden budget. De uiteindelijke hoogte van de uitkering is afhankelijk van het inkomen39.

Bij inkomen onderscheiden we: • inkomsten in verband met arbeid. Deze inkomsten worden volledig gekort. • inkomsten uit arbeid. Deze inkomsten worden gedeeltelijk op de toeslag gekort. Van deze inkomsten wordt alleen het restant op de toeslag gekort, nadat de inkomsten verminderd zijn met twee componenten: – 50 procent van het bruto minimumloon plus – Een derde van wat het partnerinkomen méér bedraagt dan 50 procent van het brutominimumloon. In het geval een uitkeringsgerechtigde teveel inkomen heeft voor de toeslag, is de toeslag nihil. Het

37 A rt. 14 Anw. 38 A rt. 17 Anw. 39 A rt. 18 tot en met 21 Anw. 227

recht op toeslag blijft wel bestaan en komt weer tot uitbetaling zodra het inkomen minder wordt. Net zoals bij de AOW-partnertoeslag dus.

Er vindt geen korting plaats op de Anw-nabestaandenuitkering voor: • vermogen; • inkomen uit vermogen (bijvoorbeeld kamerverhuur); • een uitkering uit verzekeringspolissen; • een uitkering uit een particulier (lijfrente) of collectief afgesloten nabestaandenpensioen; • rente-inkomsten.

Voorbeeld Mevrouw Groen (2 april 1960) is sinds een jaar weduwe. Zij heeft recht op een Anw-nabestaandenuitkering omdat ze voor meer dan 45 procent arbeidsongeschikt is. Ze werkt parttime tegen een loon van € 2.000 per maand.

Stel, het maandelijkse brutominimumloon ≥ 21 jaar is per 1 januari 2025 € 2.400 en de Anw-nabestaandenuitkering inclusief vakantiegeld is € 1.700.

De hoogte van de Anw-nabestaandenuitkering berekenen we dan als volgt: Inkomsten uit (tegenwoordige) arbeid € 2.000,00 Volledig vrijgesteld € 1.200,00 -/- Resteert € 800,00 Extra vrijstelling een derde van het meerdere € 266,67 -/- Te korten op de nabestaandenuitkering € 533,33

Ongekorte nabestaandenuitkering € 1.700,00 Korting wegens inkomsten uit (tegenwoordige) arbeid € 533,33 -/- Gekorte nabestaandenuitkering € 1.166,67

Mevrouw Groen behoudt naast haar bruto inkomen uit loondienst van € 2.000 nog recht op een gekorte nabestaandenuitkering van bruto € 1.166,67 per maand.

10.5.2.3 Wezenuitkering

De hoogte van de wezenuitkering is afhankelijk van de leeftijd van de wees40. De wezenuitkering wordt toegekend aan wezen jonger dan 16 jaar als de laatst overleden ouder verzekerd was voor de Anw.

228 40 A rt. 29 Anw.

SOCIALE REGELGEVING Als de wees studeert of het huishouden verzorgt, bestaat recht op een wezenuitkering tot de wees 21 jaar wordt. Een arbeidsongeschikte wees heeft recht op een Anw-uitkering tot leeftijd 18.

10.5.2.4 Beëindiging uitkering

Het recht op een Anw‑uitkering vervalt als: • uitkeringsgerechtigde bereikt de AOW-leeftijd. • nabestaande hertrouwt of gaat samenwonen. • jongste kind wordt 18 jaar. De uitkering wordt in dit geval niet beëindigd als de nabestaande arbeidsongeschikt is. • nabestaande is niet langer arbeidsongeschikt en het recht op de uitkering was gebaseerd op deze arbeidsongeschiktheid.

De uitkeringsgerechtigde is verplicht alle wijzigingen die van belang kunnen zijn voor het recht op de Anw-uitkering aan de Sociale Verzekeringsbank te melden.

10.5.2.5 Vertrek naar buitenland

Iedereen die ten minste vijf jaar verplicht verzekerd en in Nederland werkzaam is geweest en daarnaast momenteel verplicht verzekerd en werkzaam is in Nederland kan zich vrijwillig verzekeren voor de Anw vanaf de begindatum van de 50-jaarsperiode tot de dag van ingezetenschap. De aanvraag tot inkoop kan uiterlijk worden ingediend tot 10 jaar na aanvang ingezetenschap.

De Anw kent geen inkoopregeling voor onverzekerde jaren. De Anw is immers een risicoverzekering en geen opbouwverzekering zoals de AOW. Men is dus pas verzekerd zodra men (weer) in Nederland woont.

10.5.2.6 Anw-hiaat

In veel pensioenregelingen is naast het ouderdomspensioen ook voorzien in een nabestaandenpensioen. Dat nabestaandenpensioen bedraagt meestal 70 procent van het ouderdomspensioen, terwijl er bij de vaststelling van het nabestaandenpensioen over het algemeen van wordt uitgegaan dat er bij overlijden van de partner recht zal bestaan op een nabestaandenuitkering krachtens de Anw. Uit het voorgaande blijkt dat dit lang niet altijd het geval zal zijn (er zijn geen kinderen onder de 18 jaar, of de partner heeft teveel inkomen) waardoor er een financieel gat ontstaat van 70 procent van het minimumloon.

De meeste verzekeraars bieden intussen de mogelijkheid van een particuliere of collectieve Anw-hiaatverzekering waarmee het recht op een uitkering bij overlijden van de partner kan worden veiliggesteld, los van de vraag of er daarnaast mogelijk recht bestaat op een nabestaandenuitkering op grond van de Anw. Of een dergelijke verzekering noodzakelijk is, is natuurlijk ook afhankelijk van het aanwezige vermogen of mogelijke kapitaalverzekeringen.

Per 1 juli 2015 is voor de nabestaandenuitkering Anw de kostendelersnorm ingevoerd. Van een kostendelersnorm is sprake als de uitkeringsgerechtigde samenwoont met iemand (geen partner) van 21 jaar of ouder. De verlaging van het normbedrag van 70 procent van het minimumloon, als er sprake is van de kostendelersnorm, is een verlaging naar 50 procent van het minimumloon.

10.6 KINDERBIJSLAG

Het recht op kinderbijslag is geregeld in de Algemene Kinderbijslagwet (AKW). Kinderbijslag is een bijdrage in de kosten voor de opvoeding van kind(eren) tot 18 jaar. Onder kind wordt in deze wet verstaan een eigen kind, pleegkind of aangehuwd kind.

De uitkering geldt voor alle ingezetenen en niet-ingezetenen die in Nederlandse dienstbetrekking zijn. Niet verzekerd is bijvoorbeeld een vreemdeling die onrechtmatig in Nederland verblijft. De uitkering eindigt op het moment dat het kind op de eerste dag van het kwartaal de 18-jarige leeftijd heeft bereikt. De uitkering kan ook eerder stoppen: op het moment dat het kind inkomen genereert, recht heeft op studiefinanciering, na het behalen van de startkwalificatie werkloos is of zonder geldige reden niet schoolgaand is.

De hoogte van het bedrag hangt af van de leeftijd van het kind alsmede de woonplaats. De uitkering vindt plaats per kwartaal en de hoogte ervan is afhankelijk van het eigen inkomen van het kind. Een kind jonger dan 16 jaar mag sinds 2020 bijverdienen wat het wil. De kinderbijslag blijft gelijk.

Wanneer het kind uitwonend is, kan het bedrag in bepaalde situaties verhoogd worden.

Voor het recht op kinderbijslag wordt vaak aangesloten bij het land waar de werknemer is verzekerd. Als de partner ook recht heeft op kinderbijslag omdat die in Nederland woont en er dus in eerste instantie twee keer 230 aanspraak zou zijn op kinderbijslag wordt dit voorkomen. De aanvraag voor de kinderbijslag gebeurt bij de Sociale Verzekeringsbank.

SOCIALE REGELGEVING

11. WERKNEMER EN PENSIOEN

11.1 WET TOEKOMST PENSIOENEN

De Wet toekomst pensioenen (Wtp) is op 1 juli 2023 ingegaan. Op dat moment is een overgangsfase van enkele jaren ingegaan, waarin eerst werkgevers en werknemers met elkaar afspraken maken over het aanpassen van de tussen hen geldende pensioenregeling en daarna pensioenuitvoerders deze gemaakte afspraken gaan uitvoeren. De wet vervangt grotendeels de bestaande Pensioenwet (PW).

In de Wtp zijn de afspraken vastgelegd die werkgevers, werknemers en het kabinet in 2019 met elkaar hebben gemaakt in het Pensioenakkoord.

De Wtp heeft drie doelen: • sneller stijgend aanvullend pensioen; • persoonlijker en duidelijker pensioenopbouw; • pensioenstelsel dat beter aansluit bij de huidige maatschappij, waarin werknemers vaak minder dan 40 jaar bij dezelfde werkgever werken.

Het uitgangspunt van de Wtp blijft ongewijzigd: het pensioen wordt gezamenlijk opgebouwd en financiële risico’s worden met elkaar gedeeld worden. Werkgevers en werknemers leggen premie in, pensioenuitvoerders beleggen deze premie en keren pensioenuitkeringen uit.

De afgelopen jaren werden de meeste pensioenen niet tot nauwelijks geïndexeerd. In het nieuwe pensioenstelsel kunnen pensioenuitvoerders de opbrengst van hun beleggingen sneller gebruiken om de pensioenen te verhogen. Aan de andere kant kunnen de pensioenen ook dalen bij tegenval- 233

lende beleggingsresultaten. De Wtp regelt dat er buffers zijn om dat zo veel mogelijk op te vangen.

De Wtp zorgt ervoor dat het duidelijker en persoonlijker wordt hoeveel pensioen er is opgebouwd. Het pensioen van een deelnemer is voortaan alle premies, die namens die deelnemer zijn voldaan, plus het rendement dat deze premies hebben opgeleverd.

Een andere wijziging is, dat de premie die werknemers betalen op elke leeftijd ten gunste komt van hun eigen pensioen. In het vorige systeem werd het meeste pensioen opgebouwd aan het einde van de loopbaan en droegen jongere deelnemers als het ware bij aan de pensioenvoorziening van de oudere pensioendeelnemers. Verandering van baan of werkloosheid had aan het eind van de loopbaan daardoor extra grote gevolgen voor de pensioenopbouw. De Wtp sluit op deze manier beter aan bij de maatschappelijke ontwikkeling waarbij werknemers vaker minder dan 40 jaar bij dezelfde werkgever werken.

Deelnemers kunnen op www.pensioenduidelijkheid.nl alle informatie betreffende de veranderingen vinden. Daarnaast is er een website voor professionals: www.werkenaanonspensioen.nl.

Voor de overgang naar het nieuwe pensioenstelsel hoeven deelnemers zelf niets te doen. Het is wel aan te raden dat men de contactgegevens controleert en waar nodig aanpast, bij de verschillende pensioenuitvoerders waar men nu en in het verleden pensioen heeft opgebouwd.

Vakbonden en werkgeversvertegenwoordigers maken eerst afspraken over de nieuwe pensioenregeling. Actieve deelnemers, de zogenoemde ‘slapers’ en gepensioneerden kunnen in deze fase hun inbreng leveren. Zij kunnen dit doen bij de vakbond of bij de speciaal opgerichte vereniging van slapers en gepensioneerden. In andere gevallen maakt de werkgever afspraken over pensioen met de ondernemingsraad. Dan loopt de inbreng van de deelnemers via deze weg.

Pensioenfondsen, verzekeraars en premiepensioeninstellingen, werkgevers en vakbonden moeten vóór 1 januari 2027 afspreken hoe ze de pensioenen aanpassen onder de Wtp. Werkgevers en werknemers beschrijven in transitieplannen hoe ze overstappen op de nieuwe pensioenregelingen. Mogelijk krijgen pensioenfondsen en pensioenverzekeraars meer tijd om de nieuwe pensioenen vast te stellen. Bij het parlement ligt een wetsvoorstel om de overgang naar het nieuwe pensioenstelsel uiterlijk op 1 januari 2028 af 234 te ronden.

WERKNEMER EN PENSIOEN In de overgangsperiode maken werkgeversorganisaties en vakbonden een transitieplan. In dit plan beschrijven ze op welke wijze ze overstappen op de nieuwe pensioenregelingen en welke keuzes ze daarbij maken. In het transitieplan staat bijvoorbeeld hoe de nieuwe pensioenregeling eruitziet. En of er compensatie wordt geboden voor de overstap naar deze nieuwe pensioenregeling. Daarmee vormt het transitieplan de basis voor de overgang naar het nieuwe pensioenstelsel.

Werkgevers en werknemers beslissen bijvoorbeeld: • over de keuze voor een flexibele of een solidaire premieregeling. • op welk moment ze overstappen op de nieuwe pensioenregels: ze moeten uiterlijk 1 januari 2027 zijn overgestapt op de nieuwe regels. Een handig moment om over te stappen is als het contract van een bedrijf of branche met een pensioenuitvoerder afloopt. • of ze de opgebouwde pensioenen van alle werknemers en gepensioneerden omzetten naar pensioenen in de nieuwe pensioenregeling (‘invaren’). • of en hoe ze werknemers compenseren die erop achteruitgaan: voor werknemers van 40 tot 55 jaar is mogelijk compensatie nodig. Zij kunnen erop achteruitgaan, omdat alle werknemers straks dezelfde premie gaan betalen. Deze groep kan dan minder pensioen opbouwen, omdat hun pensioenpremie dan korter kan renderen. • of en hoeveel geld ze reserveren voor tegenvallers: met geld uit een reserve kunnen pensioenuitkeringen worden aangevuld in een jaar met financiële tegenvallers.

Werkgeversorganisaties en vakbonden moesten uiterlijk eind 2024 de transitieplannen indienen bij het pensioenfonds.

Als de pensioenregeling ondergebracht is bij een verzekeraar of premiepensioeninstelling dan moet het transitieplan daar uiterlijk op 1 oktober 2026 zijn ingediend.

De veranderingen van de Wtp gelden voor iedereen die pensioen heeft opgebouwd. Dus ook voor al gepensioneerden. De pensioenuitkeringen, die al ontvangen worden door gepensioneerden, lopen ongewijzigd door in de nieuwe situatie.

Vanaf 1 januari 2024 is een speciale instantie in het leven geroepen, de zogenoemde ‘Geschilleninstantie’, voor het geval de deelnemer het oneens is met de pensioenbedragen of uitleg. Eerst legt men de klacht voor aan de pensioenuitvoerder en als men er samen niet uitkomt, kan de deelnemer naar de Geschilleninstantie.

De instantie geeft een bindend advies, tenzij de deelnemer kiest voor een niet-bindend advies. In het laatste geval kan de deelnemer daarna ook naar de rechter.

Náde aanpassingen aan de Wtp van het opgebouwde pensioen, kunnen deelnemers zien hoeveel pensioenvermogen zij individueel hebben opgebouwd. Dat is een verschil met de huidige situatie bij pensioenfondsen. Pensioenfondsen houden nu immers een administratie bij waarin van iedere actieve deelnemer een pensioenaanspraak staat. Die aanspraak moeten ze gaan omrekenen naar een vermogen dat de individuele deelnemer heeft opgebouwd voor diens pensioen.

Wat het nieuwe pensioenstelsel voor opbouwende of nieuwe deelnemers gaat betekenen is op dit moment onbekend. Wel is bepaald dat de nieuwe pensioenafspraken evenwichtig moeten zijn. Het is niet toegestaan dat sommigen erop achteruit gaan en anderen erop vooruit gaan. Alle betrokkenen kunnen in deze fase hun stem laten horen bij de vakbond of bij een voor dit doel speciaal opgerichte vereniging. In die vereniging zitten gepensioneerden en mensen die ondertussen ergens anders werken. In andere gevallen is de ondernemingsraad het aangewezen orgaan als deelnemers vragen hebben over het nieuwe stelsel en wat het voor hen betekent.

Op 1 januari 2028 moeten álle pensioenen zijn overgezet naar het nieuwe systeem. Het kan zijn dat er pensioenregelingen al eerder dan 2028 aangepast zijn. Het kan óók dat er meer tijd nodig is.

Deelnemers in een pensioenfonds kunnen niet zelf ervoor kiezen om in het oude pensioenstelsel te blijven. Hiervoor zijn de volgende redenen: • de basis van ons pensioen is dat de risico’s door de deelnemers gedeeld worden. Het gaat om een ‘collectief’. Hierdoor kunnen financiële tegenslagen opgevangen worden als het economisch tegenzit. • op termijn is het heel nadelig om in het oude pensioenstelsel te blijven. De deelnemers hierin worden ouder en er komen geen nieuwe deelnemers bij. Het pensioenkapitaal kan dan alleen nog maar (zeer) defensief worden belegd, en levert niet zo veel meer op. Dat betekent verlies van koopkracht. • het brengt extra kosten met zich mee om twee pensioenstelsels aan te houden. En het wordt ook ingewikkelder als er twee pensioenstelsels naast elkaar bestaan.

De deelnemer kan niet zelf beschikken over diens pensioenpot. Het pensioen blijft gezamenlijk opgebouwd worden en de risico’s met elkaar gedeeld. Het beheer vindt dus nog steeds gezamenlijk plaats via een pensioenuitvoerder.

WERKNEMER EN PENSIOEN Wel wordt het voor iedere deelnemer duidelijker wat deze zelf precies heeft opgebouwd en ingelegd (samen met de werkgever).

Náinvoering van de Wtp zullen pensioenuitkeringen jaarlijks (kunnen) worden aangepast. Onder de Wtp kunnen pensioenuitkeringen sneller stijgen. De afgelopen jaren stegen deze bijna nooit. De reden daarvoor was vaak dat pensioenfondsen flinke buffers moesten opbouwen. In het nieuwe pensioenstelsel kunnen ze de opbrengst van de beleggingen sneller gebruiken om de pensioenuitkeringen te verhogen. Hetzelfde geldt bij tegenvallende beleggingsresultaten. De Wtp schrijft wel voor dat er reserves zijn om dat zo veel mogelijk op te vangen. Ook mogen pensioenfondsen of verzekeraars de verandering in de pensioenuitkering spreiden over meerdere jaren. Hierdoor ontstaan stabielere pensioenuitkeringen.

Er is een aantal maatregelen getroffen, waardoor pensioenfondsen de pensioenuitkeringen minder snel hoeven te verlagen bij tegenvallende beleggingsopbrengsten: • ieder pensioenfonds heeft de keuze om een reserve aan te leggen. Deze reserve werkt als een buffer voor als het economisch wat minder gaat. In dat geval kan de pensioenuitvoerder de reserve gebruiken voor de pensioenen. En als het economisch weer beter gaat, kan de reserve weer worden aangevuld. • pensioenfondsen mogen verliezen uitsmeren over 10 jaar. Immers, de economie kan weer aantrekken. Men kan dan het verlies wellicht compenseren. • pensioenregelingen die worden uitgevoerd door verzekeraars, bieden vaste of gegarandeerde pensioenuitkeringen die niet dalen.

11.2 PENSIOENWET

11.2.1 Doel en werkingssfeer Pensioenwet

De Pensioenwet (PW) blijft voorlopig bestaan, en is aangepast om te voldoen aan de regels van de Wtp. Uiteindelijk worden de oude bepalingen grotendeels vervangen of aangepast, en gaat het nieuwe pensioenstelsel volledig over op de Wtp-regels.

Belangrijke veranderingen onder de Wtp zijn: • van uitkeringsovereenkomst naar premieregeling: men stapt af van de gegarandeerde uitkering naar een systeem waarin de pensioenuitkering afhankelijk is van beleggingsresultaten. • gelijkblijvende premie: alle deelnemers betalen een leeftijdsonafhankelijke premie (maximaal 30 procent van het pensioengevend salaris). 237

• transitieperiode: pensioenfondsen en verzekeraars hebben tot uiterlijk 1 januari 2028 de tijd om over te stappen op het nieuwe systeem.

11.2.2 Veranderingen Wtp die nu al gelden

Sinds de inwerkingtreding van de Wtp op 1 juli 2023 zijn verschillende onderdelen van het nieuwe pensioenstelsel van kracht. Dit zijn de belangrijkste veranderingen die op dit moment al gelden: 1. Nieuwe pensioencontracten – Flexibele premieregeling: nieuwe pensioenregelingen moeten al voldoen aan het nieuwe stelsel, waarbij pensioenen gebaseerd zijn op een vast premiepercentage in plaats van op een gegarandeerde uitkering. – Verbod op nieuwe middelloon- en eindloonregelingen: werkgevers mogen geen nieuwe regelingen meer starten met een uitkeringsovereenkomst. 2. Leeftijdsonafhankelijke premie (voor nieuwe regelingen) – Voor nieuwe pensioenregelingen geldt een gelijkblijvend premiepercentage voor alle leeftijden (maximaal 30 procent van het pensioengevend salaris). – Bestaande regelingen mogen tijdens de overgangsperiode (tot 2028) nog afwijken, en moeten uiteindelijk ook overstappen. 3. Verbeteringen voor nabestaandenpensioen – Eenduidige regels: nabestaandenpensioen wordt gestandaardiseerd. De uitkering is voortaan een percentage van het laatste salaris (maximaal 50 procent) in plaats van afhankelijk van dienstjaren. – Verzekering tijdens werkonderbreking: bij ontslag of werkloosheid blijft het recht op nabestaandenpensioen tijdelijk doorlopen. 4. Transitieplan verplicht – Werkgevers en pensioenfondsen moeten een transitieplan opstellen waarin ze uitleggen hoe ze overstappen naar het nieuwe stelsel. – In dit plan staat onder andere: o hoe opgebouwde pensioenen worden omgezet (invaren). o hoe deelnemers worden gecompenseerd als ze nadeel o ondervinden. 5. Meer inzicht en transparantie – Pensioenuitvoerders moeten deelnemers beter informeren over de veranderingen en wat dit betekent voor hun pensioen. – Digitale pensioencommunicatie wordt verbeterd, zodat deelnemers makkelijker hun pensioensituatie kunnen volgen.

WERKNEMER EN PENSIOEN Op de planning staan nog: • overgangsperiode: tot 1 januari 2028 hebben pensioenfondsen de tijd om over te stappen. • invaren van bestaande pensioenen: het besluit om opgebouwde pensioenen over te hevelen naar het nieuwe stelsel moet uiterlijk 2028 zijn genomen.

In 2025 zullen pensioendeelnemers al een aantal concrete veranderingen merken door de Wtp. Hoewel de definitieve overstap naar het nieuwe pensioenstelsel uiterlijk op 1 januari 2028 moet zijn afgerond, hebben veel pensioenfondsen en werkgevers hun voorbereidingen in volle gang.

Dit zijn de belangrijkste gevolgen voor deelnemers in 2025: 1. Meer communicatie over veranderingen – Pensioenfondsen en werkgevers zijn verplicht om hun deelnemers actief te informeren over de aanstaande wijzigingen. – In 2025 kan men verwachten: o persoonlijke brieven of digitale updates over hoe de o pensioenregeling verandert. o uitleg over het transitieplan, bijvoorbeeld hoe het opgebouwde o pensioen wordt behandeld (invaren of niet). o inzicht in de verwachte pensioenuitkering onder de nieuwe o regels. 2. Wijziging nabestaandenpensioen – Het nabestaandenpensioen is in 2025 al aangepast: het wordt voortaan een vast percentage van het salaris (maximaal 50 procent), in plaats van afhankelijk te zijn van dienstjaren. – Bij ontslag of werkloosheid blijft het nabestaandenpensioen tijdelijk doorlopen (maximaal drie maanden). 3. Nieuwe pensioenregelingen volgen de nieuwe regels – Als de pensioendeelnemer in 2025 bij een nieuwe werkgever begint, valt deze onder de nieuwe regels: – De pensioenopbouw is gebaseerd op een vaste premie (maximaal 30 procent van het salaris). – Er zijn geen nieuwe middelloon- of eindloonregelingen meer. 4. Mogelijke verandering in beleggingsresultaten – Onder het nieuwe stelsel wordt de pensioenuitkering directer gekoppeld aan beleggingsresultaten. – In 2025 beginnen sommige pensioenfondsen al met voorbereidingen om hun beleggingen aan te passen aan het nieuwe systeem. 5. Voorbereiding op het ‘invaren’ van oude pensioenen – Veel pensioenfondsen werken in 2025 aan het besluit of ze bestaande pensioenen overzetten naar het nieuwe stelsel (invaren).

– Dit heeft gevolgen voor: o de zekerheid van het huidige pensioen. o mogelijke compensatie als men nadeel ondervindt.

In 2025 zal de pensioendeelnemer vooral merken dat men meer informatie ontvangt over de veranderingen, dat er wijzigingen zijn in het nabestaandenpensioen, en dat het pensioen in de toekomst meer afhankelijk wordt van beleggingsresultaten. Pensioenfondsen bereiden zich voor op de grote overgang, maar de daadwerkelijke omzetting (invaren) gebeurt pas later.

Als hypothecair planner kunt u uw klanten op meerdere manieren begeleiden bij de overgang naar het nieuwe pensioenstelsel. Omdat het pensioen direct invloed heeft op de betaalbaarheid van de hypotheek - nu en in de toekomst - is het belangrijk om klanten goed te informeren en hun financiële situatie te optimaliseren.

Dit zijn concrete stappen die u kunt nemen: 1. inzicht geven in de impact op toekomstige inkomsten – Analyseer de pensioenopbouw: controleer of uw klant onder het oude of nieuwe stelsel valt en welke gevolgen dit heeft voor de verwachte pensioenuitkering. – Scenario’s schetsen: maak berekeningen van het verwachte pensioeninkomen vóór en náde overgang naar het nieuwe stelsel. Denkt u hierbij aan: o het effect van beleggingsresultaten op toekomstige uitkeringen. o mogelijke compensaties bij nadeel door de overgang.

Gebruikt u hiervoor pensioenoverzichten (UPO) en Mijnpensioenoverzicht.nl om een actueel beeld te krijgen van de toekomstige inkomsten.

2. pensioen en woonlasten in balans houden – Check de betaalbaarheid nápensionering: toets of de klant de hypotheeklasten ook kan dragen bij eventuele schommelingen in het pensioeninkomen. – Overweeg aflosstrategieën: adviseer over mogelijkheden om vóór pensionering (extra) af te lossen, zodat de woonlasten dalen.

Bespreek met klanten of hun pensioeninkomen voldoende is om de hypotheek te blijven betalen en stel aanpassingen voor waar nodig.

3. herziening of oversluiting van de hypotheek overwegen – Langere rentevastperiode: overweeg een langere rentevastperiode om zekerheid te bieden over de maandlasten nápensionering.

WERKNEMER EN PENSIOEN – Oversluiten: Als de klant nu nog in loondienst is, kan dit het juiste moment zijn om gunstige voorwaarden te benutten vóór de overgang naar het pensioeninkomen.

Herzie samen met de klant de hypotheekvorm en voorwaarden om financiële stabiliteit te waarborgen in het nieuwe pensioenstelsel.

4. nabestaandenvoorziening controleren – Nabestaandenpensioen checken: door de wijzigingen in het nabestaandenpensioen is het belangrijk om te controleren of de partner voldoende verzekerd is. – Aanvullende dekking: als het nabestaandenpensioen afneemt, kan een aanvullende overlijdensrisicoverzekering (orv) uitkomst bieden.

Controleer de hoogte en dekking van het nabestaandenpensioen en bespreek mogelijke aanvullende verzekeringen.

4. begeleiding bij pensioenovergang en transitiecompensatie – Transitieplan bespreken: als klanten via hun werkgever overgaan naar het nieuwe stelsel, begeleidt u hen dan bij het beoordelen van compensaties of het maken van keuzes. – Zelfstandigen adviseren: Voor ZZP’ers en ondernemers zonder pensioenregeling kunt u adviseren over alternatieven zoals: o lijfrentes o beleggingshypotheken o vrije vermogensopbouw.

Help klanten met het beoordelen van hun transitieplan en wijs op alternatieven om een pensioentekort te voorkomen.

5. periodieke controle en bijsturing – Jaarlijkse review: plan een jaarlijkse check-in om pensioenontwikkelingen te volgen en het hypotheekplan indien nodig aan te passen. – Flexibiliteit waarborgen: adviseer over flexibele hypotheekvormen die inspelen op inkomensveranderingen, zoals een aflossingsvrije hypotheek in combinatie met vermogensopbouw.

Zorg voor een proactieve benadering en plan periodieke controles om de klant tijdig te informeren en bij te sturen.

Het doel van de Pensioenwet (PW) is ten eerste het waarborgen en veiligstellen van de pensioenaanspraken van werknemers. De werkgever die met een werknemer een pensioenovereenkomst sluit, is verplicht de verplichtingen

die de werkgever op grond van deze pensioenovereenkomst heeft zeker te stellen. De werkgever heeft een onderbrengingsplicht41.

De PW bevat veel voorschriften die zijn gericht op de uitvoering van pensioenovereenkomsten, maar ook veel bepalingen die moeten waarborgen dat niet alleen de pensioenaanspraken zelf maar ook de informatie hierover aan de werknemers wordt gewaarborgd. Anders dan onder de Pensioen- en Spaarfondsenwet (PSW, tot 1 januari 2007) is alles erop gericht om ook te waarborgen dat de werknemer op de juiste manier wordt geïnformeerd over de inhoud van de pensioenregeling en welke rechten de werknemers hieraan kunnen ontlenen of juist niet42.

De PW is van toepassing op pensioenovereenkomsten met werknemers. Voor een aantal vrije beroepsgroepen (zoals huisartsen) is er een aparte wet en kan het deelnemen aan een zogenoemde beroepspensioenregeling wettelijk verplicht zijn. De regels van de PW zijn op deze pensioenregelingen daarom dan ook niet allemaal van toepassing.

11.2.3 Uitvoering pensioenregeling

De PW bevat uitvoerige regelgeving over de wijze waarop een pensioenregeling moet worden uitgevoerd. De kern van deze regelgeving is de zogenoemde ‘onderbrengingsplicht’. Hierin wordt voorgeschreven dat het geld dat voor pensioen is bestemd van het risicovolle ondernemingsvermogen moet worden afgezonderd. Er is in de PW geen verplichting voor een werkgever opgenomen om aan iedere werknemer een aanbod te doen tot het sluiten van een pensioenovereenkomst. Behalve in de gevallen dat er sprake is van discriminatie (als bepaalde werknemers wel het aanbod krijgen om deel te nemen aan de pensioenregeling en andere werknemer(s) niet terwijl dat geen rechtsgeldige redenen heeft) of van een verplicht gesteld bedrijfstakpensioenfonds of cao-verplichting bestaat er nog geen verplichting voor de werkgever om een pensioenovereenkomst te sluiten met diens werknemers.

De werkgever die aan zijn werknemers een pensioentoezegging heeft gedaan, is verplicht om voor de uitvoering van de pensioentoezegging een keuze te maken uit één van de volgende mogelijkheden43.

41 A rt. 23 PW. 42 A rt. 37 tot en met 51 PW. 242 43 A rt. 1 PW, onder definitie van pensioenuitvoerder.

WERKNEMER EN PENSIOEN 11.2.3.1 Uitvoerder: bedrijfstakpensioenfonds

Een bedrijfstakpensioenfonds is een pensioenfonds dat werkt voor een bedrijfstak of een gedeelte daarvan. Op grond van de Wet betreffende verplichte deelneming in een bedrijfstakpensioenfonds, kan een werkgever worden verplicht toe te treden tot een dergelijk pensioenfonds. De werkgever kan soms ook vrijwillig tot een bedrijfstakpensioenfonds toetreden.

11.2.3.2 Uitvoerder: ondernemingspensioenfonds

De werkgever richt een ondernemingspensioenfonds op. Een ondernemings-pensioenfonds is een (van het bedrijf van de werkgever afgezonderd) pensioenfonds waarin pensioengelden van bij de onderneming werkzame personen worden ondergebracht.

11.2.3.3 Uitvoerder: verzekeringsmaatschappij

Pensioenfondsen kunnen hun verplichtingen (her)verzekeren bij een verzekeringsmaatschappij. Maar het kan ook zijn dat de werkgever zelf een pensioenverzekering sluit bij een verzekeraar. In de praktijk worden deze laatstgenoemde verzekeringen ook wel aangeduid als ‘rechtstreekse verzekeringen’, omdat zij direct door de werkgever worden gesloten ter dekking van hun pensioenverplichting.

De werkgever moet een verzekeringsovereenkomst met een verzekeraar sluiten die in het bezit is van een daartoe vereiste vergunning op grond van de Wet op het financieel toezicht (Wft). De werkgever is de verzekeringnemer en de werknemer is verzekerde en eerste begunstigde voor de pensioenuitkeringen.

11.2.3.4 Werknemerspensioenpolis

Vóór 1 januari 2007 was het ook mogelijk dat een werknemer door de werkgever in staat werd gesteld om zelf een verzekeringsovereenkomst met een verzekeraar te sluiten. Dit zijn de zogenoemde ‘C-polissen’. De werknemer is ingeval van een C‑polis ook verzekeringnemer. Deze al lopende ‘C-polissen’ mogen op grond van het overgangsrecht bij de invoering van de PW (in plaats van diens voorganger de PSW) blijven bestaan.

11.2.3.5 Uitvoerder: premiepensioeninstellingen

De overheid had met de premiepensioeninstellingen (PPI) voor ogen om het voor Nederlandse pensioenfondsen eenvoudiger te maken om pensioen te exporteren. Echter, de PPI wordt nu gezien als het beste alternatief om van 243

een zogenoemd ‘woekerpensioen’ af te komen. De kosten zouden sterk lager zijn dan in de beschikbare premieregelingen en daarnaast zou de constructie voor werknemers eenvoudiger en transparanter zijn. Tot slot is het een veilige vorm van pensioen omdat de PPI geen risico’s mag verzekeren.

De PPI is dus een instelling die pensioenregelingen mag uitvoeren en daarbij geen risico’s mag verzekeren. Voorbeelden van de risico’s die bij de andere pensioenuitvoerders wel verzekerd kunnen worden, zijn een periodieke pensioenuitkering zolang de ex-werknemer leeft, een periodieke pensioenuitkering voor de nabestaanden van de werknemer als deze overlijdt en een periodieke uitkering bij arbeidsongeschiktheid van een werknemer. Bij een PPI is het dus alleen mogelijk een pensioenpremie te beleggen en hiermee een pensioenvermogen op te bouwen. Ook mag een PPI geen garanties over het rendement geven. De pensioengerechtigde weet dus niet van tevoren hoe hoog het opgebouwde pensioenvermogen is dat aanwezig zal zijn op pensioendatum. Het is dus vergelijkbaar met geld beleggen op een beleggingsrekening. Er wordt een premie betaald, deze wordt belegd. Het vermogen op de einddatum bestaat uit de ingelegde premies plus daarbovenop het behaalde rendement. Voor dit vermogen kan de pensioengerechtigde een periodieke pensioenuitkering aankopen bij een professionele verzekeraar of pensioenuitvoerder.

11.2.4 Overige uitvoeringsaspecten pensioenregeling

De PW gaat uit van een driehoeksverhouding tussen werkgever, werknemer en pensioenuitvoerder. In onderstaande figuur treft u deze driehoeksverhouding aan.

werkgever

Pensioenovereenkomst Uitvoeringsovereenkomst

werknemer pensioenuitvoerder

Pensioenreglement, Pensioen 1-2-3 Mijnpensioenoverzicht.nl Uniform Pensioenoverzicht (UPO)

11.2.5 Uitvoeringsovereenkomst

De werkgever sluit met de pensioenuitvoerder een uitvoeringsovereenkomst. De PW stelt eisen aan de inhoud van deze overeenkomst. Deze eisen hebben bijvoorbeeld betrekking op de vaststelling van de premie, tijdigheid van

44 Hoofdstuk 3 PW.

WERKNEMER EN PENSIOEN betaling, toeslagbeleid, procedures bij wijziging van het reglement, premiekorting en terugstorten van premies.

11.2.6 Pensioenovereenkomst

De partijen die een pensioenovereenkomst afsluiten, zijn de werkgever en de werknemer. Binnen één maand na diens indiensttreding moet de werkgever de werknemer informeren of hij aan de werknemer een aanbod doet tot het sluiten van een pensioenovereenkomst. Verder moet de werkgever laten weten wie de pensioenuitvoerder is. De inhoud van de pensioenovereenkomst ligt vast in de arbeidsovereenkomst en het pensioenreglement.

Voor alle pensioenovereenkomsten moet de werkgever aangeven van welk soort pensioenovereenkomst er sprake is.

De PW van vóór de Wtp kende drie soorten pensioenovereenkomsten46: • uitkeringsovereenkomst. Bij de uitkeringsovereenkomst is de hoogte van de uitkering gegarandeerd. De uitkering wordt geïndexeerd zoals dat in de regeling is bepaald. Eind- en middelloonregelingen zijn voorbeelden van uitkeringsovereenkomsten. De werknemer weet hierbij precies hoe hoog zijn pensioenuitkeringen zullen zijn. • kapitaalovereenkomst. De kapitaalovereenkomst garandeert een vast eindkapitaal. De hoogte van dit kapitaal is bepaald door het kapitaal waarmee waarschijnlijk een pensioen kan worden aangekocht dat gelijk is aan een pensioen op eind- of middelloonbasis. Deze soort pensioenovereenkomst wordt de hybride- of streefregeling genoemd. De werknemer heeft hierbij geen exacte zekerheid over de hoogte van zijn uiteindelijke pensioenuitkeringen. De werknemer ontvangt wel het kapitaal gegarandeerd, maar weet niet hoe hoog de pensioenuitkeringen precies zullen zijn die hij hiervoor kan aankopen op de pensioendatum. De uiteindelijke hoogte van deze uitkeringen is namelijk afhankelijk van de pensioentarieven op de pensioendatum. De pensioenuitvoerder loopt voor het grootste gedeelte het beleggingsrisico, omdat de uitvoerder een bepaald kapitaal garandeert. De uitvoerder weet van tevoren niet welk rendement hij kan behalen. Wel zal er vaak sprake zijn van een winstdelende verzekering. De hoogte van de winstdeling is van tevoren niet bekend. De verzekeraar kan de premie gedurende de looptijd van de verzekering aanpassen om toch in de buurt te komen van het beoogde eindkapitaal. • premieovereenkomst. Bij een premieovereenkomst is de premie het uitgangspunt van de overeenkomst in plaats van het kapitaal of de pensioenuitkering. De premie kan worden besteed voor directe inkoop van

45 H oofdstuk 2 PW. 46 A rt. 10 PW. 245

een uitkering, een kapitaal of een belegging. Uit de overeenkomst moet blijken bij wie de risico’s komen te liggen: bij de werknemer of de pensioenuitvoerder.

De PW noemde dan ook drie subtypes van een premieovereenkomst: • voor de premie koopt de werknemer een belegging aan. In een dergelijke regeling ligt zowel het beleggingsrisico als het langlevenrisico bij de werknemer. Er is dus geen garantie op de hoogte van de pensioenuitkeringen of een pensioenkapitaal. Dit is een zuivere premieovereenkomst. • voor de premie koopt de werknemer een gegarandeerd kapitaal aan. Het beleggingsrisico komt bij de pensioenuitvoerder te liggen. Het verschil met een kapitaalovereenkomst is dat de premie het uitgangspunt van de overeenkomst is in plaats van het gegarandeerde kapitaal. • voor de premie koopt de werknemer een uitkering aan. Bij deze regeling ligt zowel het beleggingsrisico als het langlevenrisico bij de pensioenuitvoerder. De premie wordt meteen gebruikt om een gegarandeerde periodieke uitkering aan te kopen. Het verschil met een uitkeringsovereenkomst is dat de premie het uitgangspunt van de overeenkomst is in plaats van de gegarandeerde uitkering.

Een combinatie van deze drie subtypes was ook mogelijk. Vanaf paragraaf 3.4 gaan we nader in op de eigenschappen van de verschillende pensioensystemen en de opbouw daarvan.

11.2.7 Pensioenreglement

De pensioenuitvoerder is volgens de PW verantwoordelijk voor het opstellen van het pensioenreglement waaruit de werknemer zijn rechten en plichten tegenover de pensioenuitvoerder kan aflezen. Dit reglement moet in overeenstemming zijn met de pensioenovereenkomst en de uitvoeringsovereenkomst. Het reglement is een van de documenten die de pensioenuitvoerder aan de werkgever levert. Een werknemer krijgt dit reglement dus niet automatisch. De werknemer kan het pensioenreglement wel bij de pensioenuitvoerder opvragen47.

11.2.8 Pensioen 1-2-3

Tot 1 juli 2016 werd gewerkt met de zogenoemde ‘startbrief’. De startbrief legde de belangrijkste aspecten van de pensioenregeling uit aan de werknemer. De pensioenuitvoerder moest de informatie in de startbrief duidelijk en begrijpelijk weergeven48. De werkgever moest de startbrief verzenden

47 A rt. 46 lid 1 sub a PW. 246 48 A rt. 22 lid 1 juncto art. 48 PW.

WERKNEMER EN PENSIOEN binnen drie maanden nadat de werknemer een dekking had in de pensioenregeling.

Vanaf 1 juli 2016 moet de pensioenuitvoerder op de website op grond van de Wet pensioencommunicatie voor in elk geval de deelnemer, gewezen deelnemer, gewezen partner of pensioengerechtigde ongewijzigd Pensioen 1-2-3 beschikbaar stellen.

Op grond van de Verzamelwet pensioenen 2017 is de pensioeninformatie van vóór 1 juli 2016 uitgesloten van de verplichting om online beschikbaar te stellen. Daarnaast is het online beschikbaar stellen van Pensioen 1-2-3 voor gewezen deelnemers, gewezen partners en pensioengerechtigden alleen van toepassing in het geval de desbetreffende persoon op of ná1 juli 2016 deelnemer was.

Pensioen 1-2-3 is een communicatiemiddel dat deelnemers helpt om op een gestructureerde manier inzicht te krijgen in hun pensioenregeling. Het is een gestandaardiseerde manier waarop pensioenuitvoerders informatie geven over de pensioenregeling.

Het is opgebouwd uit drie lagen: • Laag 1: een beknopt overzicht met de belangrijkste punten (zoals pensioenopbouw, premie en risico’s). • Laag 2: meer gedetailleerde uitleg over onderwerpen zoals nabestaandenpensioen en keuzes binnen de regeling. • Laag 3: diepgaande informatie, inclusief juridische documenten zoals het pensioenreglement.

Als gevolg van de Wtp verandert Pensioen 1-2-3 als volgt: 1. Informatie over het nieuwe pensioenstelsel – Duidelijke uitleg over het nieuwe contract (flexibele premieregeling). – Inzicht in hoe de beleggingsresultaten de hoogte van de pensioenuitkering kunnen laten fluctueren. 2. Transitie en compensatie – Als een pensioenregeling overgaat naar het nieuwe stelsel, moet Pensioen 1-2-3 uitleggen of: o en hoe het opgebouwde pensioen wordt ingevaren. o er een compensatieregeling is bij mogelijke nadelen. 3. Uitgebreidere scenario’s – Toelichting op optimistisch, verwacht en pessimistisch scenario om deelnemers te laten zien hoe hun pensioen kan fluctueren. – Inzicht in hoe risico’s (zoals economische schommelingen) de uiteindelijke uitkering beïnvloeden.

4. Keuzebegeleiding – Duidelijker overzicht van de keuzes die deelnemers kunnen maken, zoals: o hoog/laag pensioen o partnerpensioen o eerder of later met pensioen.

De aangepaste Pensioen 1-2-3 wordt gefaseerd ingevoerd tussen 2023 en 2028. Vanaf 2025 moeten alle pensioenuitvoerders de transitie-informatie in Pensioen 1-2-3 opnemen als zij overstappen op het nieuwe stelsel.

11.2.9 Uniform Pensioenoverzicht (UPO)

Vanaf 2008 ontvangen alle werknemers met een pensioenvoorziening via hun werkgever het jaarlijkse UPO49. Pensioenuitvoerders zijn namelijk verplicht dit UPO rechtstreeks te versturen naar de werknemers.

Het doel van het UPO is de werknemer en hun partners te laten zien op hoeveel pensioen ze uiteindelijk kunnen rekenen. Elk jaar moet uiterlijk op 30 september het UPO met gegevens tot en met het voorafgaande jaar zijn opgestuurd naar de werknemer.

Vanaf 2019 bevatten alle UPO-modellen informatie over het land waar het pensioen is ondergebracht en de toezichthouder waar het pensioen onder valt. Daarnaast moeten alle UPO-modellen (behalve dat voor ex-partners) vanaf 2019 altijd de dekkingsgraad naar Nederlandse maatstaf bevatten.

Het UPO kent een uniforme opbouw. Dit is makkelijk voor werknemers die via verschillende uitvoerders pensioenen hebben opgebouwd. Zij kunnen de pensioenen van de verschillende uitvoerders bij elkaar optellen en krijgen hierdoor een totaalbeeld van het opgebouwde pensioen. Dit totaalbeeld zorgt voor meer inzicht in de eigen financiële situatie en financiële planning voor de toekomst. Uitvoerders zijn vrij om in het uniforme overzicht toevoegingen te doen of nadere uitleg te geven.

Het UPO verandert ook als gevolg van de Wtp. Omdat het nieuwe pensioenstelsel andere regels kent voor pensioenopbouw en -uitkering, moet het UPO hierop worden aangepast om deelnemers duidelijker en transparanter te informeren.

248 49 A rt. 38 PW.

WERKNEMER EN PENSIOEN De belangrijkste veranderingen in het UPO sinds de Wtp zijn: 1. 1. Nieuwe presentatie van pensioenbedragen – Het UPO toont niet langer één vast bedrag, maar laat het pensioen zien in drie scenario’s: o optimistisch scenario (bij gunstige economische omstandigheden). o verwacht scenario (bij gemiddelde economische groei). o pessimistisch scenario (bij tegenvallende rendementen). 2. Meer aandacht voor risico’s en onzekerheden – Het UPO bevat voortaan informatie over de beleggingsrisico’s en hoe deze invloed hebben op de toekomstige pensioenuitkering. – Duidelijke uitleg over het persoonlijke pensioenvermogen en hoe dat kan stijgen of dalen door marktontwikkelingen. 3. Informatie over transitie naar het nieuwe stelsel – Als het pensioenfonds of de werkgever overstapt naar het nieuwe pensioenstelsel, vermeldt het UPO of: o het bestaande pensioen wordt ingevaren. o er compensatie is bij mogelijke nadelen door de overgang. 4. Aanpassing nabestaandenpensioen – In het UPO wordt het nabestaandenpensioen eenduidiger weergegeven: o het wordt berekend als een vast percentage van het salaris. o bij ontslag of werkloosheid loopt het nabestaandenpensioen tijdelijk door. 5. Toegang tot actuele informatie – Deelnemers kunnen via Mijnpensioenoverzicht.nl (het pensioenregister) realtime hun UPO-gegevens bekijken. – Dit biedt meer flexibiliteit om pensioengegevens te monitoren en te plannen.

Vanaf 2024 zijn de eerste wijzigingen, zoals de scenario-weergave en risicotoelichting, al doorgevoerd. Uiterlijk in 2028, wanneer alle pensioenuitvoerders zijn overgestapt op het nieuwe stelsel, moet elk UPO voldoen aan de nieuwe standaarden.

11.2.9.1 Wet pensioencommunicatie

Op 1 juli 2015 is de Wet pensioencommunicatie in werking getreden. Het doel van de wet is verbetering en verheldering van de pensioencommunicatie van pensioenfondsen en -verzekeraars, zodat werknemers en gepensioneerden eenvoudig informatie kunnen inwinnen over hun pensioen.

Op grond van de wet moet het duidelijk zijn welke keuzes er zijn en wat de gevolgen zijn van belangrijke levensgebeurtenissen zoals werkloosheid of 249

overlijden vóór de pensioenrichtleeftijd. Van pensioenfondsen en -verzekeraars wordt verwacht dat zij meer zullen communiceren over onzekerheden die bij pensioen een rol kunnen spelen.

De Wet pensioencommunicatie is aangepast als gevolg van de Wtp. De wijzigingen zijn bedoeld om pensioendeelnemers beter en duidelijker te informeren over hun pensioen en de gevolgen van de overgang naar het nieuwe stelsel.

Dit zijn de belangrijkste aanpassingen: 1. Meer transparantie en begrijpelijke informatie – Helder taalgebruik: pensioenuitvoerders zijn verplicht om complexe pensioeninformatie eenvoudiger te maken, zodat deelnemers hun situatie beter begrijpen. – Inkomensindicatie in euro’s: pensioenoverzichten (zoals het UPO) moeten duidelijk weergeven wat de deelnemer later maandelijks kan verwachten, inclusief optimistische en pessimistische scenario’s. 2. Uitgebreidere informatie over risico’s – Beleggingsrisico’s toelichten: omdat pensioenuitkeringen in het nieuwe stelsel afhankelijk zijn van beleggingsresultaten, zijn pensioenfondsen verplicht om te laten zien hoe schommelingen in rendementen het pensioen kunnen beïnvloeden. – Dynamische pensioenuitkering: deelnemers krijgen informatie over hoe hun pensioen kan stijgen of dalen en hoe stabilisatiemechanismen werken. 3. Informatie over het transitieproces – Transitieplan delen: werkgevers en pensioenfondsen moeten deelnemers actief informeren over: o hoe het pensioen wordt overgezet naar het nieuwe stelsel o (invaren). o of er compensatie is bij nadelen door de overstap. o de gevolgen van de nieuwe premieregeling. 4. Realtime pensioeninzicht via digitale tools – Verbeterde digitale toegang: pensioenuitvoerders moeten online tools aanbieden waarmee deelnemers realtime hun pensioen kunnen bekijken en verschillende scenario’s kunnen doorrekenen. – Mijnpensioenoverzicht.nl wordt uitgebreid met meer inzicht in de nieuwe regels. 5. Actiegerichte communicatie bij belangrijke keuzes – Keuzebegeleiding: als deelnemers beslissingen moeten nemen (bijvoorbeeld over invaren of het kiezen van een uitkeringsvariant), zijn pensioenuitvoerders verplicht om hen hierbij actief te begeleiden.

WERKNEMER EN PENSIOEN – Life events communicatie: bij gebeurtenissen zoals werkloosheid, echtscheiding of pensionering ontvangen deelnemers gerichte informatie over de gevolgen voor hun pensioen.

De website pensioenregister.nl is de website van Stichting Pensioenregister en wordt verder uitgebreid.

Het volgende verandert er aan deze website: 1. Uitgebreidere informatie over het nieuwe pensioenstelsel – Inzicht in hoe het nieuwe pensioencontract de toekomstige pensioenuitkering beïnvloedt. – Weergave van pensioen in drie scenario’s: optimistisch, verwacht en pessimistisch. 2. Meer transparantie over risico’s en schommelingen – In het nieuwe stelsel bewegen pensioenuitkeringen mee met beleggingsresultaten. De website zal dit inzichtelijk maken met schommelingsmarges. 3. Informatie over transitie en compensatie – Als het pensioenfonds of -verzekeraar de overstap maakt naar het nieuwe stelsel, kunnen de deelnemers zien of: o het pensioen wordt ingevaren. o de deelnemer compensatie krijgt bij een eventuele o achteruitgang. 4. Eenvoudigere toegang en updates – De deelnemers kunnen vaker en realtime updates bekijken over het opgebouwde pensioen. – De website wordt gebruiksvriendelijker met meer persoonlijke keuzetools.

Vanaf 2025 worden steeds meer onderdelen van het nieuwe stelsel verwerkt in het pensioenregister. Tegen de deadline van 2028 (wanneer alle pensioenfondsen overgestapt moeten zijn) biedt de website volledig inzicht in het nieuwe systeem.

11.3 ANTI-DISCRIMINATIEBEPALINGEN

De PW schrijft sinds invoering van de wet bepaalde anti-discriminatiebepalingen voor. Deze anti-discriminatiebepalingen uit de PW blijven in de Wtp grotendeels ongewijzigd van kracht. Deze bepalingen zijn belangrijk om gelijke behandeling van pensioendeelnemers te waarborgen en om te voorkomen dat bepaalde groepen benadeeld worden bij de opbouw of uitkering van pensioen.

De volgende anti-discriminatiebepalingen blijven gelden: 1. gelijke behandeling naar geslacht (AGV-richtlijn) – Er mag geen onderscheid worden gemaakt op basis van geslacht bij de pensioenopbouw, pensioenpremies of pensioenuitkeringen. 2. leeftijdsdiscriminatie – De minimum toetredingsleeftijd is verlaagd naar 18 jaar (voorheen 21 jaar), – waardoor jongere werknemers eerder pensioen opbouwen. – De Wtp staat geen directe of indirecte discriminatie op basis van leeftijd toe, behalve bij uitzonderingen die objectief te rechtvaardigen zijn (bijvoorbeeld het vaststellen van leeftijdsgrenzen voor toetreding of beëindiging van deelname). 3. Gelijke behandeling van deeltijdwerkers – Werknemers met een deeltijdbaan hebben recht op pensioenopbouw naar rato van hun werktijd. – De Wtp handhaaft deze regel en biedt extra bescherming voor flexwerkers en oproepkrachten. 4. Bescherming van bijzondere groepen – De Wtp bevat specifieke waarborgen om groepen met een zwakkere arbeidsmarktpositie (zoals mensen met een arbeidsbeperking) niet te benadelen bij pensioenopbouw. – Er is een verplichting om hen gelijkwaardig te behandelen en hen te informeren over hun pensioenrechten.

Hoewel de basisregels uit de PW behouden blijven, brengt de Wtp enkele nieuwe accenten: 1. Gelijke behandeling bij flexibele premieregelingen – In het nieuwe stelsel krijgt iedereen een persoonlijk pensioenvermogen. Er mag geen discriminatie zijn bij de verdeling van rendementen of risico’s. 2. Compensatie bij overgang (invaren) – Als deelnemers nadeel ondervinden bij de overgang naar het nieuwe pensioenstelsel, moet er een objectief rechtvaardige compensatieregeling zijn.

11.3.1 Nettopensioen

Vanwege de aftopping van het pensioengevend salaris tot € 137.800 in 2025 bouwt iemand die meer dan dit bedrag aan pensioengevend salaris heeft geen pensioen op over het meerdere. In dat geval kan de pensioendeelnemer ervoor kiezen om via nettopensioen 50 zijn pensioenopbouw fiscaal te

252 50 A fdeling 5.3B Wet IB 2001.

WERKNEMER EN PENSIOEN optimaliseren. Verder in deze module bespreken wij de andere mogelijkheid, namelijk de nettolijfrente 51.

Het nettopensioen is een onderdeel van de pensioenafspraak tussen de pensioendeelnemer en diens werkgever. Bij de opbouw van een nettopensioen moet er ook een uitvoeringsovereenkomst conform de eisen van de PW opgesteld worden. De regeling wordt vastgelegd via het pensioenreglement en dezelfde pensioencommunicatie vindt erover plaats (Pensioen 1-2-3 en jaarlijkse UPO). Het opgebouwde kapitaal staat vast tot de pensioengerechtigde leeftijd en wordt vervolgens omgezet in een levenslange uitkering.

Er bestaat ook de mogelijkheid van een nettopartnerpensioen evenals een nettowezenpensioen 52.

Voorbeeld Frank heeft een pensioengevend salaris van € 150.000 per jaar. De aftoppingsgrens in 2025 is € 137.800. Franks salaris boven de aftoppingsgrens: € 150.000 -/ - € 137.800 = € 12.200.

Frank kan nu besluiten om over deze € 12.200 deel te nemen aan de nettopensioenregeling. Stel dat de premie voor deze regeling vijf procent van het salaris boven de aftoppingsgrens bedraagt: jaarlijkse nettopensioenpremie: 5% x € 12.200 = € 610.

Deze € 610 betaalt Frank uit zijn nettoloon en wordt belegd binnen de nettopensioenregeling. Het uiteindelijke pensioen dat hiermee wordt opgebouwd, hangt af van het behaalde beleggingsrendement en de duur van de deelname.

Let op: De exacte voorwaarden en premies kunnen variëren per pensioenfonds of -verzekeraar. Het is daarom raadzaam om de specifieke regelingen van uw pensioenuitvoerder te raadplegen. Zo biedt bijvoorbeeld het ABP informatie over de nettopensioenregeling en de bijbehorende voorwaarden.

De Wet verevening pensioenrechten bij scheiding is onverminderd van toepassing op het nettopensioen.

De pensioenpremie’s voor het nettopensioen worden door de werkgever ingehouden op het netto-inkomen. Hierdoor is over de uitkeringen geen

51 A fdeling 5.3A Wet IB 2001. 52 A rt. 5.17c Wet IB 2001. 253

inkomstenbelasting verschuldigd. Het vermogen dat wordt opgebouwd is vrijgesteld in box 3 53. Voor het bepalen van de premie is een speciale nettopensioenstaffel (een premietabel) ontwikkeld. De hoogte van de premie is afhankelijk van de leeftijd.

11.4 PENSIOEN EN BELASTINGEN

Naast de regels die in de PW zijn opgenomen met betrekking tot het pensioen, is er ook een groot aantal regels opgenomen in de fiscale wetten die de fiscale claim op deze pensioengelden veiligstelt.

11.4.1 Pensioengevend salaris

In een uitvoeringsbesluit zijn over het pensioengevend salaris nadere regels gesteld. Ook niet-structurele en variabele loonbestanddelen zoals provisie, ploegentoeslagen, overwerkvergoedingen en winstafhankelijke beloningen kunnen tot de grondslag behoren. De pensioenopbouw over deze inkomensbestanddelen kan op grond van de wet niet in een eindloonregeling plaatsvinden. Over de niet-structurele en variabele loonbestanddelen kan een deelnemer wél via een middelloon- of beschikbarepremieregeling pensioen opbouwen. Pensioenopbouw is mogelijk over alle loonbestanddelen in geld en natura. Opvallend is dat de bijtelling wegens het privégebruik van een auto van de zaak niet tot de pensioengrondslag mag worden gerekend.

Naast eerdergenoemde verlaging van opbouwpercentages is ook het maximum pensioengevend inkomen met ingang van 1 januari 2015 verlaagd tot de aftoppingsgrens van € 100.000. Vanaf 1 januari 2023 is dit maximum € 137.800. Voor inkomens boven de aftoppingsgrens is een netto spaarfaciliteit ingevoerd, waarover later meer.

Bij dienstbetrekkingen in deeltijd wordt het maximumbedrag aan pensioengevend loon verminderd overeenkomstig de deeltijdfactor.

Voorbeeld Een werknemer heeft twee deeltijdbetrekkingen. Bij werkgever X werkt hij voor 50 procent en bij werkgever Y voor 25 procent; dan bedraagt zijn maximumbedrag aan pensioengevend loon bij werkgever X 50 procent van € 137.800 = € 68.900 en bij werkgever Y 25 procent van € 137.800 = € 34.450.

53 A rt. 5.17 Wet IB 2001.

WERKNEMER EN PENSIOEN

11.4.2 Pensioeningangsdatum

De hoofdregel is dat het pensioen ingaat op de in de pensioenregeling vastgestelde ingangsdatum en dat het pensioen ingaat op het tijdstip waarop de dienstbetrekking eindigt. Als de werknemer náde volgens de pensioenregeling beoogde ingangsdatum blijft werken kan hij het pensioen uitstellen tot uiterlijk vijf jaar náhet bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd als bedoeld in artikel 7a AOW. De pensioenregeling moet deze mogelijkheid dan wel ondersteunen.

Tot 1 januari 2017 gold dat wanneer de 100 procentgrens bereikt werd vóór het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd, de pensioenopbouw bevroren werd en het ingangstijdstip de AOW-gerechtigde leeftijd is. Wanneer deze grens werd bereikt náhet bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd ging het pensioen direct in. De toetsing aan de 100 procentgrens werd voor beschikbarepremieregelingen bij pensioentoekenning en bij pensioeningang uitgevoerd. Wanneer bij de pensioeningang bleek dat de pensioenregeling de 100 procentnorm had overschreden, werd het meerdere uitgekeerd als een uitkering ineens.

Vanaf 1 januari 2017 is de 100 procentgrens afgeschaft. Het bleek in de praktijk weinig voor te komen dat deze grens werd overschreden. In de wet is geen minimale ingangsdatum opgenomen. Wanneer een werknemer vóór de 68-jarige leeftijd met pensioen (pensioenrichtleeftijd) gaat, zal een actuariële korting moeten plaatsvinden. De pensioenpremies zijn berekend met leeftijd 68 als pensioenrichtleeftijd en dus lager dan pensioenpremies die zouden moeten zijn berekend met een eerdere pensioeningangsdatum en gelijke opbouw. In de praktijk houdt het in dat de pensioenuitkering behoorlijk lager wordt.

Zie ook de belastingdienstpensioensite.nl voor de maximale pensioenopbouwpercentages bij een eerdere pensioenleeftijd dan de AOW-leeftijd. De pensioenrichtleeftijd wordt jaarlijks bij algemene maatregel van bestuur (AMvB) gewijzigd. De wijziging heeft voor het eerst plaatsgevonden per 1 januari 2015.

Per 1 januari 2018 is als gevolg van de gestegen levensverwachting de pensioenrichtleeftijd naar 68 jaar. De verhoging van de pensioenrichtleeftijd heeft geen invloed op de fiscale pensioenopbouw vóór die datum.

Op grond van de wet moest een werknemer náde pensioeningangsdatum van de pensioenregeling in dienst blijven om succesvol een beroep te kunnen doen op uitstel van pensioen. Hierdoor moesten pensioenuitvoerders jaarlijks toetsen of en in hoeverre werknemers inderdaad nog doorwerkten, 255

terwijl hun pensioenuitkering werd uitgesteld. Hieraan waren hoge kosten verbonden. Om deze kosten is het wettelijk doorwerkvereiste afgeschaft.

11.4.3 Afkoop

Afkoop van een (aanspraak op) pensioen doet zich voor als de pensioenuitvoerder de periodieke pensioenuitkeringen vervangt door een uitkering ineens. Het initiatief tot afkoop zal meestal bij de pensioengerechtigde liggen. Als hoofdregel geldt dat afkoop op grond van de PW niet is toegestaan.

Tot 1 januari 2019 gold met betrekking tot fiscaal toegestane afkoop van een klein pensioen als de afkoop op grond van de PW plaatsvindt en: • als het pensioen op het moment van ingang maximaal € 613,52 per jaar is (2025; klein pensioen) 54. Dit bedrag wordt jaarlijks aangepast aan het prijsindexcijfer van de maand oktober van het voorafgaande jaar. De afkoop gaat op initiatief van de pensioenuitvoerder. Dezelfde grens geldt voor de vaststelling of een pensioen in aanmerking komt voor automatische waardeoverdracht. • de pensioengerechtigde vraagt om waardeoverdracht 55. • het plaatsvindt in het kader van pensioenverevening bij scheiding. • er sprake is van een fiscaal bovenmatig pensioen. Vanaf 1 januari 2019 zijn de regels omtrent afkoop van kleine pensioenen gewijzigd en geldt het volgende. Pensioenuitvoerders mogen kleine pensioenen niet meer afkopen. Daarnaast kunnen pensioenuitvoerders kleine pensioenen vanaf 1 januari 2019 samenvoegen en onderbrengen bij de pensioenuitvoerder, waar de deelnemer op dat moment zijn pensioen opbouwt. Zij kunnen het ook laten staan als klein pensioen. De reden van deze wijziging in de regelgeving is het feit dat mensen blijken vaker te wisselen van baan en korter werken bij een werkgever. Daardoor bouwen zij bij verschillende werkgevers, en dus bij verschillende pensioenuitvoerders kleinere pensioenen op. Pensioenuitvoerders kochten vaak kleine pensioenen af, omdat de administratiekosten voor deze pensioenen in verhouding hoog zijn. Het uitbetaalde pensioenbedrag behoort na afkoop niet meer bij het pensioen voor later. Dit heeft als risico dat iemand op pensioenleeftijd onvoldoende pensioen heeft.

Echter, héél kleine pensioenen (minder dan € 2 bruto per jaar) kunnen pensioenuitvoerders vanaf 1 januari 2019 zonder toestemming van de deelnemer nog wél afkopen.

54 A rt. 66 lid 1 en lid 2 PW. 256 55 A rtt. 71 tot en met 89 PW.

WERKNEMER EN PENSIOEN

11.4.4 Pensioen in de Successiewet

In de Successiewet (SW) zijn verkrijgingen uit een pensioenregeling vrijgesteld van de heffing van erfbelasting56. Ook nu wordt met pensioenregeling bedoeld: een regeling die voldoet aan de eisen van de Wet op de loonbelasting 1964 (Wet LB 1964).

Als er sprake is van een verkrijging uit een pensioenregeling die niet valt binnen de grenzen van de Wet LB 64 en direct belast is met loonheffing, zal het bedrag wat resteert na aftrek van loonheffing wel als erfrechtelijke verkrijging meetellen voor de vaststelling of er sprake is van een hogere verkrijging dan de algemene erfbelastingvrijstelling57. De helft van de gekapitaliseerde waarde van het pensioen na aftrek van een belastinglatentie van 30 procent (omdat de pensioenuitkeringen nog belast zijn met loon- en inkomstenbelasting) tast wel de erfbelastingvrijstelling (van € 804.698 voor 2025) voor de echtgenoot of de partner van de deelnemer aan.

De verlaging van de erfbelastingvrijstelling door de waarde van de pensioenaanspraken noemen we ‘pensioenimputatie’. De basisvrijstelling voor de erfbelasting wordt dus kleiner bij het ontvangen een nabestaandenpensioen. Wel resteert altijd een minimale partnervrijstelling van € 207.886 (2025).

Voorbeeld Anke (46) en Wim zijn gehuwd. Wim werkt als manager bij een grote kantoorhandel. Wim overlijdt. Zijn pensioenregeling voorziet in een direct uitkerend partnerpensioen ter hoogte van 70 procent van het op te bouwen ouderdomspensioen. Dit komt voor Anke neer op een bruto uitkering van € 75.000 per jaar, levenslang. Deze uitkering is onbelast voor de erfbelasting, maar verlaagt wel haar partnervrijstelling.

Op basis van haar leeftijd van 46 jaar wordt aan de uitkering een kapitalisatiefactor van 13 gegeven 58. De gekapitaliseerde waarde van het partnerpensioen wordt: € 75.000 x 13 (factor) x 50% x 70% (i.v.m. belastinglatentie) = € 341.250.

De partnervrijstelling van € 804.698 wordt met dit bedrag verlaagd (geïmputeerd). De resterende vrijstelling wordt dus € 804.698 -/- € 341.250 = € 463.448.

56 A rt. 32 lid 1 sub 5° SW. 57 A rt. 32 lid 2 SW. 58 A rt. 5 Uitvoeringsbesluit Successiewet (UBSW).

Zolang de verkrijging van Anke uit de nalatenschap van Wim onder dit bedrag blijft, merkt Anke niets van de imputatie en zal haar erfdeel onbelast zijn. Is haar erfdeel hoger, dan zal ze over het meerdere erfbelasting moeten betalen.

11.4.5 Pensioenopbouw bij arbeidsongeschiktheid

Gedurende de eerste twee jaar van arbeidsongeschiktheid (periode WULBZ en VLBZ) gaat de pensioenopbouw normaal gesproken door op basis van het feit dat de werkgever verplicht is gedurende die periode loon door te betalen. Na twee jaar arbeidsongeschiktheid volgt meestal formeel ontslag. In veel pensioenregelingen is een regeling opgenomen die voorziet in premievrije opbouw van pensioen tijdens de periode van arbeidsongeschiktheid op basis van het laatst verdiende salaris. Ook is het mogelijk dat de pensioenopbouw na het formele ontslag wordt stopgezet en dat de pensioenverzekering premievrij wordt gemaakt. Op grond van de PW betekent dit dat als er toeslagen worden verleend op al uitkerende pensioenen, deze ook worden verleend op premievrije aanspraken.

11.5 ECHTSCHEIDING EN/OF VERBREKING VAN DE SAMENLEVING

In vrijwel alle (echt)scheidingen vormt de pensioenverdeling een complicerende factor. Pensioenrechten vertegenwoordigen in vele gevallen immers een substantiële vermogenswaarde. De regeling voor het nabestaanden- en wezenpensioen is voor ‘gewone’ werknemers in de PW opgenomen en voor de ex van de dga waarop de PW niet van toepassing is in de Wet verevening pensioenrechten bij scheiding (Wet VPS). De regeling voor de verdeling van het ouderdomspensioen is opgenomen in de Wet verevening pensioenrechten bij scheiding59. Deze wet geldt per 1 mei 1995.

11.5.1 Nabestaanden- en wezenpensioen

Bij echtscheiding ontvangt de ex van de deelnemer (of gewezen deelnemer) of de samenwoonpartner die partner was in de zin van de geldende pensioenregeling een zelfstandige aanspraak op het volledige, opgebouwde nabestaandenpensioen dat de deelnemer zou hebben verkregen als op het moment van echtscheiding de deelname zou zijn beëindigd. Zo staat dat in de PW60. Hierdoor kan de ex dus het recht op een nabestaandenpensioen houden, op het moment dat de gewezen deelnemer komt te overlijden. Dit geldt ook voor de voormalige huwelijks- of geregistreerd partner van de werknemer op wiens pensioen de PW niet van toepassing is (zoals een

59 A rt. 3a lid 3 Wet VPS. 60 A rt. 57 lid 1 PW.

WERKNEMER EN PENSIOEN dga61), maar waarvoor de regeling van het bijzonder nabestaandenpensioen geregeld is in de Wet VPS. In die wet wordt alleen gesproken over toekenning van een bijzonder nabestaandenpensioen (Bnp) aan de huwelijks- of geregistreerd partner en niet over de samenwoonpartner.

In veel pensioenregelingen is het gebruikelijk dat er alleen een nabestaandenpensioen zal worden uitgekeerd als de deelnemer overlijdt wanneer hij nog actief aan de regeling deelneemt. Ter dekking van dat nabestaandenpensioen wordt dan ieder jaar bekeken of de deelnemer nog actief is en zo ja, dan wordt dat risico financieel afgedekt. Als de deelnemer inactief is (bijvoorbeeld omdat hij van baan verandert of de pensioendatum bereikt) vervalt het recht op een nabestaandenpensioen. Omdat bij een echtscheiding of verbreking van de samenleving (als de partner als nabestaande in de pensioenregeling is aangewezen) bepaald moet worden welk recht op nabestaandenpensioen er bestaat bij het einde van de deelname aan de pensioenregeling en er bij een nabestaandenpensioen op risicobasis geen nabestaandenpensioenrecht meer is, zal ook bij een echtscheiding de ex van de deelnemer geen recht op een nabestaandenpensioen meer hebben. Dit geldt dan natuurlijk ook voor de voormalige samenwoonpartner. Wel kan de (toekomstige) ex een beroep doen op het zogenoemde ‘pensioenverweer’62. Dat is een verweer waarin de partner weigert in te stemmen met de echtscheiding omdat door de echtscheiding nabestaandenvoorzieningen verloren gaan en daar eerst een oplossing voor moet komen (in welke vorm dan ook). Een mogelijkheid om dit op te lossen, kan zijn dat de deelnemer een deel van zijn opgebouwde ouderdomspensioen omzet naar een partnerpensioen63.

Het nabestaandenpensioen dat wordt verkregen náeen echtscheiding of verbreking van de samenleving wordt ook wel aangeduid als het ‘bijzondere weduwe- of weduwnaarspensioen’ (Bnp).

Voorbeeld Een mannelijke werknemer van 43 jaar is getrouwd met een dame van 41 jaar. Het nabestaandenpensioen dat bij overlijden aan de dame zou zijn uitgekeerd zonder dat er sprake is van een echtscheiding bedraagt € 6.000 per jaar. Dit pensioen is gebaseerd op een bereikbare diensttijd tot de pensioendatum van 30 jaar.

61 M en is voor de PW onder meer een dga wanneer men minimaal 10 procent van de aandelen met stemrecht heeft (art. 1 PW). Toekenning van het recht op Bnp van een gewone werknemer dan wel een dga op wiens pensioen de PW van toepassing is (er is dan in het jaar 2007 ervoor gekozen om de PW van toepassing te laten zijn) is geregeld in artikel 57 PW. Voor partners van een dga op wiens pensioen de PW niet van toepassing is, is dit geregeld in artikel 3a van de Wet VPS. U moet er dan wel aan denken dat de Wet VPS anders dan de PW niet van toepassing is voor samenwoonpartners. 62 A rt. 1:153 BW. 63 A rt. 61 PW. 259

Gevolgen Na 10 jaar opbouw in de pensioenregeling (10 dienstjaren) bedraagt het opgebouwde weduwepensioen 10/30 x € 6.000 = € 2.000. Dit pensioen wordt aan de dame toegewezen. Zou er bepaald zijn dat bij het einde van de deelname aan de regeling er geen recht op een nabestaandenpensioen is omdat het nabestaandenpensioen op risicobasis is verzekerd, dan heeft de vrouw nergens recht op.

Bij notariële akte (huwelijkse of partnerschapsvoorwaarden) of echtscheidingsvonnis kan men afwijken van deze wettelijke regels. Met deze uitzondering is bedoeld om een mogelijkheid van afstand van het Bnp te creëren, waardoor dit pensioen verzekerd blijft ten behoeve van een volgende partner.

11.5.2 Ouderdomspensioen

Op 1 mei 1995 heeft een belangrijke wijziging plaatsgevonden met betrekking tot de verdeling van pensioenrechten door inwerkingtreding van de Wet VPS. De wet en ook de voorheen geldende rechtspraak spreekt alleen over de verdeling of verrekening van het ouderdomspensioen als sprake is geweest van een huwelijk of geregistreerd partnerschap. Anders dan wat geldt voor de toekenning van een Bnp ontstaan door samenwoning dus geen rechten op een gedeelte van het ouderdomspensioen van de partner.

11.5.2.1 Periode tot 1 mei 1995

Verdeling van het ouderdomspensioen was tot 1 mei 1995 niet wettelijk geregeld, en vond plaats op grond van het pensioenarrest Boon/Van Loon (een uitspraak van de Hoge Raad van 27 november 1981).

Deze uitspraak kwam erop neer dat, als sprake was van: • huwelijksgoederengemeenschap (zonder huwelijkse voorwaarden) of • huwelijkse voorwaarden waarbij een bepaalde gemeenschap was overeengekomen ook het volledige opgebouwde ouderdoms- en nabestaandenpensioen als onderdeel van de boedel werd aangemerkt.

De toedeling van een deel van het ouderdomspensioen was een zaak van de echtgenoten zelf. Voor het nabestaandenpensioen gold de regeling zoals die nu staat in de PW. Pensioenuitvoerders waren meestal wel bereid om berekeningen voor de verdeling te maken, maar ze keerden het totale ouderdomspensioen gewoon uit aan de eigen deelnemer en niet aan de ex. Bij ingang van het ouderdomspensioen moest de gepensioneerde werknemer in principe zelf zorg dragen voor de door betaling van het (bruto) ouderdomspensi260 oen aan de ex.

WERKNEMER EN PENSIOEN De verdeling van pensioenrechten bij echtscheiding gold ook voor pensioenen uit vorige dienstbetrekkingen. Ook het vóór het huwelijk al opgebouwde ouderdomspensioen kon op grond van het arrest Boon/Van Loon worden verdeeld, evenals eventuele andere vormen van pensioen.

11.5.2.2 Pensioenverevening ná 1 mei 1995

Op echtscheidingen van ná1 mei 1995 is de Wet VPS van toepassing. Deze wet is regelend recht. Dat betekent dat partijen van de wettelijke regeling kunnen afwijken, in dit geval bij huwelijkse voorwaarden of bij een echtscheidingsconvenant64. De Wet VPS geldt ook voor beëindiging van een geregistreerd partnerschap.

De in deze wet gehanteerde verdelingssystematiek wijkt principieel af van de Boon/Van Loon systematiek. De wet gaat bij scheiding uit van de opgebouwde rechten op het tijdens het huwelijk opgebouwde ouderdomspensioen. Bij echtscheiding hebben echtgenoten recht op ‘verevening’ van pensioenrechten die de ander tijdens de huwelijkse periode heeft opgebouwd, ook als zij buiten gemeenschap van goederen waren gehuwd. Dat wil zeggen dat de pensioenrechten gelijkelijk (50/50) worden verdeeld tussen exen65. Een andere verdeling is in beginsel ook toegestaan als partijen dat overeenkomen.

De verevening kan op verschillende wijzen plaatsvinden. Allereerst kan de gewezen echtgenoot van de deelnemer aanspraak maken op betaling van het ouderdomspensioen dat is opgebouwd tijdens de huwelijkse periode, en er kan ook gekozen worden voor conversie van dat deel van de pensioenrechten.

Na pensionering van de gewezen deelnemer (vereveningsplichtige) kan de ex (vereveningsgerechtigde) aanspraak maken op betaling van de helft van het ouderdomspensioen dat is opgebouwd tijdens de huwelijkse periode. Aan de gewezen echtgenoot wordt een rechtstreekse vordering op de pensioenuitvoerder toegekend. Vanaf de pensioeningangsdatum betaalt het uitvoeringsorgaan aan elk van de echtgenoten 50 procent van de termijnen van het te verevenen ouderdomspensioen zolang beiden in leven zijn66.

Wanneer de aanvraag tot rechtstreekse uitbetaling aan de ex van de deelnemer niet binnen twee jaar na de echtscheiding wordt gedaan, vervalt het

64 A rt. 2 lid 1 Wet VPS. 65 A rt. 3 Wet VPS. 66 A rt. 2 lid 2 Wet VPS. 261

rechtstreeks recht op de pensioenuitvoerder en ontstaat een recht op de pensioengerechtigde ex (gewezen deelnemer)67.

Het recht tot uitbetaling aan de vereveningsgerechtigde echtgenoot eindigt als68: • deze is overleden; • beide partners weer met elkaar gehuwd zijn; • de tot verevening verplichte echtgenoot is overleden.

In geval van overlijden van de tot verevening gerechtigde echtgenoot komt dat deel van het pensioen weer toe aan de tot verevening verplichte echtgenoot.

In geval van overlijden van de tot verevening verplichte echtgenoot zijn er twee situaties voorstelbaar, het overlijden vindt plaats: • náde pensioeningangsdatum In dat geval eindigt het afgeleide recht en ontvangt de tot verevening gerechtigde in de regel een direct ingaand nabestaandenpensioen. • vóór de pensioeningangsdatum. De tot verevening gerechtigde echtgenoot verkrijgt dan een direct ingaand nabestaandenpensioen.

Voorbeeld Els en Faruk zijn 10 jaar getrouwd. Ze besluiten te scheiden. Op het moment van echtscheiding heeft Faruk een ouderdomspensioen opgebouwd van € 25.000 per jaar gedurende de 15 jaar dat hij werkt. Els heeft zelf geen recht op ouderdomspensioen opgebouwd. Naar aanleiding van de echtscheiding krijgt Els recht op de helft van 10/15 van € 25.000, of € 8.333,33. Dit is de helft van de pensioenaanspraak die is opgebouwd tijdens de huwelijkse periode. Bij (voor) overlijden van Faruk krijgt Els het (volledige) Bnp voor zover dat bij de scheiding is verkregen (dit vindt dus alleen plaats bij een NP op opbouw/kapitaal basis). Bij (voor)overlijden van Els krijgt Faruk het volledig ouderdomspensioen (de aanspraak van de vrouw vloeit weer terug naar de man).

De vereveningsgerechtigde kan ook kiezen voor conversie van een deel van de pensioenrechten van de ex69. ‘Conversie’ wil zeggen dat het deel waarop de vereveningsgerechtigde aanspraak maakt, los wordt gekoppeld van de pensioenregeling van de vereveningsplichtige. Het geld wordt gebruikt om een losse pensioenaanspraak aan te kopen voor de ex van degene die het pensioen had opgebouwd dat verevend moest worden. De conversie vindt plaats tegen de contante waarde. Tegelijkertijd met de conversie van het

67 A rt. 2 lid 6 Wet VPS. 68 A rt. 2 lid 4 Wet VPS. 262 69 A rt. 5 Wet VPS.

WERKNEMER EN PENSIOEN ouderdomspensioen wordt ook de aanspraak op het Bnp van de vereveningsgerechtigde geconverteerd. De vereveningsgerechtigde verkrijgt op deze wijze een zelfstandig recht op ouderdomspensioen, onafhankelijk van leven of dood van de ex. Het pensioen gaat in op de pensioengerechtigde leeftijd van de vereveningsgerechtigde, waarbij de pensioenregeling waarin de vereveningsplichtige deelnam de pensioendatum bepaalt. Het Bnp komt door de conversie te vervallen, omdat de reservewaarde immers gebruikt is voor de financiering van de aanspraak op ouderdomspensioen van de vereveningsgerechtigde. Hiermee zal goed rekening moeten worden gehouden, omdat de vereveninggerechtigde bij het vooroverlijden van de vereveningsplichtige geconfronteerd zou kunnen worden met een inkomensachteruitgang als gevolg van het stoppen van de alimentatie. Door het vervallen van het nabestaandenpensioen zal deze inkomensachteruitgang niet kunnen worden opgevangen door het ingaan van dit pensioen.

Beide echtgenoten moeten instemmen met de conversie en de toestemming van het uitvoeringsorgaan is noodzakelijk, omdat er sprake is van de omzetting van een verzekering op het leven van de tot verevening verplichte echtgenoot. In de praktijk komt conversie nauwelijks voor.

Dit heeft verschillende redenen, te weten: • advocaten laten de mogelijkheid vaak on(der)belicht. • exen moeten er beiden aan meewerken, terwijl dat voor pure verevening niet nodig is. • na conversie kan de deelnemer aan een pensioenregeling het aan de vereveningsgerechtigde toegekende deel niet meer terugkrijgen wanneer de vereveningsgerechtigde eerder komt te overlijden, terwijl dit bij een pure verevening wel mogelijk is.

De Wet VPS gaat uit van het onder voorwaarden verdelen van opgebouwde pensioenaanspraken. Bij een beschikbarepremieregeling (premieovereenkomst) of een kapitaalovereenkomst is er op het moment van echtscheiding meestal nog geen aanspraak bekend. Pas op de pensioendatum wordt een ouderdomspensioen en een eventueel partnerpensioen aangekocht. Daarom verloopt de pensioenverevening bij het bepalen van de waarde van het te verdelen pensioenkapitaal bij een premieovereenkomst iets anders dan bij middelloon of eindloon. De meeste pensioenuitvoerders stellen een pensioenkapitaal vast aan de hand van de waarde van de beschikbarepremieregeling, het aantal units in een premieregeling of het tijdsevenredig kapitaal in een kapitaalovereenkomst. Vervolgens wordt bekeken welk deel hiervan tijdens de huwelijkse periode is opgebouwd en dat wordt verdeeld. Op pensioendatum wordt vervolgens met het verevende kapitaal voor de vereveningsgerechtigde een pensioen aangekocht. 263

Bij het vaststellen van het pensioenkapitaal moet het kapitaal dat nodig is voor het afdekken van het partnerpensioen vóór de hiervoor beschreven verevening worden verrekend. Van het overgebleven deel is 50% dat tijdens het huwelijk is opgebouwd, het voorwaardelijk ouderdomspensioen voor de vereveningsgerechtigde. Voor de vereveningsgerechtigde partner wordt tegelijkertijd het kapitaal gereserveerd dat nodig is voor het Bnp. Om te voorkomen dat de begunstiging van het partnerpensioen na de echtscheiding wordt gewijzigd, dient de vereveningsgerechtigde voor het bedrag ter grootte van het Bnp als onherroepelijke begunstigde op de polis te worden vermeld.

11.6 FINANCIËLE IMPACT VERVROEGEN OF UITSTELLEN VAN PENSIOEN

We spreken hier van ‘flexibilisering’ van pensioen en daarvan zijn drie vormen. Pensioenuitvoerders geven meestal in het pensioenreglement standaard drie mogelijkheden:

1. pensioenleeftijd vervroegen of uitstellen; 2. ouderdomspensioen uitruilen naar partnerpensioen of partnerpensioen op opbouwbasis uitruilen naar ouderdomspensioen; 3. hoog-laag constructie.

Flexibilisering van pensioen heeft een effect op de hoogte van de pensioenuitkering. Aan de hand van tabellen in de bijlagen van de uitvoeringsovereenkomst worden deze effecten duidelijk. Per flexibiliseringsmogelijkheid is er een tabel. Deze tabellen bevatten de verschillende ruilvoeten. Daarnaast moet er sprake zijn van gelijkwaardigheid bij de bepaling van de uitruilfactoren.

De voorwaarden voor flexibilisering van pensioen zijn: • na toepassing van een flexibiliseringselement blijft het pensioen van de deelnemer zich binnen alle fiscale grenzen70. • de werkgever maakt dit mogelijk in het pensioenreglement71.

De uitruil van partnerpensioen naar ouderdomspensioen is ook mogelijk als de werkgever dat niet expliciet mogelijk maakt.

70 W et LB 1964 hoofdstuk IIB. 264 71 A rt. 62 PW.

WERKNEMER EN PENSIOEN

11.6.1 Pensioen vervroegen

De steeds hogere pensioenrichtleeftijd is voor werknemers een uitdaging om werkend te halen. Steeds meer werknemers overwegen dan ook hun pensioen te vervroegen naar een tijdstip dat hen beter uitkomt. Vaak voorzien pensioenregelingen erin om de pensioenuitkering eerder in te laten gaan.

Volgens de fiscale wetgeving voor pensioen gaat het ouderdomspensioen in op 68-jarige leeftijd. Deze verhoogde pensioenleeftijd betekent niet dat werkenden de hele periode tot aan deze datum door moeten werken. Zij kunnen ervoor kiezen om hun pensioen eerder in te laten gaan. Vaak vanaf hun 60ste en voor de rest van hun leven.

Het vervroegen van pensioen heeft een lager (pensioen)inkomen tot gevolg vanwege: 1. AOW-uitkering is nog niet ingegaan; 2. door het vervroegen wordt de pensioenuitkering lager; 3. pensioenuitkering wordt over een langere periode uitbetaald en hierdoor kan het maandbedrag (wat) lager uitvallen. Daarnaast kan een samenloop van pensioen en een sociale uitkering (zoals de werkloosheidsuitkering) tot een korting op de sociale uitkering leiden.

Voor het berekenen van de bedragen die horen bij de verschillende keuzes voor flexibilisering van pensioen gebruiken pensioenfondsen zogenoemde ‘omrekenfactoren’. Deze zijn opgenomen in de betreffende pensioenregelingen en worden periodiek vastgesteld en zijn gebaseerd op onder meer de stand van de rente en de levensverwachting.

Voorbeeld Patricia de Wit werkt sinds haar 42-jarige leeftijd bij haar huidige werkgever. Vanaf het moment dat zij daar in dienst trad, heeft zij deelgenomen aan de pensioenregeling en pensioen opgebouwd.

Patricia verdient bij haar werkgever € 80.000 bruto per jaar. Dit is ook het maximale pensioengevend salaris.

De pensioenregeling is op basis van middelloon. De gehanteerde franchise is € 15.000 en het opbouwpercentage 1,7.

Patricia heeft al pensioenrechten opgebouwd: een prepensioen van 60 jaar tot 65 jaar van € 3.000, een ouderdomspensioen vanaf 65 jaar tot 67 jaar van € 7.000, een ouderdomspensioen vanaf 67 jaar van € 8.500 en een premievrije pensioenaanspraak van € 6.500.

Haar te bereiken pensioen is: prepensioen € 3.000, ouderdomspensioen van 65 jaar tot 67 jaar van € 7.000 en een ouderdomspensioen vanaf 67 jaar van € 19.500.

Patricia wil graag haar pensioen in laten gaan op het moment dat zij 65 jaar oud is en vraagt zich af hoeveel dan haar pensioenuitkering bedraagt.

Voor Patricia gelden verschillende ingangsdata van haar pensioenuitkeringen. De huidige pensioeningangsleeftijd is 68 jaar. Wij moeten nu dus al haar pensioenrechten omrekenen naar één ingangsdatum.

In de omzettingstabellen in de bijlage van de pensioenregeling (de factoren worden hier gegeven) vinden we de factoren die hiervoor nodig zijn.

Het prepensioen van € 3.000 zetten we om naar een levenslang ouderdomspensioen vanaf 65 jaar. De factor hiervoor is 0,2202. Dat betekent dat Patricia 0,2202 x € 3.000 = € 661 aan omgezet prepensioen ontvangt.

Het ouderdomspensioen dat ingaat op 67-jarige leeftijd vervroegen we naar 65 jaar. Zij bouwt twee jaar minder pensioenrechten op. Het te bereiken bedrag is € 19.500. Dat is inclusief het pensioen dat ingaat op 65-jarige leeftijd (€ 7.000). Dus de pensioenuitkering vanaf 67 jaar is € 19.500 -/- € 7.000 = € 12.500. Het twee jaar eerder stoppen met werken levert een korting op het op te bouwen pensioen op van (€ 80.000 -/- € 15.000) x 1,7% = € 1.105 per jaar. In totaal dus € 2.210. De pensioenuitkering vanaf 67 jaar is dan € 12.500 -/- € 2.210 = € 10.290. Vervolgens rekenen we dit bedrag actuarieel terug met de factor 0,854 uit de bijlagen bij de pensioenregeling: € 10.290 x 0,854 = € 8.788. Het pensioeninkomen van Patricia op 65-jarige leeftijd bedraagt dan € 661 + € 8.788 + € 7.000 + € 6.500 = € 22.949.

Vanaf haar AOW-leeftijd komt hier de AOW-uitkering bij.

11.6.2 Pensioen uitstellen

In plaats van met pensioen te gaan op de 68-jarige leeftijd kan de deelnemer er ook voor kiezen om langer door te werken. Het uitbetalen van het ouderdomspensioen wordt dan uitgesteld totdat het ‘échte’ pensioen aanbreekt. Door later met pensioen te gaan worden de opgebouwde pensioenrechten hoger.

Voorbeeld Diny’s oorspronkelijke pensioenleeftijd is 65 jaar en zij wil haar pensioen uitstellen tot 68 jaar. Haar ouderdomspensioen vanaf 65 jaar is € 10.000 per jaar. Als

Diny overlijdt na haar oorspronkelijke pensioendatum is het partnerpensioen

WERKNEMER EN PENSIOEN voor haar partner Marjolijn 70 procent van € 10.000 = € 7.000.

Door het uitstellen van de pensioendatum hoeft de pensioenuitvoerder drie jaar korter pensioen uit te keren. Diny ontvangt vanaf 68-jarige leeftijd dus meer pensioen per jaar. In plaats van € 10.000 per jaar ontvangt zij € 10.500 per jaar.

Voor het partnerpensioen van Marjolijn wijzigt er niets. Dit pensioen gaat nog steeds in als Diny op of ná de 65-jarige leeftijd overlijdt.

In het Bois de Boulogne bij Parijs, Isaac Israels, ca. 1906

12. ZELFSTANDIG ONDERNEMER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN

12.1 INLEIDING

In dit hoofdstuk behandelen wij de vormen van (fiscaal gefacilieerde) toekomstvoorzieningen die openstaan voor de zelfstandig ondernemer. Kort samengevat is een ondernemer ‘hij voor wiens rekening een onderneming wordt gedreven en die rechtstreeks wordt verbonden voor verbintenissen betreffende die onderneming’72. Onder onderneming wordt in dit verband verstaan ‘een duurzame organisatie van arbeid en kapitaal die deelneemt aan het maatschappelijk verkeer met het oogmerk om winst te behalen’73. Onder het fiscale ondernemingsbegrip valt ook het zelfstandig uitgeoefende beroep74. Daarnaast zijn er mensen die wel winst uit onderneming genieten en toch geen ondernemer zijn, dit zijn commanditaire vennoten, mensen die een winstafhankelijke schuldvordering op een ondernemer hebben en mensen die een schuldvordering op een ondernemer hebben die in feite de plaats van eigen vermogen inneemt.

Voorbeelden van ondernemers zijn: • eigenaar van een eenmanszaak • firmanten van een vennootschap onder firma (v.o.f.) • maten van een maatschap • zelfstandig beroepsbeoefenaar.

72 A rt. 3.4 Wet IB 2001. 73 D efinitie gevormd door jurisprudentie. Zie onder meer Hof Amsterdam 10 mei 1971, BNB 1972/31, Hof Den Haag 12 juli 1979, BNB 1980/307, HR 7 oktober 1981, BNB 1981/299, HR 29 augustus 1997, BNB 1998/5. 74 A rt. 3.5 Wet IB 2001. 269

De directeur-grootaandeelhouder (dga) is in fiscale zin geen ondernemer. Hij is werknemer.

De zelfstandig ondernemer kan in vergelijking met een werknemer in mindere mate gebruikmaken van het vangnet van de sociale regelgeving. Omdat de zelfstandig ondernemer niet werkzaam is in dienstbetrekking heeft hij -behalve in geval van verplichte deelname aan een bedrijfs- of beroepspensioenregeling- geen pensioen. In beginsel is het verzorgen van een toekomstvoorziening voor de zelfstandig ondernemer een privéaangelegenheid. In de fiscale wetgeving is een aantal faciliteiten opgenomen voor de toekomstvoorziening van de ondernemer. De belangrijkste twee zijn de oudedagsreserve en de stakingslijfrente.

12.2 BEROEPS- OF BEDRIJFSPENSIOENREGELING

12.2.1 Verplichte deelname

Zelfstandig ondernemers kunnen vallen onder een regeling voor verplichte deelname aan een bedrijfs- of beroepspensioenregeling. Dit geldt met name voor de beroepsbeoefenaars. Wanneer er binnen een beroepsgroep voldoende voorstanders zijn, kan het Ministerie van Sociale Zaken en Werkgelegenheid (SZW) deelname aan die regeling verplicht stellen op grond van de Wet betreffende verplichte deelneming aan een beroepspensioenregeling. Dit geldt bijvoorbeeld voor notarissen, apothekers, huisartsen, medisch specialisten, dierenartsen, fysiotherapeuten en verloskundigen. Van de ondernemers die een bedrijf uitoefenen valt maar een kleine groep onder een verplichte bedrijfspensioenregeling. Dit geldt bijvoorbeeld voor de houthandel, het schildersbedrijf en de metaalnijverheid.

Voordeel van deelname aan een bedrijfs- of beroepspensioenregeling is dat risico‘s (van overlijden en/of lang leven) met velen gedragen worden. Omdat deelname verplicht is, kunnen ook ongezonde personen gemakkelijker dekking vinden (er zijn geen medische waarborgen nodig). Uiteraard staat ertegenover dat er wel premies moeten worden betaald. Bovendien moet het bedrijfspensioenfonds ook voldoende dekkingsgraad hebben om de pensioenen uit te kunnen keren. Een aantal fondsen heeft het daar moeilijk mee.

Zie voor een lijst van bedrijfstakpensioenfondsen waar verplichte deelname voor geldt bijlage 3 bij deze module.

ZELFSTANDIG ONDERNEMER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN

12.2.2 Fiscale aspecten

De bijdragen in een verplichte beroeps- of bedrijfspensioenregeling zijn aftrekbaar van de winst. De aanspraak op pensioen wordt niet tot de winst gerekend. De pensioenuitkeringen zijn te zijner tijd integraal belast. Feitelijk is dus de omkeerregel van toepassing. De bijdragen aan de beroeps- of bedrijfspensioenregeling komen wel in mindering op de maximale dotatie aan de oudedagsreserve. Bovendien komt de waarde van de pensioenaanspraak uit hoofde van de verplichte pensioenregeling in mindering op het maximum dat aan stakingswinst in een lijfrente omgezet kan worden.

12.3 OUDEDAGSRESERVE

Ondernemers voor de inkomstenbelasting kunnen vanaf 1 januari 2023 niet meer (verder) bouwen aan de oudedagsreserve (OR).

De OR die tot en met 31 december 2022 is opgebouwd kan nog volgens de huidige regels worden afgewikkeld. De OR die tot 1 januari 2023 is opgebouwd kan wél op de ondernemingsbalans blijven staan en in de toekomst worden aangewend voor het bedingen van een kwalificerende lijfrente, of uiterlijk bij staking van de onderneming over worden afgerekend.

De overheid verwacht dat met het afschaffen van de OR er een gelijkere belastingheffing van werknemers, ondernemers en aandeelhouders ontstaat.

Het kabinet wil met het afschaffen voorkomen dat belastingplichtigen van belastinguitstel gebruikmaken zonder dat zij écht hun oudedagsvoorziening krijgen.

IB-ondernemers konden met de OR tot en met 2022 een deel van de winst reserveren voor een oudedagvoorziening. Hierdoor betaalden zij in het jaar dat zij dit deden minder inkomstenbelasting. In het geval het saldo van de OR anders wordt gebruikt dan voor een kwalificerende lijfrente, dan moet de ondernemer de inkomstenbelasting alsnog betalen. Dit is dus een vorm van belastinguitstel.

Vanwege de mogelijkheid dat u een OR op de balans van uw klant tegenkomt, vindt u hierna de uitleg van de regeling tot 2023 als ware het nog 2022.

12.3.1 Wie kon gebruikmaken van oudedagsreserve?

Iedereen die ondernemer en bij het begin van het kalenderjaar de AOW-gerechtigde leeftijd nog niet heeft bereikt, kan in beginsel gebruikmaken 271

van de OR. Als de AOW-gerechtigde leeftijd wordt bereikt, dan kan vanaf het eerste kalenderjaar daarna niet langer aan de OR worden toegevoegd. Daarnaast moet een ondernemer om gebruik te kunnen maken van de OR ook voldoen aan het urencriterium, dat wil zeggen minimaal 1.225 uur in een jaar in de onderneming hebben gewerkt en ook minimaal 50 procent van zijn werkbare uren aan die onderneming hebben besteed75.

Deze laatste eis geldt niet voor startende ondernemers. De koppeling aan het zijn van ondernemer betekent een koppeling aan het feitelijk ondernemerschap, zodat bijvoorbeeld de winst uit een commanditaire deelname geen deel uitmaakt van de dotatiegrondslag voor de OR. Verder geldt de koppeling van de OR aan de het ondernemerschap alleen voor de opbouw van die OR, en niet voor de instandhouding ervan.

De OR kan door iedere ondernemer afzonderlijk worden toegepast, ook als meerdere ondernemers tot dezelfde onderneming zijn gerechtigd. Wanneer de ondernemer meerdere ondernemingen heeft, dan moeten de fiscale winsten van alle ondernemingen worden opgeteld voor de berekening van de toevoeging aan de OR.

12.3.2 Dotatie

De toevoeging aan de OR liep tot 1 januari 2023 via de verlies en winstrekening. De toevoeging was 9,44% van de winst uit onderneming en maximaal € 9.632 (2022)76. Bovendien mocht de toevoeging er niet toe leiden dat het bedrag van de OR uitsteeg boven het bedrag van het ondernemingsvermogen. Als het ondernemingsvermogen op enig moment daalde onder het saldo van de OR hoefde deze evenwel niet af te nemen, maar werd bevroren, tenzij de daling werd veroorzaakt door (gedeeltelijke) staking, door het in de afgelopen twee jaar niet voldoen aan het urencriterium of door het bereiken van de AOW-gerechtigde leeftijd van de ondernemer. In dat geval moest de OR vrijvallen voor zover hij hoger was dan het ondernemingsvermogen. In de eerste twee gevallen was er een inhaaldotatie mogelijk in het volgende jaar.

Bij meerdere ondernemingen was de som van de ondernemingsvermogens bepalend. De OR kon niet worden opgeteld bij de deelname aan een bedrijfs- of beroepspensioenregeling. De op grond van het voorgaande berekende toevoeging aan de OR werd verminderd met het bedrag van de premies van de verplichte pensioenregeling dat als bedrijfslast in mindering op de winst was gebracht.

75 A rt. 3.6 lid 1 Wet IB 2001. 272 76 A rt. 3.68 lid 1 Wet IB 2001.

ZELFSTANDIG ONDERNEMER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN Als een ondernemer doteerde aan de OR dan deed hij dit voor het volle bedrag; het was niet mogelijk om maar een deel aan de OR te doteren.

Voorbeeld Piet de Vlerk is een zelfstandig gevestigd fysiotherapeut. In 2021 had hij € 30.000 aan winst uit onderneming. Het ondernemingsvermogen was op 31 december 2022 € 45.000. De stand van de OR op 1 januari 2022 was € 42.500.

Piet heeft in 2022 een bedrag van € 1.000 van de winst afgetrokken als verplichte bijdrage aan zijn beroepspensioenregeling. Voor de dotatie aan de OR moet de winst worden verhoogd met het bedrag van de ten laste van de winst betaalde premie voor de beroepspensioenregeling. Dotatie: 9,44% x (€ 30.000 + € 1.000) = € 2.926. Hiervan moet hij de aan het pensioenfonds betaalde € 1.000 afhalen.

Dan resteert er € 1.926. De maximaal toegestane dotatie bedroeg dus € 1.926. De stand van de OR blijft daarmee onder de stand van het ondernemings­ vermogen.

12.3.3 Afname oudedagsreserve

In bepaalde gevallen moet de OR verplicht afnemen. Deze gevallen zijn limitatief in de wet opgesomd. Vrijwillige afname van de OR is uitgesloten77 behalve als een lijfrente wordt bedongen.

12.3.4 Geruisloze doorschuiving bij ontbinding huwelijksgemeenschap

G huwelijksgemeenschap78

Als bij het ontbinden van een huwelijksgemeenschap de onderneming wordt voortgezet door de niet-ondernemer, kan de OR geruisloos worden voortgezet tot maximaal het ondernemingsvermogen van de overnemende ondernemer.

12.3.5 (Gedeeltelijke) staking van de onderneming

Als de onderneming geheel of gedeeltelijk wordt gestaakt, moet de OR vrijvallen met het bedrag waarmee dit het ondernemingsvermogen bij het einde van het jaar overtreft. Het vrijgevallen bedrag valt in de winst. Er mag wel een lijfrente voor worden aangekocht (zie hierna).

77 A rt. 3.70 Wet IB 2001. 78 A rt. 3.59 lid 3 Wet IB 2001. 273

12.3.6 Omzetten oudedagsreserve in een lijfrente

Op verzoek van de ondernemer kan de OR afnemen met het bedrag waarvoor een lijfrente is aangekocht79. De afneming van de OR valt in de winst en is belast tegen het progressieve tarief. De lijfrentekoopsom is aftrekbaar tegen het progressieve tarief. Per saldo is dus geen belasting verschuldigd. Vereist is dat een lijfrente wordt aangekocht waarvoor premieaftrek geldt. De premieaftrek voor een in een lijfrente omgezette OR is ongelimiteerd (behalve uiteraard tot de stand van de OR). Omzetting van de OR in een lijfrente kan dus zonder belastingheffing plaatsvinden.

Voorbeeld Wim Tan (46) is ondernemer. De stand van de OR per einde van het boekjaar bedraagt € 120.000. Hij verzoekt om afname van de OR voor een bedrag van € 70.000 omdat hij voor dit bedrag een lijfrente aankoopt.

Progressief belaste afname OR € 70.000 Aftrek lijfrentepremie € 70.000 Belast nihil

NB: De fiscale claim op de OR is nu overgegaan op de te ontvangen lijfrentetermijnen.

12.3.7 Onvoldoende ondernemingsvermogen

Gedurende het bestaan van de onderneming geldt geen vermogenstoets ten aanzien van de instandhouding van de OR. Wel geldt een vermogenstoets op het moment waarop de onderneming (geheel of gedeeltelijk) wordt gestaakt. Tijdens het bestaan van de onderneming hoeft de OR dus niet verplicht af te nemen als het ondernemingsvermogen daalt onder het saldo van de OR; verdere dotatie was dan natuurlijk wel uitgesloten. Bij staking van de onderneming vindt wel verplichte afname plaats. Datzelfde geldt als de ondernemer aan het begin van het jaar de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt en als gedurende het jaar én het voorafgaande jaar niet wordt voldaan aan het urencriterium.

12.3.8 Overlijden

Bij overlijden neemt het bedrag van de OR af tot nul. Wel mag de OR worden doorgeschoven naar de partner die de onderneming voortzet80.

79 A rt. 3.128 Wet IB 2001. 274 80 A rt. 3.62 lid 3 Wet IB 2001.

ZELFSTANDIG ONDERNEMER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN De OR neemt ook af tot het bedrag van het ondernemingsvermogen als de belastingplichtige ondernemer bij aanvang van het kalenderjaar de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt of ouder is81. Het restant van de OR mag blijven staan als de onderneming nog gewoon wordt voortgezet.

Voorbeeld Hans Verbroek bereikt de AOW-gerechtigde leeftijd op 3 juli 2025. Hij zet zijn onderneming gewoon voort. Zijn ondernemingsvermogen per 31 december 2024 bedraagt € 30.000. Zijn OR bedraagt € 40.000.

In 2026 (het jaar volgend op het jaar waarin hij de AOW-gerechtigde leeftijd bereikt) valt een bedrag van € 10.000 in de winst wegens afname van de OR.

12.3.9 Echtscheiding

Bij echtscheiding zijn beide echtgenoten gerechtigd tot de helft van een eventuele huwelijksgemeenschap. Als een van beide partners een onderneming drijft en deze onderneming maakt deel uit van de huwelijksgemeenschap, vindt in het huidige belastingstelsel een verplichte geruisloze voortzetting plaats. Ook de OR wordt daarbij verplicht doorgeschoven naar de voortzettende ondernemer, echter uitsluitend tot het bedrag van het ondernemingsvermogen aan het einde van het jaar van de voortzettende ondernemer82.

12.3.10 Overdracht aan mede-ondernemers

Bij gehele of gedeeltelijke overdracht van de onderneming aan mede-ondernemers kan de OR niet worden doorgeschoven, behalve als het gaat om de fiscale partner. De overdragende ondernemer kan weliswaar onder omstandigheden kiezen voor geruisloze doorschuiving, maar de OR kan alleen geruisloos overgaan naar de partner83.

12.4 STAKINGSLIJFRENTE

12.4.1 Achtergrond

Naast de OR (tot 2023) en de mogelijkheid deze om te zetten in een lijfrente heeft de ondernemer in de stakingslijfrente (ook ná2023) nog een mogelijkheid om zijn oude dag financieel veilig te stellen. De in een onderneming aanwezige overwaarde wordt bij staking van de onderneming in de belas-

81 A rt. 3.70 lid 1 sub b onder 2° Wet IB 2001. 82 A rt. 3.59 lid 3 Wet IB 2001. 83 A rt. 3.63 Wet IB 2001. 275

tingheffing betrokken. De faciliteit van de stakingslijfrente biedt de mogelijkheid een lijfrente ten laste van de stakingswinst te bedingen84. De lijfrente-uitkeringen zijn te zijner tijd integraal belast. Benadrukt wordt dat ook dit een doorschuiffaciliteit betreft. Belaste stakingswinst wordt namelijk vervangen door in de toekomst belaste lijfrente-uitkeringen.

In de wet is een aantal voorwaarden opgenomen, waaraan de stakingslijfrente moet voldoen. Hierbij wordt ook de maximale omvang van de stakingslijfrente aangegeven.

12.4.2 Staking

Van de stakingslijfrente kan uitsluitend door een ondernemer gebruik worden gemaakt bij gehele of gedeeltelijke staking van de onderneming. Een winstgerechtigde die geen ondernemer is (zoals een commanditaire vennoot) kan van deze faciliteit geen gebruikmaken. Alleen als de medegerechtigdheid een voortzetting is van een ‘echte’ onderneming, kan ook een winstgerechtigde hier gebruik van maken. Onder staking valt ook fictieve staking bij overlijden van de ondernemer en het einde van de binnenlandse belastingplicht van de ondernemer.

12.4.3 Soort lijfrente

Voor de aftrekbaarheid van de lijfrentepremies is van belang dat deze alleen aanspraak mag geven op periodieke uitkeringen of verstrekkingen die voldoen aan de definitie voor aftrekbare lijfrentepremies. Het verzorgingsaspect staat hierbij centraal.

De fiscaal aftrekbare vormen85 zijn: • oudedagslijfrente • nabestaandenlijfrente • tijdelijke oudedagslijfrente.

12.4.4 Toegestane verzekeraar

De lijfrente moet in beginsel bij een professionele verzekeringsmaatschappij worden bedongen. Als de onderneming wordt verkocht (hieronder valt ook inbreng in een bv), mag ook de overnemende partij als verzekeraar optreden. De overnemer mag zowel een in Nederland wonende natuurlijk persoon zijn als een in Nederland gevestigde rechtspersoon.

84 A rt. 3.129 Wet IB 2001. 276 85 A rt. 3.125 Wet IB 2001.

ZELFSTANDIG ONDERNEMER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN Wel moet dan aan de volgende aanvullende voorwaarden worden voldaan: • overnemer is iemand anders dan de echtgenoot van de stakende ondernemer. • overnemer rekent de lijfrenteverplichting tot zijn binnenlandse ondernemingsvermogen. • er moet een causaal verband zijn met de overdracht van de onderneming zodat de lijfrente maximaal het bedrag van de stakingswinst plus de het bedrag van de afname van de OR bedraagt.

De stakingslijfrente kan zes maanden náafloop van het kalenderjaar waarin gestaakt is bedongen worden.

12.4.5 Maxima voor aftrek

Het bedrag dat aan stakingslijfrente kan worden bedongen is gemaximeerd en verschilt per situatie86.

De maximale aftrek is per ondernemer en bedraagt in 2025: • € 566.197 bij overdracht door een ondernemer met de leeftijd van 62 jaar of ouder, overdracht door een invalide ondernemer of staken van de onderneming; • € 283.110 bij een leeftijd van 52 jaar en jonger dan 62 jaar; • € 141.564 in de overige gevallen.

De bovenstaande bedragen worden verminderd met een aantal aanspraken op oudedagsvoorzieningen. Het betreft de volgende bedragen87: • waarde van aanspraken uit hoofde van een verplichte beroeps- of bedrijfspensioenregeling; • waarde van aanspraken op grond van de IOAZ of een bedrijfsbeëindigingsvergoeding; • stand van de oudedagsreserve bij aanvang van het jaar van staking; • bedrag aan lijfrentepremies dat in voorgaande jaren is afgetrokken in verband met afname van de oudedagsreserve; • bedrag aan lijfrentepremies dat in voorgaande jaren is afgetrokken als stakingslijfrente (op grond van de regeling sinds 1 januari 1992); • bedrag aan lijfrentepremies dat in de jaren vóór 2001 in de tweede, derde, vierde of vijfde tranche in aftrek is gebracht; • bedrag aan lijfrentepremies die in het verleden op grond van de basisruimte, jaarruimte en reserveringsruimte in aftrek is gebracht.

86 A rt. 3.129 lid 2 Wet IB 2001. 87 a rt. 3.129 lid 3 Wet IB 2001. 277

Voorbeeld Daniëlle van Driel (52 jaar) brengt in 2025 haar IB-onderneming in een bv in waarbij een stakingswinst van € 300.000 wordt vastgesteld. De jaarwinst is nul. De stand van de oudedagsreserve bedraagt € 35.000. De waarde van haar beroepspensioen, waarin zij actief deelneemt, is € 55.000. In verband met een tekort in haar oudedagsvoorziening heeft Daniëlle in het verleden € 10.000 aan lijfrentepremie (tweede tranche) afgetrokken.

Ze besluit om gebruik te maken van de mogelijkheid om de premies voor lijfrenten in aftrek te brengen door de oudedagsreserve om te zetten in een lijfrente en gebruik te maken van de stakingslijfrente.

De maximale stakingslijfrente bedraagt: € 283.110 af: waarde beroepspensioenen € 55.000 € 228.110 af: lijfrente (tweede tranche) € 10.000 € 218.110 af: stand oudedagsreserve per 1-1-2024 € 35.000 Maximale koopsom stakingslijfrente: € 183.110

De berekening van de door haar verschuldigde belasting gaat als volgt te werk:

Stakingswinst € 300.000 af: stakingsaftrek € 3.630 af: MKB-winstvrijstelling (12,70% x (300.000 -/- € 3.630)) € 37.638 Stakingswinst ná stak.aftrek en MKB-winstvrijst. € 258.732 af: lijfrente € 183.110 Belast tegen progressieve tarief van box 1 € 75.622

Daarnaast kan de oudedagsreserve van € 35.000 helemaal worden omgezet in een lijfrente. Als in dit voorbeeld geen lijfrentes bedongen zouden zijn, dan zou de verschuldigde belasting het progressieve tarief over (€ 300.000 -/- € 3.630 + € 35.000 =) € 331.370 (minus de MKB-winstvrijstelling) bedragen.

Met ingang van 2004 moet voor de lijfrentepremieaftrek worden uitgegaan van de gegevens uit het aan het kalenderjaar voorafgaande kalenderjaar. Voor de aftrek in 2025 moet dus worden uitgegaan van alle bekende gegevens uit 2024. Deze regel zou voor stakende ondernemers nadelig kunnen uitpakken, doordat de stakingswinst pas in het jaar na de staking in aanmerking zou mogen worden genomen bij het bepalen van de jaarruimte, met als gevolg een mogelijk tariefnadeel (als het inkomen in het jaar na de staking 278 aanmerkelijk lager is). Op grond van een amendement mag op de systema-

ZELFSTANDIG ONDERNEMER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN tiek van de jaarruimte een uitzondering worden gemaakt, in die zin, dat de stakende ondernemer naar keuze de premiegrondslag van het jaar van staken (kalenderjaar) dan wel die van het voorafgaande jaar kan gebruiken88. Overigens mag de stakingswinst niet tweemaal in aanmerking worden genomen bij de bepaling van de jaarruimte. Dit betekent dat als de stakende ondernemer voor het kalenderjaar zelf gekozen heeft om bij de berekening van de jaarruimte uit te gaan van de gegevens van dat kalenderjaar (dus inclusief de stakingswinst), hij in het volgende kalenderjaar niet nogmaals bij de bepaling van de jaarruimte voor lijfrentepremieaftrek, van de stakingswinst mag uitgaan. Er geldt voor zowel de omzetting van de stakingswinst in een lijfrente als de benutting van de jaar- en reserveringsruimte over het jaar van staking een terugwentelingsperiode van zes maanden (dus tot 1 juli van het jaar volgend op het jaar van staking).

Overigens is op grond van het goedkeurend besluit89 goedgekeurd dat een stakingslijfrente náde 72-jarige leeftijd van de belastingplichtige mag ingaan. Dit ondanks de hoofdregel van artikel 3.125 lid 1 sub a en c Wet IB 2001.

12.4.6 Liquiditeit vereist

Op zichzelf is het mooi dat het fiscaal mogelijk is om lijfrente-uitkeringen te verwerven met stakingswinst. In de praktijk moet er wel op gelet worden of de liquiditeit er daadwerkelijk is. Immers, iemand kan een bedrijf staken, waarbij stille reserves (bijvoorbeeld in gebouwen en dergelijke) leiden tot een fiscale stakingswinst, en als die activa niet verkocht worden, kan er gebrek aan liquide middelen zijn, waardoor aankoop van een lijfrente bij een verzekeraar niet gerealiseerd kan worden.

88 A rt. 3.127 lid 5 Wet IB 2001. 89 G oedkeurend besluit 3 juni 2014 nr. BLKB 2014/816. 279

13. DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN

13.1 INLEIDING

Ondanks het feit dat opbouw van pensioen in eigen beheer door de directeur-grootaandeelhouder (dga) inmiddels is afgeschaft - waarover later meer - staan we voor het begrip van opgebouwde oudedagsvoorzieningen door de dga in dit onderdeel stil bij de pensioenproblematiek van de dga. Voordat we hierop wat specifieker ingaan, wijzen we u erop dat ook op dit terrein op de dga dezelfde algemene pensioenregels van toepassing zijn, als voor ‘gewone’ werknemers die niet ook aandeelhouder zijn bij hun werkgever. Met dit verschil dat de dga via diens bv ook de positie inneemt van werkgever. Het tegengestelde belang dat traditioneel aanwezig is tussen een werknemer en een werkgever doet zich bij de dga en zijn bv niet voor.

Dit betekent dat vooral bij dga’s ook in de pensioensfeer onzakelijke elementen een rol kunnen gaan spelen. Waar het vrije krachtenspel tussen werkgever en werknemer nog wel een rem zal zetten op al te ruime pensioenregelingen voor werknemers - elke verruiming in de pensioenregeling kost de werkgever immers geld - is bij de dga van een tegenstrijdig belang nu juist geen sprake, zodat er van nature geen rem aanwezig is op al te ruime pensioenregelingen. Sterker nog, het lijkt er soms op alsof de dga minder in een pensioen in de zin van een verzorging voor de oude dag is geïnteresseerd, en louter in de uit het overeengekomen pensioen voortvloeiende aftrekpost voor de vennootschapsbelasting (Vpb) waar pas na pensionering een (compenserende) heffing van de inkomstenbelasting tegenover staat.

13.2 MOGELIJKHEDEN VOOR OPBOUW OUDEDAGSVOORZIENING

In de fiscale wetgeving staat in het algemeen de verzorging van de oude dag hoog in het vaandel. Veel faciliteiten in de fiscale wetgeving zijn terug te voeren op het nobele streven om voor een voldoende inkomen te zorgen na het arbeidzame leven. Denkt u hierbij bijvoorbeeld aan de vrijstelling voor de erfbelasting. Wel moet het vrijgestelde pensioen gedeeltelijk worden gekort op de van erfbelasting vrijgestelde bedragen.

Als we ons beperken tot de heffing van de vennootschaps-, de loon- en de inkomstenbelasting, dan onderscheiden we voor de dga twee manieren waarop de oudedagsvoorziening kon worden vormgegeven, namelijk via een pensioenovereenkomst en via een pensioenreserve.

Hierna besteden we aan elk van de genoemde varianten voor de dga afzonderlijk aandacht.

13.2.1 Pensioenovereenkomst

Een mogelijkheid voor de dga om in een oudedagsvoorziening te voorzien lag in de werknemerssfeer en betreft de pensioenovereenkomst. Deze mogelijkheid stond voor de werknemer én de dga open. Onder bepaalde (stringente) voorwaarden gold voor pensioenaanspraken de omkeerregel. Niet de uit de pensioenovereenkomst voortvloeiende pensioenaanspraak werd dan belast, maar te zijner tijd de pensioenuitkeringen die nápensioeningangsdatum - veelal liggend rond het 68ste jaar - aan de ex-werknemer worden uitgekeerd. Omdat de uit de pensioenovereenkomst voortvloeiende kosten voor de werkgever aftrekbaar zijn van de fiscale winst voor de Vpb, wordt op deze wijze een belangrijk uitstel van belastingheffing gerealiseerd. Vanuit dit aspect van belastingbesparing hebben ook dga’s zich op de pensioenovereenkomst gericht, waarbij soms meer de aandacht uitging naar de fiscale besparing dan op het vormen van een reële oudedags- en nabestaandenvoorziening. Vanzelfsprekend speelde ook het advies van de accountant of belastingadviseur hierbij een belangrijke rol.

Hierna besteden we eerst aandacht aan de pensioenregeling van de dga. Vervolgens komen de gevolgen van een pensioentoezegging voor de pensioentoezeggende vennootschap aan bod.

13.3 PENSIOENREGELING VAN DGA TOT 1 JULI 2017

DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN De pensioenovereenkomsten tussen dga’s en hun werkgever vallen buiten de werking van de PW. Wel gelden de regels van de Wet LB 64. Aan beide wetten besteden we hierna aandacht.

De onderstaande tekst ziet toe op de periode tot 1 juli 2017, dus vóór de afschaffing van het opbouwen van pensioen in eigen beheer door de dga.

13.3.1 Pensioen

Dga’s bevinden zich in de positie dat zij, in tegenstelling tot ‘gewone’ werknemers, het pensioen in eigen beheer kunnen houden. Op werknemers die direct of indirect een zeggenschap hebben van ten minste 10 procent in hun werkgever is de vanaf 1 januari 2007 geldende PW niet van toepassing (er hoeft dus geen sprake te zijn van directeurschap). Dit betekent dat de werkgever het pensioen niet verplicht hoeft af te storten bij een bedrijfs- of ondernemingspensioenfonds of een professionele verzekeringsmaatschappij. In dergelijke situaties is de werkgever vrij om te bepalen op welke wijze hij de pensioenverplichtingen die voortvloeien uit de pensioenovereenkomst wenst te dekken90: eventueel - als die mogelijkheid open staat - bij het bedrijfspensioenfonds van zijn branche afstorten bij een professionele verzekeringsmaatschappij, in eigen beheer houden van de bv of onderbrengen bij een afzonderlijke pensioen-bv.

Voor de volledigheid noemen we hierna de volledige omschrijving van dga uit de Pensioenwet 91: • persoonlijk houder van aandelen welke ten minste 10 procent van het geplaatste kapitaal van de vennootschap van de werkgever vertegenwoordigen en waaraan stemrecht in de algemene vergadering is verbonden. • indirect persoonlijk houder van aandelen welke ten minste 10 procent van het geplaatste kapitaal van de vennootschap van de werkgever vertegenwoordigen en waaraan stemrecht in de algemene vergadering is verbonden of • houder van certificaten van aandelen, uitgegeven door tussenkomst van een administratiekantoor waarvan hij voor ten minste 10 procent in het bestuur vertegenwoordigd is, welke ten minste een 10 procent van het geplaatste kapitaal van de vennootschap vertegenwoordigen en aan welke aandelen stemrecht in de algemene vergadering is verbonden.

90 A rt. 18h Wet LB 1964 jo. art. 10c UBLB 1965. 91 A rt. 1 PW. 283

Als de dga niet aan deze voorwaarden voldoet, is het binnen de wettelijke fiscale voorwaarden onmogelijk om pensioen in eigen beheer op te bouwen.

In 2007 is op pensioenovereenkomsten die op 31 december 2006 al bestonden de PSW nog één jaar van toepassing geweest. In dat jaar mocht de dga er voor kiezen om al dan niet de PW op diens regeling van toepassing te laten zijn. Het kan dus voorkomen dat er sprake is van een dga met een zeggenschap van 10 procent of meer, terwijl tóch de PW van toepassing is.

13.3.2 Wet op de loonbelasting 1964

Evenals het voor de ‘gewone’ werknemers het geval is, moet ook het pensioen voor de dga voldoen aan de normen die de loonbelasting stelt aan toepassing van de omkeerregel. Zoals hiervoor is vermeld, is in beginsel de pensioenaanspraak immers belast met loon- en inkomstenbelasting, zodat voor een vrijstelling aan de voorschriften in de loonbelasting moet worden voldaan. Volgens de loonbelasting is sprake van een vrijgestelde pensioenregeling, voor zover die regeling blijft binnen de Wet LB 1964 vastgestelde begrenzingen.

In de sinds 1 juni 1999 geldende pensioenregelgeving is een onderscheid gemaakt tussen pensioenregelingen die niet en pensioenregelingen die wel in eigen beheer worden gehouden. Wanneer een pensioen in eigen beheer wordt opgebouwd moet er naast de regels die gelden voor de niet in eigen beheer opgebouwde pensioen (artikel 18 tot en met 18g Wet LB 1964), ook worden voldaan aan de eis dat de regeling niet uitgaat boven wat in collectieve regelingen gangbaar is. Dat gangbaarheidsvereiste is opgenomen in het Uitvoeringsbesluit Loonbelasting. Er wordt dus niet daadwerkelijk steeds onderzocht of iets gangbaar is of niet 92. Dit brengt met zich dat ingeval het pensioen geheel of gedeeltelijk in eigen beheer wordt opgebouwd, niet alle grenzen kunnen worden bereikt die in niet-eigenbeheersituaties haalbaar zijn. In collectieve regelingen zal het immers ook niet gangbaar zijn dat alle grenzen worden opgezocht.

Hierna geven we in het kort weer welk pensioen de dga kan opbouwen. Daarbij schenken we speciaal aandacht aan de verschillen tussen een pensioen dat in eigen beheer wordt opgebouwd en pensioenen die anders dan in eigen beheer worden opgebouwd.

De dga kan als werknemer jaarlijks maximaal 1,657 procent van het pensioengevend loon aan ouderdomspensioen opbouwen (eindloonregeling). Bij een opbouw op basis van het middelloonsysteem is het maximale jaarlijkse

284 92 A rt. 18h Wet LB 1964 juncto art. 10c UBLB 1965.

DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN opbouwpercentage 1,875 procent per dienstjaar. Voor het aantal dienstjaren waarover pensioen kan worden opgebouwd tellen alle bij de bv doorgebrachte dienstjaren mee. Het maakt in dit verband niet uit of dit in de hoedanigheid van gewone werknemer was of als dga. U moet er wel op alert zijn dat de pensioenaanspraak die is opgebouwd gedurende de periode dat er sprake was van ‘gewoon’ werknemerschap zonder een aandelenbelang van ten minste 10 procent met stemrecht, wel verplicht moet zijn ondergebracht bij een professionele verzekeraar of een pensioenfonds. Wel is het mogelijk dat de pensioentoezegging pas plaatsvindt op het moment dat de werknemer 10 procent of meer van de aandelen met stemrecht houdt en dat dan afgesproken wordt dat alle eerder doorgebrachte dienstjaren in die pensioentoezegging ook meetellen. Dan is het wel mogelijk om de volledige pensioenopbouw desgewenst in eigen beheer te houden. Gedurende de periode dat de bv in oprichting is bestaat er een fictief dienstverband. Deze periode blijft buiten beschouwing voor de berekening van het aantal dienstjaren, omdat er nog geen sprake was van een dienstverband. De jaren dat de onderneming in de vorm van een eenmanszaak werd gedreven, tellen vanzelfsprekend evenmin mee als dienstjaren.

Voorbeeld Henk Oosters (45) is sinds twee jaar enig dga van Expo bv. Daarvóór is Henk 10 jaar als werknemer in dienst geweest bij Expo bv. Dáárvoor is Henk acht jaar werkzaam geweest als zelfstandig gevestigd ondernemer. Expo bv doet Henk een pensioentoezegging op basis van een eindloonregeling. De pensioenrichtleeftijd is 68 jaar. Het maximaal haalbare pensioen van Henk is: 8 jaar ondernemer: 0 10 jaar werknemer Expo bv: 10 directeur Expo bv toekomst: 25

Op basis van een opbouwpercentage van 1,657 procent bedraagt het maximaal haalbare ouderdomspensioen 57,99 procent van het laatst verdiende salaris verminderd met de AOW-franchise.

Zoals eerder beschreven mogen pensioenen die in eigen beheer worden opgebouwd evenmin uitgaan boven wat in collectieve regelingen gangbaar is. De wet omschrijft dit als volgt 93: • loonbestanddelen in natura mogen niet tot het pensioengevende loon gerekend worden. • werknemersbijdrage in de pensioenpremie mag niet meer bedragen dan de werkgeversbijdrage.

93 A rt. 10c onder a t/m e UBLB. 285

• AOW-inbouw moet ten minste worden gesteld op de AOW-inbouw voor een ongehuwde (zonder structurele verhoging, maar met inbegrip van vakantiegeld), hierdoor is de maximale pensioengrondslag in eigen beheer dus lager vanwege een hogere AOW-franchise. • pensioenregeling mag geen nabestaandenpensioen of wezenpensioen omvatten als in de regeling geen mogelijke nabestaande of wees kan worden aangewezen. • overbruggingspensioen (voor zover bedoeld ter overbrugging van een AOW-uitkering) moet zijn gebaseerd op de werkelijk in te bouwen AOW (die minimaal de ongehuwden betreft). Overbruggingspensioenen kunnen overigens vanaf 31 december 2005 niet meer worden toegezegd als onbelaste aanspraak.

Om ervoor te zorgen dat de Belastingdienst haar belastingclaim over het vrijgestelde pensioen behoudt, kent de Wet LB 1964 een reeks bepalingen die deze claim moet waarborgen. In grote lijnen komen deze bepalingen erop neer dat het pensioen binnen de Nederlandse invloedssfeer moet blijven en in beginsel niet kan worden overgedragen naar het buitenland; overigens kan hiervoor onder omstandigheden ontheffing worden verkregen.

Meer specifiek wordt de vrijstelling voor pensioenaanspraken teruggenomen in de volgende gevallen: • aanspraak ingevolge een pensioenregeling is niet langer als zodanig aan te merken. • aanspraak ingevolge een pensioenregeling wordt afgekocht of vervreemd of formeel of feitelijk voorwerp van zekerheid. • aanspraak ingevolge een pensioenregeling die in eigen beheer is gehouden of waarvan als verzekeraar optreedt een afzonderlijke pensioen-bv of pensioenstichting, wordt prijsgegeven, behalve voor zover de aanspraak niet voor verwezenlijking vatbaar is (bijvoorbeeld in geval van schuldsanering of surseance van betaling).

Wanneer één van de bovengenoemde omstandigheden zich voordoet, dan is de omkeerregel niet langer van toepassing en wordt de waarde in het economische verkeer van de pensioenaanspraken in de heffing van de loon- en inkomstenbelasting betrokken. Dit is het bedrag dat aan een verzekeraar zou moeten worden betaald om een dergelijk toegezegd pensioen te verzekeren. Hierop is het normale tabeltarief van toepassing. Bovendien wordt de aanslag in sommige situaties ook nog eens verhoogd met 20% zogenoemde ‘revisierente’94. Dit betekent dat zeer goed moet worden afgestemd of sprake is (gebleven) van een fiscaal toegelaten pensioenregeling, aangezien anders de gehele pensioenaanspraak in de belastingheffing wordt betrokken.

286 94 A rt. 30i AWR.

13.4 PENSIOEN IN DE WINSTSFEER

DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN Hierna gaan wij ervan uit dat sprake is van een pensioentoezegging aan de dga. Bij het toezeggen van een pensioen aan een dga heeft de werkgever in beginsel de keuze om het pensioen onder te brengen bij een professionele verzekeraar respectievelijk een eigen pensioen-bv dan wel in eigen beheer te houden. In het eerste geval zal de werkgever pensioenpremies betalen aan de verzekeringsmaatschappij of de pensioen-bv, terwijl in het derde geval een pensioenvoorziening op de balans wordt gevormd. Aan de gevolgen voor de werkgever van beide varianten besteden we hierna aandacht.

Met betrekking tot de aftrek van pensioenkosten bij de bv moet overigens wel in het oog worden gehouden dat de totale arbeidsbeloning - dit is het salaris/tantième in geld en de pensioenaanspraken - zodanig zakelijk moet zijn dat hierin niet een vermomde dividenduitdeling kan worden gezien. Als dat namelijk wel het geval is, dan is het bovenmatige deel van de totale arbeidsbeloning niet aftrekbaar van de fiscale winst voor de Vpb. In wat hierna volgt wordt ervan uitgegaan dat deze situatie zich niet voordoet.

13.4.1 Professionele verzekeringsmaatschappij of pensioen-bv

In het geval het pensioen van de dga wordt ondergebracht bij een professionele verzekeringsmaatschappij respectievelijk een afzonderlijke pensioen-bv, dan betaalt de werkgever pensioenpremies aan de verzekeringsmaatschappij of de pensioen-bv. Deze premies zijn bij de betalende vennootschap aftrekbaar van de winst voor de Vpb. Bij een ontvangende pensioen-bv staan tegenover de premieontvangsten de verplichtingen uit hoofde van het bij de pensioen-bv verzekerde pensioen.

In veel pensioentoezeggingen is het uiteindelijk op te bouwen pensioen afhankelijk van het salaris dat de werknemer op enig moment verdient. Stijgende salarissen leiden dus ook tot stijgende pensioenlasten; de omvang van de stijgende pensioenlasten hangt af van de vraag of een middelloonsysteem dan wel een eindloonsysteem wordt gehanteerd. In het laatste geval moet in dergelijke situaties ook het al in het verleden opgebouwde pensioen worden opgetrokken tot het niveau dat hoort bij het verhoogde salaris.

13.4.2 Eigen beheer

Als de werkgever ervoor kiest om het pensioen voor de dga in eigen beheer te houden, dan zal hij op zijn balans een voorziening moeten treffen voor de uit de pensioentoezegging voortvloeiende pensioenuitkeringen. Hiervoor bestaan in theorie drie stelsels, waarvan het kapitaaldekkingsstelsel het meest wordt toegepast. De twee andere stelsels - het omslagstelsel 287

en het rentedekkingsstelsel - blijven vanwege hun geringe praktische belang hier verder buiten beschouwing.

Onder het kapitaaldekkingsstelsel wordt al tijdens het actieve leven van de werknemer met de toekomstige pensioenuitkeringen rekening gehouden door tijdens de opbouwfase van het pensioen bedragen opzij te zetten. Er moet dan worden vastgesteld hoeveel geld beschikbaar moet zijn op het moment waarop het pensioen ingaat, het zogenoemde doelvermogen. Dit is de contante waarde van de toekomstige pensioenuitkeringen (náde pensioeningangsdatum), waarbij rekening wordt gehouden met sterftekansen en rentefactoren.

De pensioenopbouwmethodes blijven in het kader van deze opleiding verder buiten beschouwing.

13.4.3 Verschillen dga-pensioen eigen beheer en verzekerd pensioen

en verzekerd pensioen

In de eerdere paragrafen hebben we de mogelijkheden van de dga beschreven om zijn pensioen te regelen vóór het moment dat pensioenopbouw in eigen beheer voor de dga niet meer toegestaan is. Hierna geven we schematisch weer wat de belangrijkste verschillen zijn voor een dga tussen een pensioen in eigen beheer en een verzekerd pensioen.

Dit schema is onvolledig, wél hebben we de belangrijkste zaken benoemd.

Eigen Beheer Verzekeren Liquiditeit Blijft binnen bv Afgezonderd van bv Voordeel: geld ook beschikbaar Voordeel: valt mogelijk buiten faillissement voor andere zaken Nadeel: geld niet meer beschikbaar voor Nadeel: bij faillissement geen andere doeleinden pensioen Loon in natura Niet over loon in natura Ook over loon in natura Beleggen Volledige beleggingsvrijheid Beleggingsvrijheid afhankelijk van mogelijkheden en beleid verzekeraar Eigen bijdrage Maximaal 50 procent (behalve Maximaal 100 procent bij inkoop van dienstjaren) Doelkapitaal 100/110de van doelkapitaal 100 procent van doelkapitaal verzekeren en dotatie verzekeren op te bouwen via op te bouwen middels premie verzekeraar actuariële methode AOW-inbouw Minimale AOW-franchise Minimale AOW-franchise gehuwden ongehuwden

Eigen Beheer Verzekeren

DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN Nabestaanden- Alleen als er een nabestaande is Mag ook als er geen nabestaande is dekking Overige risico’s Bij direct overlijden of (te) lang Risico’s mee te verzekeren, inclusief leven onvoldoende geld AO-risico aanwezig Kosten Kosten accountant (jaarlijks) en Kosten verzekeraar en eventueel eventueel pensioenadviseur pensioenadviseur Belastingclaim- Nodig om liquiditeitsrisico Niet nodig verzekering te voorkomen als geen geld gereserveerd is

13.5 PENSIOENREGELING DGA VANAF 1 JULI 2017

Op 8 maart 2017 is de Wet uitfaseren pensioen eigen beheer (Wet UPEB) en overige fiscale pensioenmaatregelen in werking getreden.

In het vroegere pensioenstelsel van pensioenopbouw in eigen beheer voor de dga vormde de bv een voorziening op de balans van waaruit de bv later het pensioen van de dga zou uitkeren. Meestal was leidend de eindloonregeling. Daarvoor mocht de bv reserveren op vier procent rekenrente zonder rekening te houden met uitvoeringskosten en het waardevast houden van het pensioen.

13.5.1 Mogelijkheden tot uitfaseren

De Wet UPEB kent de volgende mogelijkheden tot uitfaseren: 1. afkoop 2. omzetting naar oudedagsverplichting (odv) 3. behoud eigen beheer op basis van premievrij pensioen (staking opbouw).

Ook als het pensioen van de dga al was ingegaan kon hij gebruikmaken van de mogelijkheden die wij hierna bespreken, waarbij de opties 1 en 2 alleen in 2017, 2018 of 2019 konden/kunnen worden toegepast.

1. Afkoop Het pensioen mag worden afgekocht met als uitgangspunt de fiscale waarde van het pensioen. Afhankelijk van het tijdstip van afkoop wordt er een belastingvoordeel gegeven Dat belastingvoordeel s het grootst in 2017, dan is er namelijk een belastingkorting van 34,5o procent van de fiscale voorziening. In 2018 is dit percentage 25 procent en in 2019 19,50 procent. 289

Voor dga’s die nog niet met pensioen zijn, geldt dat het belastingvoordeel wordt gegeven over de stand van de fiscale voorziening per 31 december 2015. Voor dga’s die al met pensioen zijn, geldt dat het belastingvoordeel wordt gegeven over de fiscale voorziening eigen beheer op de afkoopdatum. 2. Omzetting naar oudedagsverplichting Dga’s die van het eigen beheer af willen, maar geen geld hebben om de afkoop te betalen, kunnen de voorziening eigen beheer omvormen naar een zogenoemde ‘oudedagsverplichting’ (odv). Dit gebeurt op basis van de fiscale waarde. Jaarlijks wordt de verplichting opgerent tegen een nader te bepalen marktrente. Op de pensioendatum moet de dga deze omzetten naar een lijfrente met een looptijd van ten minste 20 jaar. 3. Behoud huidig eigen beheer (premievrij) De dga verandert niets verandert aan zijn pensioenvoorziening en maakt deze premievrij. Het opgebouwde pensioen moet op de pensioendatum of bij overlijden conform de pensioenovereenkomst worden uitgekeerd, voor zover van toepassing rekening houdend met de overeengekomen indexatie. Ook de dividendtoets blijft van toepassing: de dga mag pas dividend uitkeren als de bv voldoende middelen heeft om het toegezegde pensioen na te komen. En bij scheiding blijft de partner recht houden op haar pensioendeel conform de wettelijke regeling, tenzij partijen onderling andere afspraken maken.

13.5.2 Belangrijke punten

• De dga moet de afkoop of omzetting naar een odv melden bij de Belastingdienst. De (ex-)partner moet hiervoor toestemming geven. • Het verlies van pensioenrechten moet juridisch goed worden afgehandeld. Ook voor de echtgenoot/partner. • Als de pensioenopbouw in 2016 en 2017 gezamenlijk ten minste 150 procent hoger is dan het in 2015 opgebouwde pensioen, dan wordt verondersteld dat er is gespeculeerd op de afkoopfaciliteit. Voor dit deel gelden dan de reguliere afkoopregels, inclusief 20 procent revisierente. • Een verzekerd pensioen(deel), dat niet onder de PW valt, kan naar eigen beheer worden teruggehaald. De aanvraag moet uiterlijk drie maanden na inwerkingtreding van de wet gedaan zijn. • De vermindering of het wegvallen van het opgebouwde pensioen kan niet worden ingehaald door extra lijfrenteopbouw over het verleden. • De waardestijging van de aandelen in de bv als gevolg van afkoop of omzetting naar een odv is belast met schenkbelasting als deze aandelen in handen zijn van derden. • Is er voor het pensioen in eigen beheer een kostenegalisatiereserve gevormd, dan moet deze vóór uiterlijk 31 december 2016 zijn omgezet in een pensioentoezegging. Gebeurt dit later, dan valt deze vrij in het resul290 taat van de bv.

DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN

13.5.3 Omzetten odv in lijfrente

Volgens de Wet LB 1964 kan een odv vóór de ingangsdatum van de termijnen worden omgezet in een lijfrente voor de dga. Onder lijfrente wordt verstaan een lijfrenteverzekering, een bancaire lijfrente en een lijfrentebeleggingsrecht.

Een bv kan de odv aanwenden voor een lijfrente voor de dga95. Dit moet gebeuren vóór de ingangsdatum van de uitkering in termijnen van de odv. Het is ook toegestaan om een deel van de odv om te zetten in een lijfrente.

In het besluit van 24 november 2017 keurt de staatssecretaris goed dat de bv de odv ook mag omzetten in een lijfrente nadat de termijnen zijn ingegaan. In dat geval moet de bv wel de hele odv omzetten in een lijfrente voor de dga. De dga moet voorafgaande aan de omzetting een verzoek voor goedkeuringen indienen bij de belastinginspecteur.

Omdat de lijfrente moet voldoen aan de lijfrente-artikelen in de Wet IB 200196 kan de omzetting van de odv uiterlijk plaatsvinden in het jaar waarin de dga de leeftijd bereikt die vijf jaar hoger is dan zijn AOW-leeftijd.

De voorwaarde dat de bv bij omzetting van een odv in de uitkeringsfase in een lijfrente de hele odv moet omzetten, geldt niet in de situatie waarin de in financiële middelen van de bv onvoldoende zijn (onderdekking). Ook in dit geval moet de dga een verzoek doen aan de belastinginspecteur. In dat geval worden aan de omzetting de volgende aanvullende voorwaarden gesteld: 1. onderdekking is veroorzaakt door (reële) ondernemings- of beleggingsverliezen en niet het gevolg van andere factoren zoals winstuitdelingen of onvolwaardige dan wel afgewaardeerde vorderingen op de dga of aan hem verwante personen. 2. bv wendt alle aanwezige bezittingen aan ter verkrijging van de lijfrente. 3. bv wordt geliquideerd direct náomzetting van een gedeelte van de odv in een lijfrente.

Als aan deze voorwaarden wordt voldaan, kan de dga het overblijvende deel van de odv zonder fiscale gevolgen prijsgeven. Het prijsgeven van de resterende odv wordt niet aangemerkt als een informele kapitaalstorting en leidt niet tot een verhoging van de verkrijgingsprijs van het aanmerkelijk belang.

De odv-uitkeringen moeten direct ingaan in het geval dat het pensioen in eigen beheer van de dga later dan twee maanden náhet bereiken van de

95 A rt. 38p lid 2 Wet LB 64. 96 A rtt. 3.125 en 3.126a Wet IB 2001. 291

AOW-leeftijd wordt omgezet in een odv. De bv zou dan de odv alleen in zijn geheel kunnen omzetten in een lijfrente. Echter, in deze specifieke situatie mag de odv direct bij het omzetten van het pensioen in eigen beheer in de odv nog voor een deel worden aangewend voor het verkrijgen van een lijfrente. Het is in dit geval niet noodzakelijk om bij de omzetting van (een deel van) de odv in een lijfrente vooraf af te stemmen met de belastinginspecteur. Echter, in het geval dat de bv de odv gedeeltelijk omzet in een lijfrente en daarvoor de aanwezige bezittingen gebruikt, daarna liquideert en het resterende deel van de odv prijsgeeft, is het wel aan te bevelen om een en ander vooraf af te stemmen met de belastinginspecteur.

Bij het overlijden van de dga moet de bv de odv-termijnen uitkeren aan diens erfgenamen. Ook dezen mogen hun aandeel in de odv omzetten in een lijfrente. Dat mag ook gedeeltelijk onder de voorwaarde dat zij dit doen binnen 12 maanden náhet overlijden van de dga. In het geval de termijnen al zijn ingegaan bij het overlijden van de dga, is een volledige omzetting verplicht en is toestemming van de belastinginspecteur nodig.

Boek 2.indb 293

DIRECTEUR-GROOTAANDEELHOUDER EN TOEKOMSTVOORZIENINGEN

17-03-2025 14:21

14. KAPITAALVERZEKERINGEN

Bij hypothecaire planning spelen ook door de klant al afgesloten kapitaalverzekeringen een belangrijke rol. Met ingang van 1 januari 1992, per 1 januari 2001 en per 1 januari 2013 is de fiscale behandeling van kapitaalverzekeringen gewijzigd.

Vanaf 2013 is het niet meer mogelijk binnen nieuw af te sluiten verzekeringen en op nieuw te openen spaarrekeningen onder de Wet banksparen inkomstenbelastingvrij te sparen. Er zijn enkele uitzonderingen op deze regel.

De reden om het belastingvrij sparen binnen een verzekering of bankrekening af te schaffen is dat de overheid nastreeft dat eigenwoningbezitters hun hypothecaire kredieten tussentijds aflossen (inperking renteaftrek). Met een verzekering of rekening lost de eigenwoningbezitter zijn hypothecair krediet pas na een bepaalde periode in één keer met een bepaald bedrag af (bulletlening). Tussentijds lost de geldlener contractueel gezien niet af.

Dit hoofdstuk gaat hoofdzakelijk over verzekeringen en bankspaarrekeningen voor de eigen woning die zijn afgesloten vóór 1 januari 2013 en over enkele uitzonderingen waarbij nog een kapitaalverzekering eigen woning (KEW), spaarrekening eigen woning (SEW) of beleggingsrecht eigen woning (BEW) mag worden afgesloten ná31 december 2012. De nadruk ligt overigens op kapitaalverzekeringen, de bankspaarproducten worden aan het einde van het hoofdstuk kort besproken.

Omdat (voorlopig) nog premiebetalingen en uitkeringen plaatsvinden op verzekeringen die onder de eerdere fiscale regimes zijn afgesloten, wordt in dit onderdeel ook aandacht besteed aan de eerdere regimes.

14.1 KAPITAALVERZEKERINGEN

Onder een gemengde verzekering verstaan we: een mengvorm van een kapitaalverzekering bij leven en een tijdelijke kapitaalverzekering bij overlijden (risicoverzekering). Dat wil zeggen een uitkering op de einddatum van verzekering bij leven óf een uitkering direct bij eerder overlijden.

Tot 1 januari 1992 gold als hoofdregel dat het rentebestanddeel in de kapitaaluitkering bij in leven zijn van de verzekerde belast was, tenzij er aan een aantal voorwaarden werd voldaan: de uitkering zou ontvangen moeten worden na ten minste 12 jaar premie betalen en de hoogte van de premies mochten een bepaalde verhouding niet te buiten gaan, afhankelijk van hoelang een kapitaalverzekering had gelopen. Deze regeling was in de wet opgenomen ter stimulering van vorming van vermogen voor later. Langzamerhand werd deze vorm steeds meer gebruikt naast hypothecaire geldleningen om belastingvrij vermogen te vergaren tegenover een hypothecaire schuld waarvoor de rente aftrekbaar was.

Per 1 januari 1992 is de Wet Brede Herwaardering I ingevoerd. Daarmee moesten voornamelijk de fiscale faciliteiten van lijfrenten beperkt worden. En passant werd ook de vrijstelling voor uitkeringen bij leven uit kapitaalverzekeringen beperkt.

Per 1 januari 2001 heeft ook een omvangrijke wijziging van de fiscale behandeling van kapitaalverzekeringen plaatsgevonden. Het uitgangspunt van de fiscale behandeling vanaf januari 2001 tot januari 2013 van kapitaalverzekeringen is dat deze onder de forfaitaire rendementsheffing van box 3 vallen, zonder dat voor deze verzekeringen een specifieke vrijstelling is opgenomen. Kapitaalverzekeringen waarvan de uitkering gebruikt wordt om de schuld op de eigen woning af te lossen (KEW) en kapitaalverzekeringen bij de eigen bv worden belast in box 1 in plaats van in box 3. Alleen voor de kapitaalverzekering eigen woning is nog een aparte vrijstelling van toepassing.

Per 1 januari 2013 is het in beginsel onmogelijk om een nieuwe KEW/SEW/ BEW af te sluiten. Vanaf deze datum moet de financiering van de eigen woning verplicht in maximaal 360 maanden (ten minste) annuït air worden afgelost 97. Doordat de eigenwoningschuld na 360 maanden is afgelost, hebben faciliteiten voor de KEW/SEW/BEW geen fiscale functie meer. Als op of ná1 januari 2013 kapitaalverzekeringen, spaarrekeningen en beleggingsrechten zijn aangegaan, valt de waarde hiervan onder de grondslag voor de berekening van het belastbare inkomen uit sparen en beleggen (box 3).

296 97 A rt. 3.119a lid 1 sub b Wet IB 2001.

KAPITAALVERZEKERINGEN Dit geldt ook wanneer de looptijd van een op 31 december 2012 bestaande KEW/SEW/BEW wordt verlengd, dan wel de inleg of premie wordt verhoogd.

14.1.1 Bestaande KEW/SEW/BEW

Voor alle op 31 december 2012 bestaande KEW’s/SEW’s/BEW’s geldt een eerbiedigende werking 98. De vrijstelling blijft dus bestaan tenzij in strijd wordt gehandeld met de voorwaarden zoals deze golden op 31 december 2012.

In specifieke situaties was het overigens mogelijk om ná31 december 2012 een KEW/SEW/BEW af te sluiten. Het gaat dan om een KEW/SEW/BEW waarvan de uitkering zal worden aangewend voor de aflossing van een na 31 december 2012 aangegane lening ter financiering van een woning waarvoor op 31 december 2012 al een onherroepelijke koopovereenkomst of een koop-/ aannemingsovereenkomst bestond99.

Ook was het mogelijk een per 31 december 2012 bestaande aflossingsvrije eigenwoningschuld om te zetten naar een hypotheek met KEW/SEW/BEW. De betreffende KEW/SEW/BEW moest dan vóór 1 april 2013 zijn afgesloten

Op 31 december 2012 bestaande kapitaalverzekeringen in box 3 konden ook nog tot 1 april 2013 worden omgezet in een onder het overgangsrecht vallende KEW, waarvoor ook ná1 januari 2013 de vrijstelling in box 1 blijft gelden. Een KEW/SEW/BEW moest dan vóór 1 april 2013 schriftelijk zijn aangevraagd en eind 2013 zijn afgesloten.

Verder is het mogelijk om een bestaande KEW om te zetten in een SEW/BEW en omgekeerd. Als, bij bestaande situaties, een verhoging van de inleg rechtstreeks voortvloeit uit de op 31 december 2012 geldende overeenkomst, of de verhoging tot stand komt in verband met de wijziging van de rentestand bij spaarhypotheken; mocht deze inleg ook na 31 december 2012 tot uiterlijk 31 maart 2013 worden verhoogd100.

Ook wordt in het overgangsrecht voor de KEW/SEW/BEW aangesloten bij de termijn waarin het overgangsrecht voor een op 31 december 2012 bestaande eigenwoningschuld in stand blijft. In het overgangsrecht voor een bestaande eigenwoningschuld is geformuleerd dat dit overgangsrecht behouden blijft, als iemand zijn eigenwoningschuld aflost en binnen hetzelfde kalenderjaar

98 A rt. 10bis.2 Wet IB 2001. 99 A rt. 10bis.2 lid 2 sub a Wet IB 2001. 100 B rief aan de Eerste Kamer over wetsvoorstellen eigen woning en verhuurderheffing, 7 december 2012, blz. 8). 297

of het daarop volgende kalenderjaar een maximaal even hoge eigenwoningschuld aangaat. Deze termijn geldt ook voor KEW/SEW/BEW. Wanneer iemand in 2013 zijn woning (met een eigenwoningschuld onder overgangsrecht) verkoopt en met de verkoopopbrengst zijn eigenwoningschuld aflost, dan verhuist een eventuele KEW naar box 3. Wanneer de belastingplichtige vervolgens uiterlijk op 31 december 2014 weer een nieuwe woning met eigenwoningschuld heeft, mag hij de kapitaalverzekering die in box 3 valt weer terugplaatsen in box 1 en aanmerken als KEW. Het afkopen van een KEW/SEW/BEW om vervolgens een nieuwe af te sluiten behoort niet tot de mogelijkheden.

Tot slot wordt ook aangesloten bij de expatregeling. Voor expats die vóór 2021 terugkeerden naar hun woning gold dat niet alleen de eigenwoningschuld, maar ook de KEW/SEW/BEW terug kon keren naar box 1. Zowel de eigenwoningschuld als de KEW/SEW/BEW vielen dan onder het overgangsrecht. In een toezegging heeft minister Blok aangegeven dat behoud van het overgangsrecht ook geldt voor belastingplichtigen die pas ná31 december 2012 tijdelijk naar het buitenland vertrokken, maar wel een eigenwoningschuld hadden die onder het overgangsrecht viel.

Let wel: volgens de letterlijke tekst van de antwoorden van de minister101 geldt deze regeling alleen wanneer de belastingplichtige vanwege werkzaamheden tijdelijk zijn woning heeft verlaten. Dit zou betekenen dat het niet geldt voor mensen die er bijvoorbeeld een jaar tussenuit gaan in verband met een wereldreis.

14.2 REGELGEVING VOOR KAPITAALVERZEKERINGEN

Onder de Wet IB 2001 bestaan drie varianten van de kapitaalverzekering: de kapitaalverzekering in box 3, de KEW (gesloten vóór 1 januari 2013 of als vóór 1 april 2013 schriftelijk verzocht is tot omzetting) en de kapitaalverzekering bij de eigen BV. Verder hebben we te maken met overgangsrecht.

14.2.1 Kapitaalverzekering in box 3

Kapitaalverzekeringen die zijn afgesloten ná31 december 2000 en niet zijn afgesloten bij een eigen bv of zijn gekwalificeerd als KEW, vallen in box 3 en worden met ingang van 2001 jaarlijks belast met de rendementsheffing over de waarde van de polis op 1 januari102. Deze heffing is pas aan de orde voor

101 A ntwoord van minister Blok (Wonen en Rijksdienst) op de vragen van het Kamerlid Koolmees, 11 maart 2013 298 102 A rt. 5.3 lid sub f Wet IB 2001.

KAPITAALVERZEKERINGEN zover de gezamenlijke bezittingen hoger zijn dan het heffingvrije vermogen. Verzekeraars zijn verplicht deze waarden aan de Belastingdienst op te geven (renseigneren). Het overgangsrecht van box 3 volgt later in dit hoofdstuk.

14.2.2 Kapitaalverzekering eigen woning

De toekomstige aflossing van de geldlening kan plaatsvinden met een speciaal daarvoor afgesloten kapitaalverzekering, de kapitaalverzekering eigen woning (KEW).

Een kapitaalverzekering valt in beginsel in box 3, en op verzoek kan de kapitaalverzekering worden gekwalificeerd als KEW. Deze KEW valt in box 1, de uitkering is bij expiratie in beginsel (binnen bepaalde grenzen) vrijgesteld van belasting.103 Zoals hiervoor aangegeven is met ingang van 1 januari 2013 het nieuw afsluiten van kapitaalverzekeringen eigen woning niet meer mogelijk. Bestaande rechten worden onder voorwaarden geëerbiedigd, ook als er later een nieuwe woning gekocht wordt. Er ontstaat zo dus een onderscheid tussen belastingplichtigen die al een eigenwoningschuld hadden op 1 januari 2013 (of in ieder geval als ze een koopovereenkomst voor een woning hadden gesloten), die gebruik kunnen maken van een KEW/SEW/ BEW en belastingplichtigen die pas ná31 december 2012 een nieuwe woning aanschaffen. Van een KEW is sprake zolang de verzekeringnemer of zijn partner een eigen woning bezit én: • is bepaald dat de uitkering wordt gebruikt om de bestaande eigenwoningschuld af te lossen. Uit de polis moet blijken dat de begunstigde de uitkering moet aanwenden voor de aflossing van de eigenwoningschuld. • tot 1 april 2017: er ten minste 15 jaar (of tot het overlijden) aaneengesloten premie wordt betaald en de bandbreedte van 1:10 (hoogste premie mag niet meer zijn dan een tienvoud van de laagste premie) niet wordt overschreden. Voor de hoge vrijstelling geldt een termijn van 20 jaar. Vanaf 1 april 2017 geldt alleen de hoge vrijstelling bij 20 jaar. • verzekering recht geeft op een eenmalige uitkering bij leven en/of overlijden. • verzekering is ondergebracht bij een professionele verzekeraar en de spaarrekening of het beleggingsrecht bij ene bank- of beleggingsinstelling in de zin van de Wft. De wetgever wil dat het geld volledig uit de beschikkingsmacht van de belastingplichtige is verdwenen.

De uitkeringen bij overlijden worden gelijkgeschakeld met uitkeringen bij leven.

103 A rtt. 10bis.4 en 10bis.6 Wet IB 2001. 299

Vanaf 2001 valt het kapitaal dat tot uitkering komt bij overlijden onder de vrijstelling in box 1104.

Alleen als met de uitkering van de KEW de eigenwoningschuld wordt afgelost, kan een beroep worden gedaan op de kapitaalvrijstellingen zoals wij die sinds de Brede Herwaardering kennen.

Tot 1 april 2017 was voldoende dat ten minste 15 jaren jaarlijks premie was voldaan of ingelegd binnen de bandbreedte van 1:10. De vrijstelling was tot deze datum bij 15 jaar € 36.900 per persoon.

Met ingang van 1 april 2017 bestaat alleen nog de hoge vrijstelling van € 204.000 (2025)105. Overigens is de vrijstelling beperkt tot de eigenwoningschuld. Door de indexatie groeit de vrijstelling elk jaar wat aan. Deze gelimiteerde vrijstelling is gedurende het leven van de belastingplichtige eenmalig te gebruiken. Het recht op het onbenutte deel van de vrijstelling blijft behouden voor een eventuele andere KEW/SEW/BEW. Gehuwden en andere partners kunnen gebruikmaken van de dubbele vrijstelling als zij beiden begunstigden zijn.

Voorbeeld Bart en Anke, al enkele jaren gelukkig getrouwd, hebben in 2012 een huis gekocht voor € 200.000 dat zij financierden met een even grote hypothecaire geldlening met daarbij een KEW. Na 25 jaar valt de kapitaalverzekering vrij. In dit geval hebben Bart en Anke ieder recht op de vrijstelling, samen dus € 408.000 als zij beiden begunstigden zijn. Echter, de hoofdsom van de hypothecaire geldlening bedraagt maar € 200.000, zodat de vrijstelling tot dit bedrag gemaximeerd is. De resterende vrijstelling van € 208.000 blijft onbenut, omdat er ná 1 januari 2013 geen KEW meer kan worden afgesloten (ervan uitgaande dat hun samenleefsituatie ongewijzigd is).

In geval van overlijden van één van de partners wordt de vrijstelling van de langstlevende verhoogd met dat deel van de vrijstelling dat nog niet door de overleden partner gebruikt is. Deze verhoging is maximaal het bedrag dat door een KEW/SEW/BEW woning wordt uitgekeerd. Door het overlijden van de partner zou anders (een deel van) de vrijstelling verloren gaan, die bij in leven zijn van beide partners wel door ‘beiden’ gebruikt zou kunnen worden.

Ook in de situatie dat de KEW/SEW/BEW tot uitkering komt door het overlijden van een andere persoon dan de partner van de belastingplichtige, kan de

104 A rt. 10bis.6 lid 8 Wet IB 2001. 300 105 A rt. 10bis.6 lid 1 Wet IB 2001.

KAPITAALVERZEKERINGEN uitkering van de overledene worden overgeheveld naar de belastingplichtige. In dat geval kan de belastingplichtige geen beroep doen op de eigen vrijstelling, maar alleen op de resterende vrijstelling van de overledene. Deze regeling acht de wetgever noodzakelijk in het geval dat beide partners gelijktijdig overlijden.

Voorbeeld Jannie (52) en Jan (54) zijn gehuwd en hebben één dochter, Suzanne (25). Ze wonen in een huis dat zij gedeeltelijk hebben gefinancierd met een EWS. Voor de aflossing van de EWS hebben zij een KEW. Jannie en Jan raken, op weg naar hun vakantieadres, bij een ernstig ongeluk betrokken en overlijden gelijktijdig. Hun dochter Suzanne erft alles.

Ten aanzien van de KEW kan worden opgemerkt dat deze door het overlijden € 508.000 uitkeert. Jannie en Jan hadden beiden hun vrijstelling kapitaalverzekering nog niet benut, zodat Suzanne ten aanzien van haar beide ouders in totaal € 408.000 vrijstelling kan claimen (tweemaal de vrijstelling van iedere ouder). Dat betekent dat het rentebestanddeel in een bedrag aan uitkering van € 100.000 belast is. Suzanne kan hierbij geen beroep doen op haar eigen vrijstelling KEW.

Het voordeel uit de kapitaalverzekering wordt berekend volgens de in de Wet IB 2001 gehanteerde saldomethode.

Het belaste rentebestanddeel wordt berekend met de volgende formule:

{(U -/- V)/U} x S

U = uitkering; V = vrijstelling; S = rente (uitkering minus betaalde premies).

De rentecomponent in de uitkering die boven het vrijgestelde bedrag uitgaat, wordt progressief belast in box 1. Daarom worden zowel het eigenwoningforfait als het voordeel uit de kapitaalverzekering genoemd als voordelen uit de eigen woning.

Voorbeeld 1 Patrick ontvangt in 2025 een uitkering KEW van € 302.000. Hij heeft een vrijstelling van € 204.000. Het totale rentebestanddeel (S) is € 100.000. Dan is het te belasten rentebestanddeel: {(€ 302.000 -/- € 204.000) / € 302.000} x € 100.000 = € 32.450. Dat betekent dat Patricks belastbare inkomen in box 1 verhoogd wordt met dit bedrag.

Voorbeeld 2 Marieke heeft in 2012 een eigen woning van € 100.000 gekocht en gefinancierd met een EWS. De KEW-uitkering op beleggingsbasis bedraagt na 30 jaar € 125.000, terwijl er € 50.000 aan premies is betaald.

Marieke heeft in 2025 een vrijstelling van € 204.000. De EWS van € 100.000 is lager. De vrijstelling is daarom beperkt tot € 100.000. De rentecomponent in de resterende € 25.000 wordt belast. De rentecomponent in de gehele uitkering bedraagt € 75.000 (€ 125.000 -/- € 50.000).

Dan is het te belasten rentebestanddeel: {(€ 125.000 -/- € 100.000) / € 125.000} x € 75.000 = € 15.000. Marieke houdt nog een vrijstellingsbedrag over van € 102.000 voor een andere KEW.

Omdat de vrijstelling naar verwachting jaarlijks wordt geïndexeerd, neemt de resterende vrijstelling nog toe met die indexatie.

Voorbeeld 3 Yke heeft in 2011 een eigen woning van € 150.000 gekocht en gefinancierd met een EWS. De uitkering bedraagt € 60.000, terwijl € 40.000 aan premie is betaald. Yke heeft in 2025 een vrijstelling van € 204.000. De uitkering valt binnen deze vrijstelling, waardoor de uitkering onbelast is onder de voorwaarde dat Yke haar EWS met de uitkering aflost.

Wanneer de KEW overigens tot uitkering komt zonder dat er sprake is van een rentebestanddeel in de uitkering, wordt geen gebruikgemaakt van de vrijstelling, en neemt deze ook niet af. Als er maar een heel klein rentebestanddeel aanwezig is, wordt de vrijstelling wel gebruikt.

14.2.2.1 Dubbele vrijstelling

Per 1 januari 2016 is het fiscaal partnerschap ook een mogelijkheid om de dubbele vrijstelling in box 1 te krijgen. De fiscaal partners moeten hierom verzoeken in hun aangifte inkomstenbelasting in het jaar van de uitkering. Zij vragen dan ieder om de helft van de uitkering ten laste te laten gaan van hun eigen vrijstelling in box 1. Voor de situatie waarin de afgelopen vijf jaar een KEW-uitkering is gedaan en de belastingplichtige de uitkering heeft moeten opgeven in zijn aangifte kan hij vragen om een ambtshalve vermindering aan de Belastingdienst.

Als de belastingplichtige in het verleden geen gebruik heeft kunnen maken 302 van de dubbele vrijstelling omdat er sprake was van maar één begunstigde,

KAPITAALVERZEKERINGEN dan kan de belastingplichtige dit alsnog verzoeken. De staatssecretaris heeft namelijk aangekondigd voor gevallen die zich vóór 1 januari 2016 hebben voorgedaan eenzelfde tegemoetkoming te regelen. Dit betekent dat voor de jaren 2010 tot en met 2015 hier nog een beroep op gedaan kan worden.

Voorbeeld Pascalle sluit in 1998 een kapitaalverzekering. Zij is verzekeringnemer en begunstigde. In 2003 trouwt zij onder het maken van huwelijkse voorwaarden met Francisca. In 2025 komt de verzekering tot uitkering. Omdat de uitkering van € 250.000 hoger is dan de uitkeringsvrijstelling op dat moment in box 1 van € 204.000 is Pascalle inkomstenbelasting verschuldigd. Zij verzoekt nu samen met Francisca om toepassing van het besluit. Daardoor worden zij geacht in 2025 ieder € 125.000 te hebben ontvangen. Omdat zij nu beiden hun vrijstelling kunnen gebruiken, leidt het verzoek tot belastingterug­ gave.

14.2.2.2 Inkortingsregeling, artikel 10bis.11 Wet IB 2001

Sinds 1 januari 2013 is de inkortingsregeling van het oude artikel 3.122 Wet IB 2001 vervallen. Voor een uitgebreide behandeling van deze materie verwijzen we u naar hoofdstuk 5, paragraaf 5.5.3 van de module ‘Fiscaliteit Eigen Woning’.

14.2.2.3 Fictieve uitkering

In de volgende situaties was er tot 1 april 2017 sprake van een fictieve uitkering waarbij de Wet IB 2001 ervan uitgaat dat een verzekering tot uitkering is gekomen en geen recht op de vrijstelling bestaat106: • er wordt niet meer voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling (bijvoorbeeld de kapitaalverzekering is niet meer geclausuleerd als KEW). • de verzekering wordt afgekocht, behalve voor zover deze wordt omgezet in een soortgelijke verzekering. • de verzekering wordt vervreemd, behalve voor zover de verzekering in het kader van het aangaan of beëindigen van een partnerschap wordt omgezet in een of meer andere soortgelijke verzekeringen voor een of beide partners of voormalige partners. • de verzekering wordt ingebracht in het vermogen van een onderneming; • er vindt een gedeeltelijke uitkering plaats (voorwaarde is een eenmalige uitkering). • de verzekering wordt niet overeenkomstig de bandbreedte-eis (verhouding 1:10) nagekomen.

106 A rt. 10bis.4, lid 3 Wet IB 2001. 303

• er zijn niet gedurende ten minste 15 jaar, of tot het overlijden van de verzekerde, jaarlijks premies voldaan. • de verzekering heeft de looptijd van 30 jaar overschreden. • als de verzekeringnemer of onherroepelijk begunstigde anders dan door overlijden (bijvoorbeeld door emigratie) ophoudt binnenlands belastingplichtig te zijn. In dat geval wordt een conserverende aanslag opgelegd. • het kapitaal bij een verzekering of rekening met garantie (een van tevoren toegezegd bedrag aan verzekerd kapitaal of saldo) verhoogd is ná 31 maart 2013. Tussen 31 december 2012 en 1 april 2013 mocht het kapitaal wel worden verhoogd, zolang het kapitaal niet boven de op 31 december 2012 bestaande eigenwoningschuld uitkomt. De inleg op een verzekering of bankrekening waarbij geen gegarandeerd kapitaal is, omdat er wordt belegd, mag na 31 december 2012 niet worden verhoogd. Een verhoging van het kapitaal na 31 maart 2013 of de inleg na 31 december 2012 leidt dus tot een fictieve uitkering. • de looptijd is ná31 maart 2013 verlengd. De afgesproken looptijd moet blijven zoals deze per 31 maart 2013 is. Anders is er ook sprake van een fictieve uitkering.

Belastingheffing over de rentecomponent (uitkering minus betaalde premies) in de uitkering vindt plaats bij de verzekeringnemer of, in het geval van onherroepelijke begunstiging, bij de begunstigde in box 1. Doel van deze maatregel is te voorkomen dat de KEW/SEW/BEW voor andere doeleinden wordt gebruikt. De hoogte van de uitkering wordt gesteld op de waarde van de verzekering in het economische verkeer. In een aantal situaties kan de fictieve uitkering tot ‘overkill’, of onterechte belastingdruk, leiden. Een voorbeeld daarvan is de fictieve uitkering na 30 jaar. Als op dat moment gekozen wordt voor een ‘echte’ uitkering en deze wordt gebruikt om de eigenwoningschuld af te lossen, dan mag de verzekerde toch een beroep doen op de vrijstelling. De reden dat de grens is gesteld op 30 jaar is, omdat de rente van een eigenwoningschuld ook maar gedurende 30 jaar in box 1 aftrekbaar is.

14.2.2.4 Verhuizing

Deze paragraaf is voornamelijk van toepassing op per 31 december 2012 bestaande eigenwoningschulden. Omdat wij de KEW/SEW/BEW (gedeeltelijk) behandelen in de module ‘Toekomstvoorzieningen’ en het voor de uitleg van de volgende regeling nuttig is, betrekken wij bij onderstaand een gedeelte van de fiscaliteiten die samenhangen met de eigenwoningschuld.

14.2.2.5 Renteaftrek

Doordat het tijdstip van aan- en verkoop van een woning soms afwijken, kan 304 het feit zich voordoen dat de belastingplichtige tijdelijk twee woningen heeft

KAPITAALVERZEKERINGEN of zonder woning zit, omdat hij in afwachting van zijn nieuwe woning ter overbrugging tijdelijk in een huurhuis verblijft. Omdat er maar één woning onder het eigenwoningforfait kan vallen, zou de oude woning, die dan niet meer als hoofdverblijf dient, normaal gesproken in box 3 vallen. Onder de voorwaarde dat de inmiddels verlaten woning te koop staat en ondertussen geen andere bestemming heeft gekregen, kan deze woning in het kalenderjaar en de daaropvolgende drie jaar, naast de andere eigen woning, ook als eigen woning aangemerkt worden. Het eigenwoningforfait wordt voor deze woning op nul gesteld. Er wordt zodoende bij gelijktijdig bezit van twee woningen tijdsevenredig één eigenwoningforfait berekend. Hierdoor blijft de hypotheekrente van de verlaten woning aftrekbaar in box 1.

Na een periode van verhuur van de woning waarin de woning in box 3 valt, kan de te koop staande woning binnen drie jaar na het jaar waarin de woning te koop is gezet en verlaten weer terugkeren in box 1 op het moment dat de verhuur afloopt en er nog tijd resteert om tijdelijk twee eigen woningen te bezitten. Omgekeerd kan een al gekochte woning die nog niet dient als hoofdverblijf toch als eigen woning worden aangemerkt. Hiertoe moet aannemelijk zijn dat de nieuwe woning nog leegstaat of nog in aanbouw is en deze alleen bedoeld is om in het kalenderjaar zelf of in de drie daaropvolgende jaren tot hoofdverblijf te gaan dienen. In dit geval kan de nieuwe woning ook als eigen woning worden aangemerkt en wordt het eigenwoningforfait van deze woning op nul gesteld. Hierdoor is het mogelijk dat de hypotheekrente op de al aangegane geldlening aftrekbaar is. In totaal wordt gedurende het kalenderjaar en de daaropvolgende drie jaren het eigenwoningforfait over de ‘oude’ woning verschuldigd en is de hypotheekrente van zowel de ‘oude’ als de nieuwe woning aftrekbaar.

Een aansluitende bewoning van eigen woningen, dat wil zeggen directe verhuizing van de oude naar de nieuwe woning, verloopt fiscaal zonder problemen. Aansluitende bewoning verloopt ook fiscaal geruisloos voor de KEW/SEW/BEW. Bij verhuizing van woning A naar B moet op polis/rekening/recht worden aangetekend dat de aflossing bestemd is voor aflossing op de eigenwoningschuld. Dit staat los van het feit of de polis verpand is of niet.

Als er geen sprake is van aansluitende bewoning bieden de versoepelings- en verhuisregeling uit artikel 3.119f Wet IB 2001 uitkomst.

14.2.2.6 Versoepelingsregeling

Het kan dus voorkomen dat bij een verhuizing naar een huurhuis in afwachting van de realisatie van de nieuwe eigen woning er wel een KEW is, en geen 305

eigen woning. In deze situatie is er sprake van een fictieve uitkering op de verzekering. Er wordt immers niet meer voldaan aan één van de eisen voor een KEW. Het rentebestanddeel in de fictieve uitkering is in beginsel belast en een beroep op de vrijstelling is onmogelijk omdat er (eventueel) niet voldaan is aan de eis van de minimale premieperiode, maar vooral omdat de geldlening niet wordt afgelost met de fictieve uitkering (de kapitaalverzekering keert immers niet daadwerkelijk uit). De lening wordt daarentegen afgelost met de opbrengst van de ‘oude’ woning.

In twee gevallen wordt heffing bij overgang van box 1 naar box 3 onwenselijk geacht en wordt toch voorzien in een vrijstelling. De eerste ziet op de situatie dat vanwege een verhuizing de polis wordt afgekocht of tot uitkering komt en de tweede situatie ziet op verhuizing naar een huurwoning terwijl de polis niet tot uitkering komt en wordt voortgezet. In dat geval kan er toch gebruikgemaakt worden van de kapitaalvrijstelling doordat de eis van de minimale premieperiode en de eis dat de geldlening met de uitkering moet worden afgelost dan komt te vervallen. Ten tijde van verhuizing wordt de vrijstelling van € 204.000 verminderd met de waarde in het economisch verkeer (fictieve uitkering) van de KEW. Vanaf dat moment wordt de verzekering box 3 belast volgens de vermogensrendementsheffing.

14.2.2.7 Verhuisregeling

Tot en met 2012 gold een verhuisregeling; wanneer de belastingplichtige binnen drie jaar weer een nieuwe eigen woning kocht, dan kon door de zogeheten verhuisregeling de kapitaalverzekering of de bankrekening in box 3 weer als KEW/SEW/BEW worden aangemerkt. De KEW/SEW/BEW werd dan geacht niet fictief tot uitkering te zijn gekomen, maar de hele tijd KEW/SEW/ BEW te zijn geweest, vanaf de oorspronkelijke ingangsdatum.

De volgende regels golden dan voor een KEW: • vrijstelling werd tijdelijk verlaagd. Deze verlaging was gelijk aan de waarde van de verzekering op het moment dat er geen eigen woning meer was. Op het moment dat er weer een eigen woning was, binnen drie jaar, werd de vrijstelling weer verhoogd. • waarde van de verzekering was in de periode dat er geen eigen woning was, belast in box 3 en de aangroei van de verzekering tijdens de huurperiode werd aangemerkt als extra premie. Hiermee wordt voorkomen dat de belastingplichtige met dubbele belastingheffing te maken krijgt. Er is immers over de waardevermeerdering van de KEW belasting betaald in box 3. Deze ‘premie’ heeft geen invloed op het bandbreedtecriterium. Voor de verhouding 1:10 mag dus gewoon worden gekeken naar de werkelijk betaalde premies.

Voorbeeld

KAPITAALVERZEKERINGEN Judith de Boer verkocht haar huis op 1 januari 2010 en ging tijdelijk in een huurhuis wonen. Op 1 augustus 2012 kocht zij een nieuwe eigen woning. Judith’s KEW (waarde € 50.000 en betaalde premie € 30.000) kwam door de verkoop van haar woning fictief tot uitkering (zij had geen eigen woning meer) en kwam als ‘gewone’ kapitaalverzekering terecht in box 3. Met toepassing van de vrijstelling hoefde zij niets te betalen. Haar vrijstelling nam wel af met € 50.000. De kapitaalverzekering van Judith werd belast in box 3.

Op het moment dat Judith haar nieuwe eigen woning betrok, werd de kapitaalverzekering (waarde € 60.000 en betaalde premies € 35.000) weer aangemerkt als KEW. De vrijstelling werd verhoogd tot de oorspronkelijke waarde. De gestorte premie wordt gesteld op de betaalde premie (€ 35.000) en het rentebestanddeel in de periode dat de polis in box 3 belast was (€ 5.000), dus totaal op € 40.000. De KEW komt 20 jaar later tot uitkering. De hoogte van de uitkering is € 150.000. De eigenwoningschuld van Judith is € 130.000. De uitkering is weliswaar lager dan de algemene vrijstelling, maar hoger dan de eigenwoningschuld en de vrijstelling kan nooit hoger zijn dan de eigenwoningschuld die ermee wordt afgelost.

Dus is er sprake van een belast rentebestanddeel. Judith heeft op dat moment in werkelijkheid € 80.000 aan premies betaald. Voor het berekenen van het rente-element in de uitkering wordt de formule {(U -/- V)/U} x S gebruikt. In dit geval: {(€ 150.000 -/- € 130.000)/€ 150.000} x (€ 150.000 -/- € 80.000 -/- € 5.000) = € 8.666. Het bedrag van € 8.666 vormt inkomsten uit eigen woning en wordt belast in box 1.

Wat opvalt in deze formule is dat het rentebestanddeel niet € 150.000 -/- € 80.000 is, maar € 5.000 minder. Deze € 5.000 komen dus uit de periode dat Judith de polis in box 3 had zitten (het rendement in de box-3-periode). Zou ze de polis niet in box 3 hebben gehad, dan zou ze over een bedrag van € 667 meer aan belasting hebben moeten betalen. Het rentebestanddeel zou immers € 70.000 zijn geweest in plaats van € 65.000.

14.2.2.8 Regeling met ingang van 2013

In de nieuwe fiscale behandeling van de eigen woning blijft het overgangsrecht voor de eigenwoningschuld slechts behouden als er binnen het kalenderjaar waarin de eigenwoningschuld wordt afgelost of in het daaropvolgende jaar opnieuw een eigenwoningschuld ontstaat. Dit geldt ook voor een KEW/SEW/BEW.107

107 A rt. 10bis.2 lid 3 Wet IB 2001. 307

14.3 KAPITAALVERZEKERINGEN VOLGENS DE WET IB 1964

De Wet IB 2001, zoals deze per 1 januari 2001 is ingevoerd, heeft veel veranderingen met zich meegebracht op het gebied van de kapitaalverzekeringen. Bepaalde uitgangspunten zijn overgenomen van het stelsel onder de Wet IB 1964. Daarnaast is de Wet IB 1964 ook nog van belang voor het overgangsrecht. Wanneer wordt gekeken naar de Wet IB 1964 moet een onderscheid worden gemaakt tussen het recht vóór en na 1 januari 1992 (invoering van de Brede Herwaardering). Ook in het overgangsrecht bij de Wet IB 2001 wordt een onderscheid gemaakt tussen kapitaalverzekeringen van vóór en na de invoering van de Brede Herwaardering.

14.3.1 Kapitaalverzekeringen vóór de Brede Herwaardering

Voor polissen met betrekking tot de kapitaalsuitkeringen bij leven die nog vóór de invoering van de Brede herwaardering zijn afgesloten (vóór 1 januari 1992) geldt, evenals voor Brede Herwaarderingspolissen, als uitgangspunt dat het rentebestanddeel in de uitkering van een kapitaalsverzekering belast is. Onder bepaalde voorwaarden kan de kapitaaluitkering geheel onbelast plaatsvinden.

De hoofdcriteria daarvoor zijn: • er is ten minste 12 jaar achtereen premie betaald. • de bandbreedte waarbinnen de betaalde premies moeten blijven is afhankelijk van de looptijd van de kapitaalverzekering, minimaal 1:5 (looptijd 15 jaar) en maximaal 1:20 (looptijd 30 jaar). • het feit of de uitkering al dan niet plaatsvindt vanwege het overlijden van de verzekeringnemer. Wanneer niet wordt voldaan aan de voorwaarde van ten minste 12 aaneengesloten premiejaren, bijvoorbeeld bij een eenmalige koopsomstorting, is het rentebestanddeel in de uitkering bij leven belast. Uitkeringen bij overlijden waren in beginsel onbelast. Eén van de drie volgende situaties moet van toepassing zijn voor een onbelaste uitkering: • de verzekerde is vóór het bereiken van de 72-jarige leeftijd overleden. • de verzekerde is na het bereiken van de 72-jarige leeftijd overleden, en aan alle voorwaarden die gelden bij het in leven zijn, is voldaan. • de verzekerde is na het bereiken van de 72-jarige leeftijd overleden én er is uitsluitend een kapitaal bij overlijden verzekerd, en de uitkering bedraagt, samen met andere kapitaalsuitkeringen uit levensverzekering ten gevolge van het overlijden, niet meer dan € 8.769 (2025)108. Denkt u hierbij onder meer aan begrafenisverzekeringen.

308 108 A rt. 5.10 onderdeel a Wet IB 2001.

KAPITAALVERZEKERINGEN

14.3.2 Eerbiedigende werking voor polissen uit oude regime

Met de invoering van het regime Brede Herwaardering is een overgangs­ regeling opgenomen voor polissen van vóór 1 januari 1992. In deze overgangsregeling is bepaald dat het regime in principe geldig blijft voor polissen die vóór 1 januari 1992 zijn gesloten, zolang het verzekerde bedrag niet wordt verhoogd. Dergelijke verzekeringen worden belast volgens het oude regime tenzij sprake is van vervreemding of onherroepelijke wijziging van de begunstiging (zie hierna). Het is in het belang van de belastingplichtigen om op oude polissen zo min mogelijk te wijzigen. Verhoging van het verzekerde kapitaal kan ertoe leiden dat het nieuwe regime van toepassing wordt.

14.3.3 Kapitaalverzekeringen na Brede Herwaardering

Zoals gesteld is op 1 januari 1992 het fiscale regime ten aanzien van levensverzekeringen gewijzigd door de invoering van de Brede Herwaardering. In essentie heeft de Brede Herwaardering tot gevolg dat een einde is gekomen aan de onbeperkte vrijstelling voor het rente-element in kapitaalsuitkeringen uit levensverzekeringen. De wetswijziging houdt voor kapitaalverzekeringen het volgende in: de hoofdregel is dat het rente-element van uitkeringen uit kapitaalverzekeringen belast is, zowel bij overlijden als bij in leven zijn.

Ter bepaling van de omvang van het rentebestanddeel past de Belastingdienst de saldomethode toe. De saldomethode houdt in dat op het moment van uitkering alle ooit betaalde premies worden opgeteld (inclusief dekking op twee levens en eventuele stortingen in de polis en inclusief de premie voor uitkeringen of vrijstelling van premiebetaling bij arbeidsongeschiktheid). Deze optelsom mag vervolgens op de kapitaalsuitkering in mindering worden gebracht.

We merken op dat de premies voor meeverzekerde uitkeringen (bijvoorbeeld de premie voor een uitkering bij arbeidsongeschiktheid) slechts beperkt op de kapitaaluitkering in aftrek mag worden gebracht. Dit is alleen het geval wanneer de verzekerde uitkeringen op die aanvullende verzekeringen gezamenlijk maximaal driemaal het kapitaal van de hoofdverzekering bedragen.

Volgens de saldomethode geldt dus:

rente = uitkering -/- alle premies voor verkrijgen uitgekeerde polisbedrag

Het belastbare rentebestanddeel kan met behulp van de volgende formule worden berekend:

{(kapitaaluitkering -/- vrijstelling)/kapitaaluitkering} x (kapitaaluitkering -/- betaalde premies)

Als een aantal voorwaarden in acht wordt genomen, zijn vrijstellingen mogelijk.

14.3.4 Vrijstellingen

De algemene individuele vrijstelling van een Brede Herwaarderingspolis bestaat uit twee elementen: • een vrijstelling van € 28.134. Voorwaarden: minimale premieduur 15 jaar en maximale premieverhouding hoogste-laagste premie 10:1. • een vrijstelling van € 123.428 (inclusief € 28.134). Voorwaarden: minimale premieduur 20 jaar en maximale premieverhouding hoogste-laagste premie 10:1

Bij elkaar opgeteld betekent dit een vrijstelling van totaal € 123.428 per belastingplichtige. Partners hebben dus een vrijstelling van in totaal € 246.856. Deze vrijstelling betekent dat eenieder in zijn leven over de eerste € 123.428 die aan uitkeringen van (eventueel verschillende) kapitaalverzekeringen wordt ontvangen, geen inkomstenbelasting is verschuldigd. Met nadruk wordt opgemerkt dat de vrijstellingen voor uitkering(en) uit kapitaalverzekeringen puur individueel zijn. Op de einddatum moet de begunstigde van de polis dus gebruik (kunnen) maken van een vrijstelling om de uitkering vrij van inkomstenbelasting te genieten. Twee partners zullen dus ieder voor 50 procent begunstigde zijn voor de uitkering. Wanneer de uitkering groter is dan de hierboven genoemde vrijstelling wordt het rentebestanddeel dat betrekking heeft op dat gedeelte van de uitkering dat de vrijstelling te boven gaat belast.

Ingeval een uitkering plaatsvindt bij overlijden, zijn er drie verschillende vrijstellingen: • een algehele vrijstelling als het overlijden plaatsvindt vóór het bereiken van de leeftijd van 72 jaar. • een algehele vrijstelling als het overlijden plaatsvindt na het bereiken van de leeftijd van 72 jaar en ten minste 15 jaar jaarlijks premie is voldaan, waarbij het bedrag van de hoogste premie niet meer bedraagt dan het tienvoud van de laagste. • een vrijstelling als het overlijden plaatsvindt náhet bereiken van de leeftijd van 72 jaar en de uitkering uitsluitend ten gevolge van het overlijden plaatsvindt en dat ook deze uitkering, in combinatie met andere bij het overlijden expirerende polissen, maximaal € 8.769 (2025) bedraagt.

KAPITAALVERZEKERINGEN

14.3.5 Vervreemding, omzetting en afkoop van een polis

Voor Brede Herwaarderingspolissen geldt in beginsel dat een vervreemding van een kapitaalverzekering belastingheffing tot gevolg heeft. Als de polis bijvoorbeeld wordt verkocht of de begunstiging (de persoon aan wie moet worden uitgekeerd) onherroepelijk wordt, is sprake van een kapitaaluitkering en wordt het verschil tussen de verkoopsom en de betaalde premies belast. De koper kan het bedrag dat al eerder als belastbare rente is aangemerkt als aftrekbare kosten in mindering brengen op zijn inkomen in het jaar waarin inkomsten uit de polis worden genoten.

In enkele gevallen wordt vervreemding van de kapitaalpolis niet aangemerkt als een belaste transactie. Er hoeft niet te worden afgerekend over de rente, deze verplichting schuift door naar de verkrijger van de polis.

Van een onbelaste vervreemding is sprake als de kapitaalpolis wordt toebedeeld, toegekend of in een gelijksoortig recht wordt omgezet in het kader van: • afkoopsom van een alimentatieverplichting of morele onderhoudsverplichting • boedelscheiding • verrekening van pensioenrechten.

Bij omzetting van een kapitaalverzekering gedurende de looptijd wordt de nieuwe verzekering geacht een fiscaal geruisloze voortzetting van de oude te zijn, onder de voorwaarde dat er ter zake van de omzetting geen prestatie is genoten (bijvoorbeeld betaling door de verzekeraar). Uiteraard is vereist dat de nieuwe verzekering aan alle eisen voldoet.

Van afkoop is sprake als een bedrag ineens wordt uitgekeerd ter vervanging van de overeengekomen uitkering. De hoogte van de afkoopsom is afhankelijk van de al opgebouwde waarde in de polis. Vaak zal de verzekeraar een korting in rekening brengen om de kosten te dekken die door de verzekeraar zijn gemaakt en nog via de toekomstige premie moeten worden terugverdiend.

Als (gedeeltelijke) afkoop plaatsvindt voordat 15 jaar premie is betaald is de kapitaalvrijstelling niet van toepassing. Pas als er nadien onafgebroken 15 of 20 jaren jaarlijks premies zijn voldaan en in die periode geen kapitaalsuitkering van de verzekeraar is ontvangen, is de kapitaalvrijstelling alsnog van toepassing.

14.4 OVERGANGSRECHT VOOR OP 31 DECEMBER 2000 BESTAANDE KAPITAALVERZEKERINGEN

De Wet IB 2001 kent voor op 31 december 2000 bestaande kapitaalverzekeringen een overgangsregeling. In deze paragraaf wordt op hoofdlijnen beschreven wat er met bestaande verzekeringen gebeurt en wat dat voor consequenties heeft.

Als de polis na 1 januari 2001 is afgesloten geldt het regime van de Wet IB 2001.

Als de polis op 31 december 2000 bestond, moet bepaald worden of het overgangsregime van toepassing is. Er moet worden vastgesteld of een op 31 december 2000 bestaande kapitaalverzekering in aanmerking komt voor het overgangsrecht. In de eerste plaats moet de verzekering afgesloten zijn vóór 14 september 1999. Verder komt het erop neer dat moet worden beoordeeld of de verzekering op 31 december 2000 ‘op weg was’ naar een vrijgestelde uitkering uit de Wet IB 1964.

Wanneer deze verzekering regulier wordt afgewikkeld, zal de uitkering nog getoetst moeten worden aan de regels van de Wet IB 1964. Normaal gesproken zal de uitkering onbelast zijn als dat onder die wet ook zo zou zijn geweest.

Een verzekering die op of na 1 januari 2001 is gekwalificeerd als KEW en die ‘op weg is’ naar een vrijgestelde uitkering zal bij een uitkering op of na 1 januari 2001 nog moeten worden getoetst aan de regels van de Wet IB 1964. Bij een reguliere afwikkeling krijgt de pre-Brede Herwaarderingspolis (verzekering van vóór 1 januari 1992) een vrijstelling (in box 1) van € 204.000 per persoon plus de waarde economisch verkeer van deze polis per 31 december 2000.

Bij een reguliere afwikkeling krijgt de Brede Herwaarderingspolis (verzekering van ná1 januari 1992) een vrijstelling (in box 1) van € 204.000 per persoon. Als er een niet-reguliere uitkering plaatsvindt, geldt voor beide polissen dat het totale rentebestanddeel van de polis in box 1 wordt belast.

Kapitaalverzekeringen die per 1 januari 2001 niet zijn gekwalificeerd als KEW, worden vanaf 1 januari 2001 belast in box 3. Ook spaarhypotheken en gemengde verzekeringen die verpand zijn gaan naar box 3. De aanwezigheid van een verpandingsclausule betekent dus niet dat de verzekering vanzelf in box 1 komt. Daarvoor is aanvullende actie van de verzekeringnemer nodig.

KAPITAALVERZEKERINGEN Tijdens de looptijd zal de verzekering onderdeel uitmaken van het vermogen voor de vermogensrendementsheffing.

Een polis die op 14 september 1999 al bestond, heeft in box 3 een eigen vrijstelling van maximaal € 123.428 per belastingplichtige. Deze vrijstelling wordt niet geïndexeerd. Deze box-3-vrijstelling vervalt volledig op 14 september 2029. Bij fiscale partners wordt deze vrijstelling verdubbeld.

Voorbeeld Peter is belastingplichtig in box 3 voor een kapitaalverzekering met een waarde van € 200.000. Marian (zijn fiscale partner) is dit voor een kapitaalverzekering met een waarde van € 46.856. De kapitaalverzekeringen bestonden al op 14 september 1999.

Peter en Marian hebben in box 3 elk recht op een vrijstelling van € 123.428. Hoe wordt dit verwerkt in de aangifte?

Als de rendementsgrondslag aan Peter wordt toegerekend, dan geeft hij twee kapitaalverzekeringen (ter waarde van € 246.856) aan en heeft hij recht op een dubbele vrijstelling van € 246.856.

14.4.1 Overgang box 3 naar box 1

14.4.1.1 Polissen gesloten tussen 14 september 1999 en 31 december 2000

Voor polissen die tussen 14 september 1999 en 31 december 2000 gesloten zijn, bestaat geen vrijstelling in box 3. Dit betekent dat de waardeontwikkeling jaarlijks naar een fictief rendement belast wordt. Als er bijvoorbeeld een eigen woning aangekocht wordt, kon de kapitaalverzekering vanaf dat moment gekoppeld worden. Hierdoor valt de verzekering onder de regelgeving van box 1 en vindt heffing pas plaats op het moment van expiratie. Om een dubbele heffing te voorkomen wordt het al in box 3 opgebouwde rentebestanddeel (fictief) gezien als een betaalde premie voor de KEW.

14.4.1.2 Op 14 september 1999 bestaande polissen

Polissen die op 14 september 1999 bestonden, hebben in box 3 een eigen vrijstelling van € 123.428. Hierdoor wordt er in box 3 voor zover de kapitaalverzekering niet meer waard is dan die vrijstelling geen renteaangroei belast109. Als dergelijke polissen op termijn aan de eigen woning gekoppeld

109 A rt. I onderdeel AN Invoeringswet IB 2001. 313

worden is er dan ook geen reden om met een fictief betaalde premie rekening te houden.

14.4.2 Imputatieregeling

De imputatieregeling wil zeggen dat een belastingvrije uitkering uit een kapitaalverzekering de vrijstelling aantast. Dat is logisch. Bij een KEW zagen we al de levenslange vrijstelling, die gekort (geïmputeerd) wordt met de uitkering uit een vrijgestelde KEW.

Ook een kapitaalverzekering die onder het overgangsrecht valt (Brede Herwaardering) en die uitkeert in box 3, onder de vrijstelling van € 123.428, verlaagt de KEW-vrijstelling in box 1.

Voorbeeld Ans heeft in 1994 een kapitaalverzekering afgesloten. In 2001 gaat de polis naar box 3 en valt daar onder de vrijstelling van € 123.428. Zij blijft de premie doorbetalen.

In 2005 koopt Ans een eigen woning. Zij gaat daarnaast een KEW aan. De eigenwoningschuld is € 150.000. Dit is ook het bedrag dat de KEW moet opbouwen in 30 jaar.

In 2025 komt haar oude kapitaalverzekering tot uitkering. Zij ontvangt hiervoor € 100.000. De uitkering is belastingvrij, omdat zij aan alle voorwaarden voor onbelaste uitkering heeft voldaan, zoals die golden onder de Brede Herwaardering. Ook heeft zij nooit vermogensrendementsheffing hoeven betalen, omdat de polis onder de vrijstelling in box 3 van € 123.428 viel.

Ans geeft het geld uit aan een mooie auto en een droomreis. Op dat moment merkt zij nog niets van de imputatieregeling.

In 2035 komt de KEW tot uitkering. Er wordt € 150.000 uitgekeerd en direct wordt met dat bedrag de eigenwoningschuld afgelost. De standaard KEW-vrijstelling is op dat moment € 180.000. Ans is in de veronderstelling dat zij aan alle voorwaarden heeft voldaan voor een belastingvrije KEW-uitkering. Toch krijgt zij een aanslag van de Belastingdienst voor een belast rentebestanddeel.

Door de belastingvrije uitkering uit de Brede Herwaarderingspolis, is haar standaard KEW-vrijstelling verlaagd met het bedrag van die uitkering. Haar vrijstel-

314 110 A rt. I onderdeel AP leden 1 t/m 5 Invoeringswet IB 2001.

ling is dus nog maar € 80.000. Dat betekent voor Ans dat het rentebestanddeel

KAPITAALVERZEKERINGEN in € 70.000 (€ 150.000 -/- € 80.000) belast is volgens de formule {(U - V)/U} x S.

De imputatieregeling geldt niet voor onbelaste uitkeringen uit polissen van het pre-Brede Herwaarderingsregime.

Vervolg voorbeeld Stel dat de polis van Ans in box 3 in 1991 was ingegaan in plaats van in 1994, dan zou de uitkering van de KEW in 2035 ook volledig belastingvrij hebben kunnen plaatsvinden. De KEW-vrijstelling wordt immers niet aangetast door onbelaste uitkeringen uit pre-Brede Herwaarderingspolissen.

14.4.3 Pre-Brede Herwaardering polis

Polissen van vóór 1 januari 1992 vallen onder het pre-brede herwaarderingsregime. Op gezamenlijk verzoek van de verzekeringnemers konden deze verzekeringen worden omgezet naar een KEW. Er moet dan worden voldaan aan de voorwaarden zoals deze in de wet zijn opgenomen. Het is niet zo dat de uitkering op de oorspronkelijke einddatum altijd volledig belastingvrij zal zijn. De oorspronkelijke bandbreedte wordt nog steeds bepaald door de looptijd van de verzekering en er dient ten minste 12 jaar premie te worden betaald.

Wordt de polis niet omgezet dan valt de verzekering vanaf 1 januari 2001 in box 3, waarbij een onderscheid dient te worden gemaakt tussen polissen die op 1 januari 2001 een waarde van meer of minder dan € 123.428 hebben.

14.4.3.1 Pre-Brede Herwaarderingspolis met lager dan € 123.428 aan waarde op 31 december 2000

Kapitaalverzekeringen die niet zijn omgezet in een KEW komen onder de vermogensrendementsheffing van box 3 te vallen, voor zover de waarde van de verzekering hoger is dan € 123.428.

Als de waarde van de polis op 31 december 2000 lager is dan € 123.428 wordt de uitkering fictief gesteld op € 123.428. Uitkeringen die op of ná 1 januari 2001 worden genoten uit dergelijke kapitaalverzekeringen, zullen nog getoetst worden aan de bepalingen van de Wet IB 1964. De hoogte van de vrijstelling waarop de polis recht had (ongelimiteerd voor pre-Brede Herwaarderingspolissen) en de bepaling van de omvang van de belastbare rentecomponent, blijft dus in stand (op basis van de saldomethode). Zo blijft bij deze toets de fiscale claim op de tot en met 31 december 2000 aangegroeide rentecomponent behouden.

Voorbeeld Joris heeft in 1988 een kapitaalverzekering afgesloten met een looptijd van 30 jaar die ná deze periode recht geeft op een uitkering van € 175.000.

De waarde van de polis bedraagt op 1 januari 2001 € 110.000.

Op 1 januari 2003 bedraagt de waarde van de polis € 123.428 en bedraagt het bedrag aan betaalde premies € 85.000. Vanaf dat moment wordt de polis voor de waarde in het economische verkeer voor zover die meer bedraagt dan € 123.428 belast in box 3.

Bij expiratie in 2019 is het rentebestanddeel - als wordt voldaan aan alle voorwaarden - definitief vrijgesteld. Dit rentebestanddeel wordt als volgt berekend. Omdat de waarde van de polis op 1 januari 2001 lager is dan € 123.428 wordt de uitkering fictief gesteld op € 123.428. Het eventueel te belasten rentebestanddeel is dan € 123.428 -/- € 85.000 = € 38.428.

Wanneer tijdens de looptijd bijvoorbeeld de bandbreedte is overschreden, zal alsnog in box 1 moeten worden afgerekend over het rentebestanddeel ter grootte van € 38.428. Wanneer aan alle voorwaarden voor een belastingvrije uitkering onder de Wet IB 1964 is voldaan, vindt evenmin belastingheffing plaats.

In het kort komt het er dus op neer dat de polis vanaf een waarde van € 123.428 in box 3 wordt belast en tot een waarde van € 123.428 in box 1, waarbij voor die laatste situatie de vrijstellingen van het oude regime blijven gelden.

14.4.3.2 Pre-Brede Herwaarderingspolis met op 31 december 2000 hogere waarde dan € 123.428

Als de waarde in het economische verkeer van de verzekering per 31 december 2000 al hoger is dan het vrijstellingsbedrag van € 123.428 wordt de uitkering gesteld op de waarde in het economische verkeer per 1 januari 2001. Dit om te voorkomen dat de rente die is inbegrepen in het deel van de kapitaalverzekering dat ligt tussen € 123.428 en de hogere uitkering ten onrechte definitief niet meer in de heffing worden betrokken.

In dergelijke situaties kan dus ten aanzien van dezelfde verzekering zowel inkomstenbelasting in box 3 worden geheven (voor het niet vrijgestelde deel) als in box 1 (als niet aan de vrijstellingsvoorwaarden wordt voldaan).

Voorbeeld

KAPITAALVERZEKERINGEN Kim heeft in 1990 een kapitaalverzekering afgesloten met een looptijd van 30 jaar die ná deze periode recht geeft op een uitkering van € 200.000.

De waarde bedraagt op 1 januari 2001 € 125.000 en het bedrag aan premies bedraagt € 90.000. Vanaf dat moment wordt de polis voor de waarde in het economische verkeer voor zover die meer bedraagt dan € 125.000 belast in box 3. Het rentebestanddeel, dat helemaal is vrijgesteld als aan alle voorwaarden van het belastingregime van voor invoering van de Brede Herwaardering wordt voldaan, bedraagt € 125.000 -/- € 90.000 = € 35.000.

14.4.4 Voorbeelden overgangsrecht

Voorbeeld 1 Xander (alleenstaand) heeft in 1989 een kapitaalverzekering afgesloten met een premieduur van 25 jaar. De kapitaalverzekering keert na 25 jaar, dus in 2014, een bedrag uit van € 150.000. Dit bedrag gebruikt Xander voor de aflossing van zijn eigenwoningschuld.

De waarde van de polis op 31 december 2000 is € 90.000. Als deze polis kwalificeert als KEW, wordt de levenslange vrijstelling van Xander berekend op € 90.000 plus € 160.000 (de KEW-vrijstelling in 2014) = € 250.000. De uitkering van € 150.000 is in 2014 dus helemaal vrijgesteld en voor Xander resteert een vrijstelling van € 100.000.

Voorbeeld 2 Yvonne (alleenstaand) heeft op 1 januari 1994 een kapitaalverzekering afgesloten met een looptijd van 20 jaar.

Op 31 december 2000 heeft deze polis een waarde van € 75.000. Als deze polis op 31 december 2003 zou zijn afgekocht voor een bedrag van € 110.000, is sprake van een zogenoemde ‘niet-reguliere afwikkeling’. Dit hangt samen met het feit dat de minimale looptijd om in aanmerking te komen voor een vrijgestelde uitkering uit een Brede Herwaarderingspolis (15 jaar) nog niet is verstreken. In dat geval komt de vraag op hoe de in de heffing te betrekken rente bepaald moet worden. Uitgangspunt daarbij is dat de heffing in beginsel wordt gebaseerd op de rente die is inbegrepen in de feitelijk genoten uitkering. Dit betekent dat wordt uitgegaan van € 110.000. De omvang van de in de heffing te betrekken rente moet worden bepaald op basis van de zogenoemde saldomethode (uitkering minus betaalde premies). Als in het bedrag van € 110.000 een bedrag van € 60.000 aan rente is inbegrepen, dan zal laatstgenoemd bedrag als inkomen uit werk en woning tegen het progressieve tarief in de heffing worden betrokken.

Voorbeeld 3 Vond de afkoop van de in voorbeeld 2 genoemde polis plaats op 1 januari 2007 tegen een waarde van € 160.000, dan zou het in dat voorbeeld genoemde uitgangspunt, dat moet worden gekeken naar de feitelijk genoten uitkering, feitelijk tot een stukje dubbele heffing kunnen leiden. Dit hangt samen met het feit dat de kapitaalverzekering in de vermogensrendementsheffing wordt betrokken voor zover de waarde daarvan meer bedraagt dan € 123.428. Gevolg daarvan is dat de rente die is inbegrepen in de op 1 januari 2007 genoten kapitaalsuitkering, voor zover is inbegrepen in het deel van de kapitaalsuitkering dat ligt tussen € 123.428 tot € 160.000 feitelijk al in de heffing is betrokken.

In verband daarmee is bepaald dat ingeval de kapitaalsuitkering hoger is dan de maximale vrijstelling voor kapitaalverzekeringen in box 3, de kapitaalsuitkering wordt gesteld op dit maximale bedrag van € 123.428. Daarmee wordt het stukje dubbele heffing voorkomen. Wat betreft de bepaling van de in dit bedrag van € 123.428 inbegrepen rente die in de heffing moet worden betrokken, blijft de saldomethode van de Wet IB 1964 van toepassing. Dit betekent dat voor zover de uitkering hoger is dan de ingelegde premies sprake is van te belasten rente.

Omdat in dit voorbeeld niet wordt gekeken naar (de rente die is inbegrepen in) de gehele uitkering, maar naar een uitkering van € 123.428, moet ook op het punt van de betaalde premies een correctie plaatsvinden.

Als namelijk bij de gemaximeerde uitkering van € 123.428 rekening zou worden gehouden met de premies die zijn betaald nadat de polis een waarde van € 123.428 heeft bereikt, zou namelijk te weinig rente in de heffing worden betrokken, omdat deze wordt bepaald door van de uitkering (€ 123.428) de betaalde premies af te trekken. De rente die is inbegrepen in het deel van de kapitaalsuitkering dat hoger is dan € 123.428, is immers al via het forfaitaire rendement belast (wat met zich brengt dat daarmee ook rekening is gehouden met de aan die rente toe te rekenen premies).

Voorbeeld 4 Zira heeft in 1993 een kapitaalverzekering afgesloten die in 2013 tot een uitkering leidt van € 500.000.

De waarde van deze polis bedraagt op 31 december 2000 € 200.000. Als Zira deze polis in 2004 afkoopt voor € 275.000, heeft het overgangsrecht de volgende consequenties. Omdat hier, net zoals in de voorgaande voorbeelden, sprake is van niet-reguliere afwikkeling, zal in beginsel de (rente die is inbegrepen in de) feitelijk genoten uitkering in de heffing moeten worden betrokken.

In voorbeeld 3 is aangegeven dat hierdoor een stukje dubbele heffing ontstaat 318 voor het deel van de uitkering dat hoger is dan € 123.428. Als in dit voorbeeld

belasting zou worden geheven over de (rente die is inbegrepen in de) aldus

KAPITAALVERZEKERINGEN gemaximeerde uitkering van € 123.428, zou de rente die is inbegrepen in het deel van de kapitaalsuitkering tussen € 123.428 en € 200.000 ten onrechte definitief niet meer in de heffing worden betrokken.

De rente die is inbegrepen in deze € 76.572 is immers aangegroeid voordat de Wet IB 2001 in werking is getreden, zodat deze rente (nog) niet via box 3 in de heffing is betrokken. In verband daarmee is bepaald dat ingeval een kapitaalverzekering op 31 december 2000 een waarde heeft die hoger is dan € 123.428, de in aanmerking te nemen kapitaalsuitkering gesteld wordt op de hogere waarde in het economische verkeer (€ 200.000) in plaats van op € 123.428. De in dat bedrag van € 200.000 inbegrepen - en op basis van de saldomethode bepaalde - rente zal dan voor de toepassing van de Wet IB 2001 als inkomen uit werk en woning in de heffing worden betrokken. Om te voorkomen dat bij de saldomethode ten onrechte rekening zou worden gehouden met premies die na 31 december 2000 zijn betaald is een bepaling opgenomen op grond waarvan dergelijke premies niet in aanmerking mogen worden genomen.

Als de in dit voorbeeld genoemde polis in 2013 op reguliere wijze zou worden afgewikkeld, zou ter bepaling van de omvang van de te belasten rente die is inbegrepen in de kapitaalsuitkering overigens ook worden uitgegaan van de waarde van de polis op 31 december 2000. Verschil met de hiervoor uitgewerkt situatie van niet-reguliere afwikkeling is dat bij reguliere afwikkeling (alsnog) recht bestaat op de vrijgestelde uitkering als bedoeld in artikel 26a van de Wet IB 1964.

Gevolg daarvan is dat van de in aanmerking te nemen uitkering van € 500.000 een bedrag van € 123.428 wordt vrijgesteld, zodat bij reguliere afwikkeling (in 2013) alleen de rente die is inbegrepen in het deel van de kapitaalsuitkering dat ligt tussen € 123.428 en € 200.000 (€ 76.572), in de heffing moet worden betrokken. Wat betreft de bepaling van het te belasten bedrag van de rente (in het bedrag van € 76.572) wordt opgemerkt dat bij de saldomethode - zoals hiervoor is aangegeven - geen rekening mag worden gehouden met premies die na 31 december 2000 zijn betaald. Stel dat in de uitkering van € 200.000 een bedrag van € 100.000 aan rente is inbegrepen, dan zal deze rente naar rato aan het hiervoor genoemde bedrag van € 76.572 moeten worden toegerekend. Dit betekent dat er (€ 76.572 / € 200.000) x € 100.000 = € 38.286 aan rente wordt belast.

Voorbeeld 5 Paul heeft in 1994 een kapitaalverzekering afgesloten die in 2014 een bedrag van € 100.000 uitkeert. Op 31 december 2000 heeft deze kapitaalverzekering een waarde van € 25.000.

Als de kapitaalverzekering in 2014 tot uitkering komt, zal de uitkering worden gesteld op € 100.000. Dit bedrag blijft binnen het maximum van de onder de Wet IB 1964 opgenomen vrijstelling, zodat deze uitkering van € 100.000 - als is voldaan aan de eisen die daaraan op grond van de bepalingen van de Wet IB 1964 kunnen worden gesteld - in 2014 volledig belastingvrij kan worden genoten. Wel leidt deze belastingvrije uitkering van € 100.000 ertoe dat het maximum van de vrijstelling in box 3 voor op 31 december 2000 bestaande kapitaalverzekeringen, met eenzelfde bedrag wordt verminderd. In dit voorbeeld zal het maximum van deze vrijstelling na deze belastingvrije uitkering dus worden verminderd tot € 23.428 (imputatie).

Voorbeeld 6 Annelies heeft in 1986 een kapitaalverzekering afgesloten die in 2016 tot een uitkering leidt van € 400.000.

Op 31 december 2000 bedraagt de waarde van deze polis € 225.000. Als deze polis in 2016 op reguliere wijze wordt afgewikkeld, heeft het overgangsrecht de volgende consequenties. Er is sprake van een zogenoemde pre-Brede Herwaarderingspolis.

Dit betekent dat: • (rente die is inbegrepen in) de kapitaalsuitkering die ter zake van dergelijke polissen wordt genoten, onder de werking van het regime van de Wet IB 1964 volledig is vrijgesteld, ongeacht de omvang van de kapitaalsuitkering. • op het moment van uitkering wordt gekeken of de polis heeft voldaan aan de voorwaarden voor de vrijstelling zoals die onder het regime van de Wet IB 1964 golden; in dit voorbeeld een ongelimiteerde vrijstelling.

Dit wordt beoordeeld op basis van de waarde in het economische verkeer op 31 december 2000, € 225.000. In afwijking van voorbeeld 4 is de rente dus volledig vrijgesteld. Introductie van de Wet IB 2001 brengt met zich dat de waarde van kapitaalverzekeringen, voor zover deze hoger is dan de maximale vrijstelling van € 123.428, in de heffing van de vermogensrendementsheffing wordt betrokken. Dit geldt ook voor pre-Brede Herwaarderingspolissen. De waardeaangroei van € 225.000 tot € 400.000 is dus in de heffing van het forfaitaire rendement betrokken.

14.5 KAPITAALVERZEKERINGEN EN SUCCESSIEWET

KAPITAALVERZEKERINGEN Een uitkering uit een levensverzekering is een individueel recht dat een begunstigde heeft op de verzekeraar. Dit betekent wat de erfbelasting betreft dat deze uitkering onbelast is. Doordat een uitkering uit levensverzekering fictief als een erfrechtelijke verkrijging wordt aangemerkt, voor zover de overleden partner premies mee verschuldigd is geweest, kan de uitkering toch meetellen bij de vaststelling of er erfbelasting verschuldigd is.

Als dus de ene partner gerechtigd is tot een uitkering als gevolg van het overlijden van de andere, wordt de uitkering bij de verkrijging van de langstlevende partner geteld (dus niet bij de nalatenschap) voor zover de overleden partner de premies verschuldigd is geweest.

Is de overleden partner helemaal geen premies verschuldigd geweest dan valt de gehele uitkering buiten de heffing. In dat geval is immers niets onttrokken aan het vermogen van de erflater111.

Voorwaarde voor een uitkering die vrij is van erfbelasting is dus dat de partners zijn gehuwd op huwelijkse voorwaarden, een geregistreerd partnerschap met voorwaarden zijn aangegaan of ongehuwd samenwonen met een notariële samenlevingsovereenkomst en testamenten, waarbij de redactie van de aktes op een juiste manier vormgegeven is.

Bovendien zal ook uit de verzekeringsovereenkomst moeten blijken dat de overledene geen premies verschuldigd is geweest voor de overlijdensrisicodekking.

Met ingang van 1 januari 2010 geldt dat de uitkering uit de verzekering meetelt voor zover de uitkering kan worden toegerekend aan de onttrekking van de premies aan het vermogen van de overledenen, pro rato dus.

Als de overleden partner bijvoorbeeld in gemeenschap van goederen was getrouwd, is hij altijd premies mee verschuldigd geweest en is met ingang van 1 januari 2010 de uitkering voor de helft belast. Als er in voorgaande situatie bijvoorbeeld ook maar één euro premie mee verschuldigd is geweest van de € 100 premie, dan is ook maar 1/100 van de uitkering belast.

111 A rt. 13 SW. 321

14.6 BANKSPAREN VOOR AFLOSSING EIGENWONINGSCHULD

Met ingang van 1 januari 2008 is in de Wet IB 2001 de mogelijkheid opgenomen om in box 1 te sparen of beleggen in een spaar- of beleggingsproduct van een bank- of beleggingsinstelling voor de aflossing van de eigenwoningschuld.

Met ingang van 1 januari 2013 is dit niet meer mogelijk. Eerder in dit hoofdstuk zagen we dat er een aantal uitzonderingen is op deze regel. Hierna gaan we kort in op de kenmerken van de bankspaarproducten, omdat u deze als hypothecair planner in de praktijk nog regelmatig zult tegenkomen.

De SEW/BEW zijn min of meer vergelijkbaar met de KEW, en er zijn ook wel verschillen. Zo moet de houder of diens partner van de spaar- of beleggingsrekening eigenaar zijn van de woning en een eigenwoningschuld hebben.

De spaar-/beleggingsrekening is een geblokkeerde rekening die eenmaal bij leven of bij overlijden gedeblokkeerd mag worden voor de aflossing van de eigenwoningschuld.

De rekeninghouder moet ten minste 15 jaar of 20 jaar bedragen overmaken naar zijn rekening binnen een bandbreedte van 1:10. Na die 15 of 20 jaar heeft de rekeninghouder dezelfde vrijstellingen als die gelden voor een kapitaalverzekering eigen woning (respectievelijk € 36.900 en € 162.500 tot 1 april 2017, en nooit méér dan het bedrag van de eigenwoningschuld). Het rendement op de bedragen die op de rekening gestort zijn, is dan belastingvrij als met het saldo de bestaande eigenwoningschuld wordt afgelost.

Ook voor de SEW en BEW gelden de gewijzigde voorwaarden per 1 januari 2016 met betrekking tot een dubbele vrijstelling in box 1 voor fiscale partners zoals wij eerder beschreven in deze module. Vanaf 1 april 2017 geldt er nog maar één vrijstelling: € 204.000 (2025). De voorwaarde van minimaal 15 of 20 jaar (premie)betaling -tijdklemmen- is dus komen te vervallen. Als niet meer aan de voorwaarden wordt voldaan dan wordt het saldo geacht tot uitkering te zijn gekomen en is het opgebouwde rentebestanddeel progressief belast. Ook bij een verkoop of schenking van de rekening is dit het geval. Alleen voor situaties van echtscheidingen is hierop een uitzondering gemaakt112.

Na overlijden van de rekeninghouder, echtgenoot of partner mag het saldo van de rekening gedeblokkeerd worden voor aflossing van de eigenwoning-

322 112 B esluit van 20 december 2012, nr. BLKB2012/1977M.

KAPITAALVERZEKERINGEN schuld113. Er is dan recht op toepassing van de vrijstelling van de overledene. De schuld van de overlevende echtgenoot blijft dus bestaan. De langstlevende hoeft niet per se de schuld van de overledene af te lossen. De rekening kan ook worden voortgezet door de langstlevende114. Na voortzetting mag de langstlevende zowel de vrijstelling van zichzelf als van de eerder overledene benutten op het einde van de contractstermijn. Er moet dan wel rekening mee gehouden worden dat dit gezamenlijke bedrag lager kan zijn dan de (oorspronkelijke) eigenwoningschuld. Anders dan een hoge overlijdensuitkering uit een KEW neem je alleen het bij elkaar gespaarde bedrag op de overlijdensdatum over en dat kan een stuk lager zijn. Stel dat dit bijvoorbeeld nog maar € 30.000 was dan is de totale vrijstelling ook maar beperkt tot € 30.000 plus de eigen vrijstelling van € 204.000 (2025).

Voorbeeld Mark en Theo zijn geregistreerd partners zonder partnerschapsvoorwaarden en hebben samen een eigen woning met een waarde van € 350.000. Om de eigenwoningschuld van € 300.000 over 30 jaar te kunnen aflossen hebben zij een SEW geopend. Het is hun allereerste eigenwoningschuld. Op de SEW staat een saldo van € 50.000 wanneer Theo door een noodlottig ongeval komt te overlijden. Mark zet de SEW ongewijzigd voort. Hierdoor zal een deel van de opbrengst van de SEW te zijner tijd belast zijn omdat Mark maar een vrijstelling van € 25.000 ‘overneemt’ als gevolg van het overlijden van Theo. De kans dat de eigen vrijstelling van Theo van € 204.000 in 2025 zodanig indexeert dat de hele opbrengst van de SEW wordt gedekt, is nihil.

Het saldo van de rekening van de overledene is onderdeel van de nalatenschap en telt dus mee bij de bezittingen waarover erfbelasting verschuldigd is. Dit is een aanmerkelijk verschil. Het saldo van de bankrekening bepaalt dus ook de hoogte van de verschuldigde erfbelasting over de erfdelen van de langstlevende en de kinderen. Omdat de vrijstelling van de kinderen niet zo groot is, kan al erfbelasting verschuldigd zijn bij kleinere erfenissen. Ook levert dit bijvoorbeeld een andere uitkomst op dan bij verzekeringen als het gaat om een negatieve nalatenschap of verschillende testamentvormen.

113 A rt. 10bis.5 lid 4 sub f Wet IB 2001. 114 A rt. 10.bis 5 lid 4 sub b Wet IB 2001. 323

15. LIJFRENTEVERZEKERINGEN, LIJFRENTESPAREN EN STAMRECHTEN VOOR ONTSLAGVERGOEDINGEN

Lijfrentevoorzieningen worden vaak gebruikt als toekomstvoorziening. Per 1 januari 2008 is naast de mogelijkheid van een lijfrenteverzekering ook de mogelijkheid van een lijfrentebankspaarrekening ingevoerd. Hiermee heeft de belastingplichtige een nieuwe mogelijkheid gekregen te sparen voor toekomstvoorzieningen. Hierbij passen overigens ook de aan het eind van het vorige hoofdstuk gemaakte opmerkingen. Lijfrentebanksparen en lijfrenteverzekeringen zijn verschillend van elkaar op bepaalde punten.

Eerst behandelen we de lijfrenteverzekering in zijn algemeenheid. Daarna gaan we in op de vorm banksparen. Vervolgens komt de aftrekbaarheid van de inleg van een lijfrenteverzekering of een bankspaarproduct aan bod. Per 1 januari 2001 is het regime voor lijfrenteverzekeringen tamelijk ingrijpend gewijzigd. Omdat u de komende jaren nog steeds met lijfrenteverzekeringen van vóór 1 januari 2001 te maken krijgt, behandelen wij deze verzekeringen ook nog kort en zal worden stilgestaan bij het overgangsrecht.

15.1 LIJFRENTEVERZEKERING

Een lijfrenteverzekering is een verzekering die periodieke uitkeringen verzekert die afhankelijk zijn van iemands leven. Elke lijfrente-uitkering moet van een onzekere factor afhankelijk zijn. De onzekere factor is het tijdstip van overlijden en is daarmee afgeleid van het overlijdensrisico. De Hoge Raad heeft bepaald dat de kans op vooroverlijden van de verzekerde op het moment van sluiten van de lijfrenteverzekering minimaal één procent moet zijn. 325

15.1.1 Fiscale behandeling

15.1.1.1 Fiscaal toegestane lijfrentevormen

Er zijn drie lijfrentevormen die kunnen dienen ter compensatie van een pensioentekort waarvoor de te betalen premie aftrekbaar is. Daarnaast is er één lijfrentevorm waarvan de uitkeringen toekomen aan een meerderjarig invalide (klein)kind en waarvan de te betalen premie ook aftrekbaar is. En vanaf 1 januari 2006 is er één lijfrentevorm die nog wel kan bestaan, maar waarvoor geen premieaftrek meer mogelijk is (overbruggingslijfrente).

15.1.1.2 Levenslange oudedagslijfrente 115

Dit is de levenslange lijfrente waarbij de belastingplichtige optreedt als verzekeringnemer, verzekerde en begunstigde. De termijnen moeten uiterlijk ingaan in het jaar waarin de belastingplichtige de leeftijd bereikt die vijf jaar hoger is dan de AOW-gerechtigde leeftijd. Met deze datum is aansluiting gezocht bij de uiterste ingangsdatum van het pensioen. Bij overlijden van de partner of gewezen partner, mag de hoogte van de uitkering zonder fiscale consequenties afnemen tot ten hoogste 70 procent van het oorspronkelijke bedrag voor de partner (zogenoemde overgang)116. Deze mogelijkheid is expliciet in de wet opgenomen, omdat in de hierboven ook genoemde definitie van lijfrentes is opgenomen dat dit vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen moet betreffen. Wij merken op dat de gewenste daling van de lijfrentetermijnen al moet zijn overeengekomen bij het afsluiten van de lijfrente.

15.1.1.3 Nabestaandenlijfrente 117

Deze lijfrente gaat in bij het overlijden van de belastingplichtige, zijn partner of gewezen partner en komt toe aan een natuurlijk persoon. De nabestaandenlijfrente kan toekomen aan iedereen. Komt de uitkering toe aan de echtgenoot of partner dan zijn er geen voorwaarden verbonden aan de maximale hoogte van de uitkering of de looptijd (onder de voorwaarden dat wel aan het criterium van minimaal één procent sterftekans wordt voldaan).

Voor lijfrente-uitkeringen aan nabestaande kinderen en andere bloedverwanten (ouder, overgrootouder, een kind of kleinkind, een zus, een broer of de kinderen van die broer en zus), geldt als voorwaarde dat de lijfrentetermijnen eindigen uiterlijk als deze de leeftijd van 30 jaar hebben bereikt of (als dat later is) pas bij hun overlijden. Daarmee lopen in het laatste geval de uitkeringen levenslang. Het is denkbaar dat ten aanzien van de nabestaandenlijfrente

115 A rt. 3.125 lid 1 sub a Wet IB 2001.

116 A rt. 3.125 lid 2 Wet IB 2001. 117 A rt. 3.125 lid 1 sub b Wet IB 2001.

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN aan de kinderen niet kan worden voldaan aan het één-procent-criterium. Met name als de uitkeringen worden gedaan tot uiterlijk de 30-jarige leeftijd. Om te voorkomen dat de lijfrente hierdoor niet kwalificeert als gefaciliteerde lijfrente, is expliciet in de wet opgenomen dat dergelijke lijfrentes niet aan het één-procent-criterium behoeven te voldoen118.

15.1.1.4 Overbruggingslijfrente (tot 1 januari 2006)

De belastingplichtige heeft bij deze tijdelijke lijfrente de keuze de termijnen te laten eindigen in het jaar waarin het pensioen ingaat of in het jaar waarin de 65-jarige leeftijd wordt bereikt. De uitkering uit de overbruggingslijfrente bedraagt maximaal € 63.288 per jaar. Deze lijfrente moet naar keuze van de belastingplichtige ook eindigen op 65-jarige leeftijd, bereiken AOW-leeftijd of ingangsdatum pensioen.

Net als bij de levenslange oudedagslijfrente is het toegestaan dat een termijn van een overbruggingslijfrente als gevolg van het overlijden van de partner of gewezen partner mag dalen tot ten hoogste 70 procent van de oorspronkelijke termijn.

Met ingang van het belastingjaar 2006 is voor deze lijfrenteverzekering geen premieaftrek mogelijk meer.

15.1.1.5 Overgangsrecht

Er geldt alleen een overgangsrecht voor al op 31 december 2005 bestaande opgebouwde waarden voor een overbruggingslijfrente. Voor deze waarden blijven de oude fiscale regels van toepassing. De waarde bestemd voor een overbruggingslijfrente blijft dus buiten de heffing van box 3. De waarde valt namelijk in box 1. De verzekeringnemer kan de waarde gebruiken voor uitkeringen in de vorm van een overbruggingslijfrente.

Een verzekeringnemer die zijn premies na 1 januari 2006 doorbetaalt, mag alleen de waarde in economisch verkeer per 31 december 2005 gebruiken voor een overbruggingslijfrente. De verdere aangroei van de premies mag hij dan niet gebruiken voor een overbruggingslijfrente. Dit geldt ook voor de vervolgpremies die hij betaalt na 1 januari 2006. Een verzekeringnemer die toch voor de waardeaangroei of vervolgpremies een overbruggingslijfrente aankoopt, krijgt te maken met fiscale consequenties. De Belastingdienst belast de waardeaangroei en de vervolgpremies als negatieve uitgaven voor inkomstenvoorzieningen in box 1. De verzekeringnemer kan de ontstane meerwaarde na 1 januari 2006 en vervolgpremies die hij niet ten laste heeft gebracht

118 A rt. 3.125 lid 3 Wet IB 2001. 327

over het belastingjaar 2005 (dat kon namelijk nog wel als je de premies in 2006 vóór 1 april betaalde en terugwentelde naar het belastingjaar 2005) wel gebruiken voor de sinds 1 januari 2006 nog wel toegestane lijfrentevormen.

Een verzekeringnemer die zijn verzekering premievrij heeft gemaakt heeft niet te maken met fiscale sancties. Hij kan de economische waarde per 31 december 2005 en de verdere waardeaangroei gebruiken voor een overbruggingslijfrente. Verzekeringnemers die voor ogen hadden de lijfrenteverzekering te gebruiken om eerder te stoppen met werken maakten een dergelijke verzekering premievrij. Op deze wijze kunnen zij de volledige waarde op de einddatum van de verzekering aanwenden voor een overbruggingslijfrente. Het premievrij maken moest gebeuren voor de eerste premiebetaling in 2006.

Voorbeeld Bart Vet sloot een lijfrenteverzekering af op 3 april 2000. Het is een overbruggingslijfrente. De einddatum van de verzekering is 1 mei 2025. Per 31 december 2005 had de verzekering een waarde van € 55.000. Bart wil met deze verzekering zijn vroegpensioen voor een deel financieren. Vanaf leeftijd 65 heeft hij voldoende pensioen. Hij heeft de uitkeringen uit deze verzekering dan niet nodig. In het jaar 2006 maakte hij zijn lijfrenteverzekering premievrij. Op deze wijze kan hij voor de premievrije waarde in het jaar 2025 een overbruggingslijfrente financieren. De te verwachten premievrije waarde bedraagt € 120.450. Als Bart de premies op deze verzekering had doorbetaald, had hij maximaal voor het bedrag van € 55.000 een overbruggingslijfrente kunnen aankopen.

15.1.1.6 Tijdelijke oudedagslijfrente 119

Deze tijdelijke lijfrente mag met ingang van 1 januari 2014 niet eerder ingaan dan in het jaar waarin de belastingplichtige de AOW-leeftijd heeft bereikt. De termijnen moeten uiterlijk ingaan in het jaar waarin de belastingplichtige de leeftijd heeft bereikt die vijf jaar hoger is dan de AOW-leeftijd). De looptijd van de termijnen is minimaal vijf jaar. De tijdelijke oudedagslijfrente bedraagt maximaal € 26.781 (2025) per jaar. Op grond van overgangsrecht verandert er niets voor de opgebouwde waarde tot en met 2013. Daarvoor mag een tijdelijke lijfrente vanaf 65 jaar gekocht worden. Wanneer de lijfrente op 31 december 2013 premievrij is gemaakt, geldt het overgangsrecht voor de waarde inclusief het daarna behaalde rendement.

Net als bij de levenslange oudedagslijfrente is het toegestaan dat een termijn van een tijdelijke oudedagslijfrente als gevolg van het overlijden van de partner of gewezen partner mag dalen tot ten hoogste 70 procent van de oorspronkelijke termijn.

328 119 A rt. 3.125 lid 1 sub c Wet IB 2001.

15.1.1.7 Lijfrente voor meerderjarig invalide kind 120

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN De termijnen van deze lijfrente moeten uitgekeerd worden aan een meerderjarig invalide (klein)kind en moeten levenslang zijn. Verzekeringnemer moet een ouder of grootouder zijn en de termijnen moeten eindigen bij overlijden van de gerechtigde.

15.2 LIJFRENTEBANKSPAREN

Sinds 1 januari 2008 zijn er ook lijfrentebankrekeningen mogelijk. Dit zijn geblokkeerde rekeningen waarop de belastingplichtige fiscaal gefaciliteerd kan sparen of beleggen voor een toekomstvoorziening. De inleg in een lijfrentespaarrekening of een lijfrentebeleggingsrecht is fiscaal gelijk aan een premie voor een lijfrenteverzekering. De voorwaarden waaraan de lijfrentespaarrekening en het lijfrentebeleggingsrecht moeten voldoen om voor aftrek van de ingelegde bedragen in aanmerking te komen, komen in grote lijnen overeen met de voorwaarden die gelden voor aftrek van lijfrentepremies.

15.2.1 Algemeen

Bij lijfrentebanksparen kan de belastingplichtige kiezen voor een eenmalige inleg of een periodieke inleg. De periode waarin de belastingplichtige inlegt heet de opbouwperiode. Tijdens deze periode ontvangt de belastingplichtige rendement over het gespaarde of belegde geld en staat het geld vast op een geblokkeerde rekening. Het geld komt pas tot uitkering op een afgesproken tijdstip in de vorm van vaste en gelijkmatige periodieke uitkeringen. Het is ook mogelijk om net als bij de lijfrenteverzekeringen de uitkeringen direct te laten ingaan.

15.2.2 Verschillen lijfrentebanksparen en lijfrenteverzekering

Er zijn enkele verschillen tussen het lijfrentebanksparen en een lijfrenteverzekering.

De volgende verschillen lichten wij hierna toe: • langlevenrisico • uitkering bij vroegtijdig overlijden • wijze van berekenen van het rendement.

120 A rt. 3.124 lid 1 sub b Wet IB 2001. 329

15.2.2.1 Langlevenrisico

Het einde van de uitkeringsperiode van een lijfrentebankspaarproduct staat van tevoren vast. Als de rekeninghouder ouder wordt dan de afgesproken einddatum is er geen recht meer op een periodieke uitkering. Bij een lijfrenteverzekering is het mogelijk een levenslange uitkering te ontvangen. Dit kan dus niet bij banksparen. Er is daarom altijd een langlevenrisico aanwezig bij banksparen. Met andere woorden: als de klant een lang leven heeft, stopt de uitkering altijd op de einddatum van het bankspaarproduct en niet pas bij overlijden.

15.2.2.2 Uitkering bij vroegtijdig overlijden

De aanbieder van het bankspaarproduct moet het kapitaal bij banksparen altijd en volledig uitkeren. Het kan zo zijn dat de rekeninghouder overlijdt en er nog een saldo op de geblokkeerde rekening staat. Het recht op de nog niet uitgekeerde termijnen gaat dan over op de erfgenamen van de rekeninghouder. De aanbieder weet dus dat het geld helemaal op zal gaan en houdt bij de berekening van de hoogte van de periodieke uitkeringen hiermee rekening. Bij een lijfrenteverzekering is dit anders. De uitkeringen stoppen dan zodra de verzekerde is overleden of gaan in als de verzekerde overlijdt (nabestaandenlijfrente).

Voorbeeld Paulus Pietersen overweegt een bedrag in te leggen op een lijfrentespaarrekening. De lijfrentespaarrekening geeft een periodieke uitkering tot de leeftijd van 85 jaar. Stel dat Paulus ouder wordt dan 85 jaar, dan stoppen de uitkeringen. Mocht Paulus overlijden vóór 85-jarige leeftijd dan ontvangen zijn erfgenamen de nog niet ontvangen periodieke uitkeringen. Wil Paulus toch nog een uitkering hebben na 85-jarige leeftijd dan kan hij beter een levenslange lijfrenteverzekering afsluiten. Hij ontvangt dan een uitkering zolang hij leeft. Als Paulus overlijdt vóór zijn 85-jarige leeftijd dan stopt de lijfrenteverzekering met uitkeren. Zijn erfgenamen ontvangen dan niets.

Daarnaast is het zo dat als er sprake is van een verzekering er bij overlijden een eigen recht ontstaat voor de begunstigde. Een verzekeringsuitkering valt dus niet in de nalatenschap. Vervolgens kunnen ze weer wel meetellen als de overledene de premies verschuldigd is geweest (meestal is dat het geval, maar het hoeft niet per se). Daarna zijn ze weer vrijgesteld, waarna de helft van de waarde imputeert op de hoge partnervrijstelling voor de erfbelasting. Bij een lijfrentespaarrekening of een lijfrentebeleggingsrecht valt het bancaire kapitaal in de nalatenschap. Voor de gerechtigde tot de nabestaanden-

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN bankrente geldt vervolgens dat dit weer is vrijgesteld121 en imputeert op de hoge partnervrijstelling voor de erfbelasting122. Het erfdeel dat meetelt bij de kinderen is er vaak wel door verhoogd en daardoor is het belastbare erfdeel van de kinderen wel vaak hoger. De langstlevende partner moet bij de wettelijke verdeling die belasting voorschieten.

15.2.2.3 Wijze berekenen rendement

Bij de berekening van het rendement van een verzekering houdt de verzekeraar rekening met sterftekansen. Dit gebeurt niet bij bankspaarproducten, omdat er geen risico-element is. Bij overlijden vervalt de lijfrente-uitkering uit een levensverzekering terwijl die van een lijfrentebankspaarrekening of ‑beleggingsrecht doorloopt. De verzekeraar rekent met negatieve risicopremies bij een lijfrenteverzekering. Hierdoor geeft een lijfrenteverzekering die alleen uitkeert bij overlijden in principe een hogere uitkering dan een bankspaarproduct. Daar staat tegenover dat er bij het bancaire product wel altijd een uitkering volgt. Die uitkering is wel (anders dan een contraverzekering bijvoorbeeld) belast met inkomstenbelasting. Een adviseur kan dus niet zomaar aangeven dat een bancair product geen kapitaalverlies na overlijden oplevert en een verzekeringsproduct wel.

Bij het bancaire product is er vaak meer erfbelasting verschuldigd en inkomstenbelasting over de termijnen. Dit moet dus afgewogen worden tegenover de premie van een contraverzekering bij het verzekeringsproduct. De adviseur moet hierbij voor diens klanten een goede en volledige voorlichting geven.

15.2.3 Looptijd uitkeringsperiode

De wet stelt eisen aan de looptijd van de uitkeringsperiode van een lijfrentespaarrekening of -beleggingsrecht. Hierin heeft de wetgever geprobeerd dit zoveel mogelijk overeen te laten komen met de lijfrentevormen.

Een oudedagslijfrente heeft een vrije ingangsdatum maar uiterlijk vijf jaar ná het jaar waarin de uitkeringsgerechtigde de AOW-leeftijd bereikt. De minimale uitkeringsduur voor een bancaire oudedagslijfrente is afhankelijk van het tijdstip waarop de uitkeringen ingaan.

121 A rt. 32 lid 1 sub 5° en lid 4 SW. 122 A rt. 32 lid 2 SW. 331

De minimale uitkeringsduur is: • als de lijfrente-uitkeringen ingaan vóór de AOW-leeftijd: 20 jaar plus (AOW-leeftijd minus de leeftijd op ingangsdatum) of • als de lijfrente-uitkeringen ingaan op of náAOW-leeftijd: minimaal vijf jaar.

Een lijfrente die voortvloeit uit een omzetting van de stakingswinst of een oudedagsreserve mag later ingaan.

De tijdelijke oudedagslijfrente mag pas ingaan in het jaar dat de belastingplichtige de AOW-leeftijd bereikt en moet uiterlijk ingaan vijf jaar náhet jaar waarin de belastingplichtige de AOW-leeftijd heeft bereikt.

Deze regels gelden zowel voor de bancaire variant als voor een tijdelijke oudedagslijfrenteverzekering.

Voor een bancaire tijdelijke oudedagslijfrente is de minimale uitkeringsduur vijf jaar. Dit komt ook overeen met de levensverzekeringsvariant. De uitkeringen mogen dan maximaal € 26.781 per jaar bedragen. Dit is een geïndexeerd bedrag en geldt voor het jaar 2025. Een rekeninghouder moet de looptijd verlengen als de totaal ontvangen bedragen per kalenderjaar meer zouden bedragen dan € 26.781. Deze verlenging moet op een zodanige wijze plaatsvinden dat de ontvangen bedragen niet hoger zijn dan € 26.781. Dit maximale bedrag geldt ook vóór tijdelijke oudedagslijfrenteverzekeringen.

Als de uitkeringen nog niet zijn ingegaan en de rekeninghouder overlijdt, komt het tegoed op de lijfrentespaarrekening/waarde van het lijfrentebeleggingsrecht toe aan de erfgenamen.

De volgende regels gelden dan: 1. het lijfrentekapitaal gaat naar de erfgenaam of begunstigde. – Het opgebouwde bedrag komt toe aan de door de rekeninghouder aangewezen begunstigde (bijvoorbeeld partner, kinderen of andere erfgenamen). Als er geen begunstigde is aangewezen, valt het bedrag in de erfenis en gaat het naar de wettelijke erfgenamen. 2. de erfgenaam moet het kapitaal omzetten in een nabestaandenlijfrente. – De uitkering moet binnen 12 maanden náoverlijden omgezet worden in een bancaire nabestaandenlijfrente. De duur van deze nabestaandenlijfrente hangt af van de relatie tot de overledene: partner, minimaal vijf jaar (kan levenslang), kinderen jonger dan 30 jaar uitkering tot 30 jaar, overige erfgenamen minimaal vijf jaar (vaste looptijd).

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN Als het lijfrentekapitaal later dan 12 maanden ná overlijden van de rekeninghouder wordt omgezet, wordt het volledige bedrag ineens belast in box 1 bij de erfgenaam. Daarnaast kan 20 procent revisierente verschuldigd zijn als er een onjuiste bestemming wordt gegeven. Als de uitkeringen al lopen en overgaan op de erfgenaam, wordt de oorspronkelijke looptijd volgemaakt123.

15.3 AFTREKBAARHEID INLEG

Onder de huidige wet bepalen de jaar- en de reserveringsruimte in hoeverre de betaalde inleg op een lijfrenteverzekering, lijfrentebankspaarrekening of -beleggingsrecht als persoonlijke verplichting kan worden afgetrokken124.

15.3.1 Jaarruimte

Wanneer voor een belastingplichtige, die jonger is dan de AOW-gerechtigde leeftijd, in een kalenderjaar sprake is van een pensioentekort (de belastingplichtige heeft in dat jaar minder pensioen opgebouwd dan op grond van de Wet IB 2001 is toegestaan), kunnen de premies of inleg voor lijfrenten in dat jaar als jaarruimte in box 1 worden afgetrokken125.

Sinds invoering van de Wtp per 1 juli 2023 is de jaarruimteberekening in box 1 veranderd: 1. jaarruimte is 30 procent premieruimte over de premiegrondslag (PG). PG bestaat uit: – winst uit onderneming vóór ondernemersaftrek – belastbare loon – belastbare resultaat uit overige werkzaamheden – belastbare periodieke uitkeringen en verstrekkingen 2. gegevens jaar voorafgaand aan jaar van aftrek. 3. periode claimen jaarruimte verlengd: op 1/1 van enig jaar nog AOW-leeftijd niet bereikt dan met vijf jaar verlengd. 4. PG gemaximeerd op € 137.800 (2025). Vaste AOW-franchise € 17.545 eraf. 5. op saldo 30 procent toepassen (maximale jaarruimte: € 35.798). 6. op maximale jaarruimte aangroei bepaalde pensioenaanspraken imputeren.

123 A rt. 3.126a lid 4 sub b onder 2° en 3° Wet IB 2001. 124 A rt. 3.127 Wet IB 2001. 125 A rt. 3.127 lid 1 Wet IB 2001. 333

Nieuwe formule voor de jaarruimte vanaf 2023:

Jaarruimte = 0,3 x (bruto jaarinkomen -/- AOW-franchise) -/- (6,27 x factor A)

Waarbij: Bruto jaarinkomen = het belastbare loon of winst uit onderneming AOW-franchise = drempelbedrag waarover geen pensioen wordt opgebouwd voor 2025 bedraagt deze € 17.545 Factor A = pensioenaangroei in het voorgaande jaar, te vinden op het UPO

Belangrijke wijzigingen door de Wtp: • verhoging opbouwpercentage: percentage voor de jaarruimte is verhoogd van 13,30 procent naar 30 procent van de premiegrondslag (bruto jaarinkomen minus AOW-franchise). • aanpassing factor A: vermindering vanwege pensioenopbouw blijft 6,27 maal de pensioenaangroei (factor A). Dit geldt zolang de pensioenregeling nog niet is aangepast aan de nieuwe wetgeving.

Voorbeeld Marijke (45) heeft in 2025 een bruto jaarinkomen van € 50.000 en een factor A € 500. Zij wil haar jaarruimte 2025 volledig benutten.

De berekening van Marijkes jaarruimte is dan als volgt: Premiegrondslag: € 50.000 -/- € 17.545 = € 32.455 30 procent van premiegrondslag: 0,30 x € 32.455 = € 9.736,50 Vermindering vanwege pensioenopbouw: 6,27 x € 500 = € 3.135 Jaarruimte 2025: € 9.736,50 -/- € 3.135 = € 6.601,50

Dit betekent dat Marijke in 2025 maximaal € 6.601,50 aan lijfrentepremies ten laste van de jaarruimte 2025 fiscaal aftrekbaar kan storten.

Met de komst van de Wtp hebben we dus veranderingen in de imputatieregeling binnen de jaarruimte gekregen afhankelijk van hoe opgebouwde pensioenaanspraken in mindering moeten worden gebracht op de jaarruimte.

Afhankelijk van het pensioenregime en het tijdstip kan de imputatie van opgebouwde pensioenaanspraken op verschillende manieren moeten worden uitgerekend.

De factor A ‘oud’ kan nog uiterlijk tot en met 2027. Dit heeft dan invloed op de jaarruimte voor 2028. Dit geldt voor de transitieperiode voor pensioenfondsen en -verzekeraars die nog op de oude voet blijven doorgaan en dus nog 334 niet over zijn op WTP. Zie hiervoor artikel 10a.25, lid 1 Wet IB 2001.

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN Op dit moment geeft artikel 3.127 lid 4 Wet IB 2001 aan dat de ingelegde premie voor ouderdomspensioen en partnerpensioen op en na ingangsdatum de nieuwe pensioenopbouw vertegenwoordigt die van belang is voor de jaarruimte.

Pensioenverzekeraars mochten al vanaf 1 juli 2023 over op deze nieuwe aanlevering. Als zij dat gedaan hebben, dan zou men voor de jaarruimte 2024 al te maken gehad kunnen hebben met factor A (oud) voor het eerste halfjaar van 2023 en met deze nieuwe grootheid voor het tweede halfjaar van 2023.

Op basis van vóór 1 juli 2023 bestaande pensioenregelingen die opbouwen volgens een progressieve, leeftijdsafhankelijke pensioenpremiestaffel geldt dat een nieuwe grootheid ‘A’ (niet te verwarren met factor A oud) is geïntroduceerd. Men mag op basis van die oude opbouw doorgaan, maar dan moet een en ander worden vertaald naar een vlakke pensioenpremie die vervolgens in de formule van de jaarruimte terechtkomt. Dat kan al vanaf 1 juli 2023. Dit vindt u in artikel 10a.25 lid 2 Wet IB 2001.

Een en ander moet uit het UPO blijken. Het is belangrijk om bij de klant na te vragen wat er exact op diens UPO staat en niet zomaar aan te nemen wat erop staat, zeker in deze overgangssituaties.

We geven bovenstaande weer in het onderstaande schema:

Pensioenregime Start Einde Pensioenaangroei Pre-Wtp regime en Vóór 1-7-2023 31-12-2027 Aanlevering factor A t/m 2027: transitieperiode - 6,27 x factor A (referentiejaar) - imputatie t/m 2028 Wtp-regime 1-7-2023 --- Aanlevering POPPP vanaf 1-7-2023: - ingelegde pensioenpremies OP en PP - imputatie vanaf 2024 Pensioenverzekeraar Vóór 1-7-2023 Door tijdsverloop Aanlevering factor A vanaf 1-7-2023: met progressieve - ‘vertaalde’ progressieve premie premiestaffel - imputatie vanaf 2024

De mogelijke formule voor de jaarruimte vanaf 2024 bij samenloop van pensioensystemen is dan:

0,3PG -/- [6,27A +/+ NPP/0,505] -/- [POPPP +/+ NPP/0,505] -/- ‘A’

waarbij: NPP = netto pensioenpremie POPPP = ingelegde pensioenpremie OP en PP A = aangroei pensioenaanspraken 335

15.3.2 Reserveringsruimte

Door gebruik te maken van de reserveringsruimte126 kan de onbenutte jaarruimte in één van de afgelopen 10 jaar alsnog worden benut, waarbij de oudste onbenutte jaarruimte eerst wordt benut. Een belastingplichtige mag de onbenutte jaarruimte inhalen tot 17 procent van de premiegrondslag. Het maximum dat in één jaar mag worden ingehaald is € 42.108 (2025).

Naast bovenstaande vormen van lijfrente hebben IB-ondernemers de mogelijkheid hun oudedagsreserve of stakingswinst om te zetten in een lijfrente.

15.3.3 Verboden handelingen

Een belastingplichtige die zijn lijfrente-inleg heeft afgetrokken op zijn fiscale inkomen, moet de uitkering uit deze lijfrente optellen bij het inkomen in box 1. Nu kan het zijn dat de belastingplichtige de lijfrente niet regulier uitvoert. Dat wil zeggen dat de lijfrente niet gebruikt wordt als inkomensvoorziening. De belastingplichtige laat de lijfrente bijvoorbeeld ineens uitkeren (afkopen). De Wet IB 2001 bevat voor dit soort handelingen een aantal sancties.

15.3.3.1 Sancties

De Wet IB 2001 ondervangt dit soort ‘onbedoelde’ gedragingen door een drietal sancties127: • bijtelling van de afgetrokken inleg. Dit de som van de inleg. Het kan dus een inleg zijn op een lijfrenteverzekering of een -bankrekening. • belastingheffing over de meerwaarde van de verzekering. De meerwaarde van de verzekering is de waarde van de verzekering of bankrekening op het moment van de niet-reguliere handeling minus de inleg. • revisierente. Dit is een boete ter hoogte van 20 procent van de waarde van de verzekering of bankrekening op het moment van het uitvoeren van de niet-reguliere handeling.

De belastingplichtige moet de revisierente betalen omdat de Belastingdienst inkomen heeft gemist door de lijfrenteaftrek. De belastingplichtige was immers meer belasting verschuldigd geweest als hij de lijfrenteaftrek niet had genoten. Wanneer een lijfrenteaanspraak binnen tien jaar nadat de aanspraak is bedongen op niet-reguliere wijze wordt afgewikkeld, staat het de belastingplichtige vrij te bewijzen dat de revisierente minder dan 20 procent moet bedragen. Het feitelijk door de Belastingdienst geleden

126 A rt. 3.127 lid 2 Wet IB 2001. 336 127 A rt. 3.133 lid 1 Wet IB 2001.

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN renteverlies zal dan minder zijn dan 20 procent. De revisierente wordt bij beschikking door de inspecteur vastgesteld en hiertegen staan de normale rechtsmiddelen, bezwaar en beroep, open. Als de waarde van de verzekering lager is dan het totaal van de betaalde premies, dan moest de belastingplichtige tot 1 januari 2016 de betaalde premies opgeven in zijn belastingaangifte. Dit noemen we de minimumwaarderingsregeling.

Deze regel houdt in dat de waarde van de lijfrente op het moment van anders dan regulier afwikkelen gesteld wordt op de waarde van alle betaalde premies als dat bedrag hoger is dan de waarde in het economisch verkeer.

Het gevolg hiervan kan zijn dat de belastingplichtige meer belasting moet betalen dan hij aan waarde teruggestort krijgt. De afkoopsom kan immers lager zijn dan de totaal betaalde premies én over afgekochte lijfrentes die meer dan € 5.429 waard zijn, is ook nog eens 20 procent revisierente verschuldigd. Om deze reden heeft de staatssecretaris per 12 september 2015 besloten dat de minimumwaarderingsregeling vervalt bij afkoop van lijfrenten128.

15.3.3.2 Afkoop, vervreemding of dienen tot voorwerp van zekerheid

De Wet IB 2001129 bevat een opsomming van niet-reguliere handelingen waarbij deze sancties gelden. Wij noemen hieronder de meest voorkomende niet-reguliere handelingen: • afkoop of vervreemding. Bij afkoop komt de lijfrente ineens tot uitkering. Bij vervreemding wordt de lijfrente overgedragen aan een derde. • dienen tot voorwerp van zekerheid. De lijfrente wordt in dat geval verpand. Mocht de verzekeringnemer zijn schulden niet meer kunnen voldoen dan kan de pandnemer zich de verzekering toe-eigenen.

15.3.3.3 Afkoop kleine lijfrente

Bij afkoop van kleine lijfrentekapitalen (lijfrenteverzekeringen, -rekeningen en -beleggingsrechten) wordt sinds 2009 een uitzondering ten aanzien van de revisierente gemaakt130. Een klein lijfrentekapitaal kan afgekocht worden zonder betaling van de revisierente.

128 A rt. 3.137 lid 1 Wet IB 2001. 129 A rt. 3.133 lid 2 Wet IB 2001. 130 A rt. 3.133 lid 1 sub d Wet IB 2001. 337

Als de waarde van een lijfrentecontract minder bedraagt dan € 5.429 (2025) dan is de belastingplichtige alleen over deze waarde belasting verschuldigd in box 1. Mocht de totale som van de ingelegde premies hoger zijn dan de waarde van het lijfrentecontract dan is de belastingplichtige inkomstenbelasting verschuldigd over de waarde van het lijfrentecontact en niet over de som van de ingelegde premies. De grens van € 5.429 geldt per lijfrentecontract. Als het gaat om een nabestaandenlijfrentekapitaal dat toekomt aan meerdere begunstigden of erfgenamen mag de grens toegepast worden per erfgenaam of nabestaande. Als een belastingplichtige meerdere lijfrenten heeft afgesloten bij dezelfde verzekeraar dan ziet de Belastingdienst dit als één lijfrentecontract. De regeling is ingevoerd omdat relatief kleine lijfrentekapitalen in waarde kunnen afnemen door administratiekosten en overlijdensrisicopremies.

15.3.3.4 Terugstorten premie

Als een belastingplichtige teveel uitgeeft aan een lijfrentevoorziening, dan kan het zijn dat een deel van zijn uitgave niet aftrekbaar is.

Met het besluit BLKB2015/463M (wijziging van besluit BLKB2012/283M) is het tijdelijk toegestaan dat de belastingplichtige dit bedrag in dat geval zonder fiscale gevolgen teruggestort krijgt. Hiervoor vraagt de belastingplichtige een ‘verklaring geruisloze terugstorten’ bij de belastinginspecteur aan.

Aan deze tijdelijke regeling zijn de volgende voorwaarden verbonden: • belastingplichtige verzoekt uiterlijk vóór 1 januari 2017 de belastinginspecteur om toestemming voor terugstorten van het teveel betaalde bedrag aan bij de belastinginspecteur. • bedragen die wel aftrekbaar zijn, moeten worden afgetrokken. • rendementsgrondslag in box 3 wordt verhoogd met het terug te storten bedrag in de relevante jaren.

15.3.3.5 Afkoop lijfrente bij arbeidsongeschiktheid

Om zieke en arbeidsongeschikte verzekeringnemers tegemoet te komen is het vanaf 2015 mogelijk om in geval van arbeidsongeschiktheid een lijfrente af te kopen zonder 20 procent revisierente verschuldigd te zijn. Over de op deze manier ontvangen uitkering is wel inkomstenbelasting verschuldigd. Er zijn immers eerder premies afgetrokken van de belasting.

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN Er zijn drie voorwaarden: 1. De verzekeringnemer of de gerechtigde tot de uitkering in het geval de verzekeringnemer is overleden moet langdurig arbeidsongeschikt zijn. 2. De gerechtigde heeft de AOW-gerechtigde leeftijd nog niet bereikt. 3. Het afkoopbedrag is per kalenderjaar maximaal € 50.664 (2025) of - als dat meer is - maximaal de gemiddelde premiegrondslag van het kalenderjaar vóór de afkoop en het jaar daarvoor. De franchise blijft bij het bepalen van de premiegrondslag buiten beschouwing.

Een arts bepaalt of er sprake is van langdurige arbeidsongeschiktheid. De arts geeft in een verklaring aan dat de belastingplichtige door ziekte of gebreken niet in staat is zijn werkzaamheden waarmee hij zijn inkomen verdient voor 100 procent uit te voeren. Bovendien verklaart de arts dat het ernaar uitziet dat dit de komende 12 maanden zo zal blijven.

De belastingplichtige meldt aan de partij waar de lijfrentevoorziening is ondergebracht dat hij van de regeling gebruik wil maken.

15.3.3.6 Verschillen oudedagsvoorziening tweede en derde pijler

Werknemerspensioen (OP) Lijfrenten (oudedags-) 30 procent premieruimte 30 procent premieruimte pensioengrondslag (deeltijdfactor) premiegrondslag (geen deeltijdfactor) Tot en met 2036 soms extra via Extra inleg via reserveringsruimte compensatie (collectief) Privégebruik auto van de zaak geen Privégebruik auto van de zaak onderdeel pensioengrondslag onderdeel premiegrondslag Beperkt aantal aanbieders; als Vrije keuze aanbieders deelnemer geen keuze Beperkte shop-mogelijkheden Shoppen met lijfrentekapitaal kan; in beginsel geen begrenzingen Beperking in producten; altijd Ruimere keuze in producten; levenslang levenslang en tijdelijk mogelijk Beperking in productvormen; altijd Verzekerd en bancair mogelijk verzekerd, nooit bancair Verval pensioenkapitaal bij overlijden Vererving bancaire lijfrentekapitaal bij overlijden

15.3.3.7 Bemiddeling versus advieskosten

Bemiddelingskosten voor lijfrente zijn beperkt aftrekbaar: • bij bedingen direct ingaande lijfrente ter uitvoering van bestaand lijfrentecontract. • gebruikelijk: € 250.

Niet aftrekbaar zijn: • bemiddelingskosten bij afsluiten nieuwe direct ingaande lijfrente en uitgestelde direct ingaande lijfrente. • advieskosten bij (afsluiten) lijfrente. • door aanbieder verwerkte productkosten bij vaststellen lijfrente-uitkeringen. • advieskosten tweede pijler, bemiddelingskosten hierbij soms. • werkgever betaalt kosten persoonlijk pensioenadvies werknemer is fiscaal gelijk aan loon.

15.3.4 Box-3-lijfrente

Een box-3-lijfrente is een lijfrente die niet voldoet aan de eisen die in de Wet inkomstenbelasting 2001 worden gesteld voor premieaftrek. Omdat niet aan deze vereisten hoeft te worden voldaan kent een box-3-lijfrente een hoge mate van flexibiliteit. Zo kan iedereen als begunstigde worden aangewezen (bijvoorbeeld de (klein)kinderen). De waarde van de box-3-lijfrente wordt (zoals de naam al aangeeft) belast in box 3. In box 3 is naast het algemeen geldende heffingvrije vermogen geen specifieke vrijstelling opgenomen voor lijfrenteverzekeringen. Voor lijfrenteverzekeringen die wel voldoen aan de eisen, en waarvan de belastingplichtige de premies niet in aftrek wil brengen of in aftrek kan brengen zie hiervoor.

15.3.5 Nettolijfrente

Met ingang van 1 januari 2015 is naast het nettopensioen dat wij eerder in deze module behandelden de nettolijfrente in de wetgeving geïntroduceerd. De nettolijfrente is geen ‘pensioen’ in de zin van de PW. Deelname aan de regeling staat helemaal los van afspraken met de werkgever en de PW is dan ook niet van toepassing. Voor de nettolijfrente gelden alleen de voorwaarden die voortvloeien uit de Wet IB 2001 zoals in de vorige paragrafen beschreven.

Het voltijdsalaris moet hoger zijn dan € 137.800 (2025). Deelname is ook mogelijk bij bijvoorbeeld een salaris van € 80.000 en een 24-uurs contract. 340 In het onderstaande voorbeeld laten wij zien hoe het pensioentekort wordt

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN berekend. Vervolgens bepaalt de belastingplichtige zijn fiscale ruimte en de hoogte van de premie/inleg in de nettolijfrente. Hierbij moet hij ook rekening houden met zijn premie/inleg voor het nettopensioen. De premie/inleg betaalt hij uit zijn netto-inkomen.

Bij overlijden vóór de pensioendatum wordt een periodieke netto lijfrente-uitkering aan de erfgenamen uitgekeerd.

Als aan alle voorwaarden is voldaan, is het opgebouwde kapitaal vrijgesteld in box 3131.

Voorbeeld Jan is nu 45 jaar. Jan heeft in 2025 een inkomen van € 150.000 in box 1. Volgens de gepubliceerde tabel hoort bij zijn leeftijd een percentage van 6,9 procent. Jan heeft (€ 150.000 - € 137.800) x 6,9% = € 841,80 fiscale ruimte in 2025.

In dit voorbeeld is aangenomen dat Jan nog geen nettopensioen opbouwt of nettolijfrente heeft verzekerd. De Belastingdienst gaat uit van de leeftijd van Jan op het einde van het kalenderjaar.

In het geval er geen fiscale ruimte meer is en de belastingplichtige blijft toch inleggen of de belastingplichtige voldoet niet aan de voorwaarden vervalt de vrijstelling in box 3 en geldt een bijtelling in box 3 met tegenbewijsregeling132. De belastingplichtige moet dan aantonen dat de nu verschuldigde belasting hoger uitvalt dan de belasting bij een normale afhandeling. Is dat niet het geval, dan volgt de bijtelling in box 3.

In de situatie dat de belastingplichtige ophoudt binnenlands belastingplichtige te zijn, wordt het vrijvallen van een aanspraak op een nettolijfrente niet als afkoop en dus niet als onregelmatige handeling aangemerkt. Dit voorkomt dat de belastingplichtige eventueel met dubbele belasting geconfronteerd wordt, die zou plaatsvinden als het andere land de uitkeringen in de heffing zou betrekken, terwijl ter zake van de premies voor de nettolijfrente geen aftrek heeft plaatsgevonden.

15.3.6 Erfrente

Om een inkomensterugval van nabestaanden (gedeeltelijk) te voorkomen, biedt een erfrenteverzekering ook een oplossing. Een erfrenteverzekering is een renteverzekering die periodiek uitkeert aan de begunstigde, zodra de verzekerde overlijdt.

131 A rt. 5.16 Wet IB 2001. 132 A rt. 5.16c Wet IB 2001. 341

De verzekeringnemer van een erfrenteverzekering bepaalt: • wie de begunstigde is van de periodieke uitkering; • wanneer de uitkering ingaat; • wanneer de uitkering stopt.

De premiebetaling kan door middel van een koopsom of een periodieke premie en stopt op de einddatum of op het moment van overlijden van de verzekerde.

Voorbeeld Peter sluit op 35-jarige leeftijd een erfrenteverzekering af, waarin hij een uitkering van € 10.000 per jaar verzekert. Hij wijst zijn echtgenote Lila als begunstigde van de uitkering aan, zodat zij bij Peters overlijden een extra aanvulling heeft op haar inkomen. De uitkering vindt plaats als hij overlijdt voordat hij 68 jaar is. Hij betaalt jaarlijks premie.

Helaas overlijdt Peter als hij 40 jaar oud is als gevolg van een auto-ongeluk. De erfrenteverzekering komt tot uitkering en zal blijven uitkeren aan Lila totdat Peter 68 zou zijn geworden. De premiebetalingsplicht eindigt met het overlijden van Peter.

De premie voor de erfrenteverzekering is niet aftrekbaar voor de inkomstenbelasting. De uitkeringen van de erfrente zijn onbelast voor de inkomstenbelasting. Wel tellen zij mee voor de berekening van de erfbelasting. In het geval Lila overlijdt voordat de erfrente stopt met uitkeren, gaan de resterende uitkeringen over op haar erfgenamen.

15.4 LIJFRENTEVERZEKERINGEN ONDER DE WET IB 1964

Onder de Wet IB 1964 werd, net zoals bij de kapitaalverzekeringen, een onderscheid gemaakt tussen de lijfrentes die zijn afgesloten vóór 1 januari 1992 (pre-Brede Herwaardering) en lijfrentes die zijn afgesloten na deze datum (invoering Brede Herwaardering). Hierna staan wij eerst kort stil bij de behandeling van de gefaciliteerde lijfrenten tot 1 januari 1992, vervolgens bij de behandeling van de gefaciliteerde lijfrenten na 1 januari 1992 en vervolgens bij de behandeling van de saldolijfrenten.

15.4.1 Pre-Brede Herwaarderingspolissen

Tot 1992 moest een lijfrente aan de volgende voorwaarden voldoen om voor de fiscale faciliteit (premies aftrekbaar/uitkeringen belast) in aanmerking te komen: er moest sprake zijn van een recht op (al dan niet ingegane) 342 periodieke uitkeringen die eindigen bij het overlijden van degene van wiens

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN lijf de uitkering afhankelijk was. Bij deze lijfrenten hoefde bij het sluiten van de overeenkomst nog niet vast te staan wie de lijfrente-uitkeringen kunnen gaan ontvangen, zodat zij bijvoorbeeld aan een kind uitgekeerd konden worden.

15.4.1.1 Lijfrentepremieaftrek

Ook in dit tijdperk was de lijfrentepremie of koopsom aftrekbaar, als aan vereiste voorwaarden werd voldaan. De aftrek werd overigens wel gemaximeerd.

15.4.1.2 ‘Verboden’ handelingen

Afkoop van een lijfrentepolis was onder het oude regime niet expliciet verboden. In geval van afkoop werd de afkoopsom integraal belast met inkomstenbelasting.

15.4.2 Lijfrenteverzekeringen na de Brede Herwaardering

Van een lijfrenteverzekering was na 1 januari 1992 sprake, als: • de uitkeringen in regelmatige termijnen van gelijke omvang plaats zouden vinden tot uiterlijk het moment van overlijden en • de lijfrente-uitkeringen niet zouden dienen als verhaalsobject of zouden worden afgekocht of vervreemd en • bij het sluiten van de overeenkomst vaststond wie het verzekerde lijf en de uitkeringsgerechtigde waren. De mogelijkheid om later te bepalen wie de lijfrente-uitkeringen zouden kunnen gaan ontvangen, was daarmee - behalve voor nabestaandenlijfrenten - komen te vervallen.

Uit het bovenstaande volgt dat in fiscale zin een kapitaalverzekering met lijfrenteclausule onder het Brede Herwaarderingsregime niet meer kwalificeerde als lijfrente. Voor een gerichte lijfrente bestond onder dit regime wel recht op premieaftrek.

15.4.2.1 Wettelijke lijfrentesoorten

Onder het Brede Herwaarderingsregime bestonden er vijf soorten lijfrenten waarvoor premieaftrek was toegestaan: oudedagslijfrente, overbruggingslijfrente, tijdelijke oudedagslijfrente, nabestaandenlijfrente en een lijfrente voor invalide kinderen.

15.4.2.2 Verboden handelingen

Zoals uit het voorgaande blijkt, moest een lijfrenteovereenkomst sinds 1 januari 1992 aan diverse voorwaarden voldoen. De invoering van het Brede Herwaarderingsregime bracht met zich dat het bijvoorbeeld niet was toegestaan om een lijfrente te vervreemden, belenen, verpanden of af te kopen. Als niet aan de gestelde voorwaarden van de lijfrenteovereenkomst werd voldaan volgden dezelfde sancties als onder het huidige regime.

15.4.3 Saldolijfrente

Onder de Wet IB 1964 werden de saldolijfrenten, lijfrenteverzekeringen waarvan de premie niet voor aftrek in aanmerking kwam, belast volgens de saldomethode. Dit houdt in dat het in de uitkeringen inbegrepen rentebestanddeel pas belast werd op het moment dat het totaalbedrag van de uitkeringen hoger was dan de tegenprestatie (betaalde premie of koopsom). Op deze manier wordt uitstel van belastingheffing bereikt.

15.5 OVERGANGSRECHT VAN BREDE HERWAARDERING NAAR WET IB 2001

Voor de Wet IB 2001 is een beperkt overgangsrecht opgenomen. Het overgangsrecht met betrekking tot de Wet IB 1964 heeft vooral betrekking op de bepaling van het inkomen uit dergelijke lijfrentetermijnen. Dat wil zeggen dat de afwikkeling kan plaatsvinden volgens de regels zoals die golden onder de Wet IB 1964. Voor de aftrekbaarheid van de lijfrentepremies is geen eerbiedigende werking opgenomen.

15.5.1 Premielijfrenten

Voor op 31 december 2000 bestaande polissen waarvoor onder de Wet IB 1964 premies konden worden afgetrokken, blijft in de Wet IB 2001 in beginsel de omkeerregel (premies aftrekbaar, uitkeringen belast) van toepassing. Echter, voor de aftrek van premies is geen eerbiedigende werking opgenomen. Als de belastingplichtige voor een bestaande verzekering ook vanaf 2001 de premies nog aftrekbaar zou willen stellen dan moeten vanuit die verzekering toegestane lijfrentevormen volgens de Wet IB 2001 zijn verzekerd. Omdat de lijfrentevormen van na 1992 en die vanaf 2001 niet wezenlijk verschillen, hoeft dat op zich geen ernstig probleem te zijn. De maximale aftrek voor een dergelijke verzekering bedraagt overigens wat via de jaar- en reserveringsruimte wordt berekend.

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN Voor polissen waarvoor onder de Wet IB 1964 premies zijn afgetrokken, kunnen zich bij de overgang twee situaties voordoen: • óf de premies kunnen nog steeds worden afgetrokken volgens de nieuwe regels omdat uit de verzekering de fiscaal toegelaten lijfrentevormen van na 2001 voort zullen vloeien en de jaar- en reserveringsruimte groot genoeg is. • óf de premies kunnen niet meer (volledig) worden afgetrokken.

In het eerste geval blijft de polis volgens de omkeerregel belast in box 1. In het tweede geval moet de polis gesplitst worden. Voor het gedeelte dat vóór 1 januari 2001 is opgebouwd blijft in box 1 de omkeerregel van toepassing en het gedeelte dat daarna wordt opgebouwd valt in de heffingsgrondslag van box 3. Als toch een deel van de premie kan worden afgetrokken zal er voor het gedeelte dat ná1 januari 2001 wordt opgebouwd weer een splitsing moeten plaatsvinden in een gedeelte dat in box 1 wordt belast en een gedeelte dat in box 3 wordt belast. Om de splitsingsproblematiek tussen box 1 en 3 wat te verkleinen, is er voor beperkte premiebetalende lijfrenten een aparte overgangsregeling geschreven, die we behandelen bij het overgangsrecht voor saldolijfrenten.

15.5.2 Saldolijfrenten

Voor saldolijfrenten, waarvan de premies niet aftrekbaar waren onder de Wet IB 1964, bestaan twee verschillende overgangsregelingen. Er is een regeling voor saldolijfrenten waarop na 14 september 1999 geen premie meer betaald is en er is een regeling voor saldolijfrenten waarop ook na 14 september 1999 nog premie betaald is. Op genoemde datum werden de nieuwe belastingplannen bekend gemaakt, die per 1 januari 2001 in werking zijn treden.

15.5.2.1 Saldolijfrenten waar geen premie meer voor betaald is

Wanneer er na 14 september 1999 geen premie meer is betaald, wordt ten aanzien van deze polis de Wet IB 1964 geëerbiedigd. Dit houdt in dat de uitkeringen ten aanzien van deze polis belast worden in box 1 voor zover deze hoger zijn dan de betaalde premies. Dit regime blijft gelden tot 31 december 2020. Als er dan nog sprake is van een restwaarde van de polis gaat deze over naar box 3. De in deze restwaarde opgebouwde rente wordt dan afgerekend in box 1 tegen het progressieve tarief of op verzoek tegen 45 procent.

De belastingplichtige kon er overigens ook voor kiezen direct af te rekenen in box 1 over de waarde van de saldolijfrente op 31 december 2000, waarbij op verzoek ook tegen 45 procent kon worden afgerekend. 345

15.5.2.2 Saldolijfrenten waar nog wel premie voor betaald is

Wanneer er na 14 september 1999 nog wel premie betaald is, moest er op 1 januari 2001 tegen het progressieve tarief van box 1 (op verzoek tegen 45 procent) worden afgerekend over het rentebestanddeel in de polis op 31 december 2000, waarna de polis is overgegaan naar box 3.

15.6 ACTUALISERING VERZAMELBESLUIT LIJFRENTEBESLUIT

Op 16 mei 2019 heeft de Staatssecretaris van Financiën Menno Snel het Verzamelbesluit van 13 juni 2012133 over lijfrenten en periodieke uitkeringen geactualiseerd134.

Een nagekomen bedrag, restuitkering of schadevergoedingen bij een lijfrente wordt vanaf publicatie besluit belast als reguliere termijn van de lijfrente als het bedrag maximaal € 1.000 is. In dit geval is dus geen revisierente verschuldigd. Voorheen was dat een bedrag van € 500.

Belastingplichtigen die in een jaar meer premie betalen/inleggen dan de jaar- en/of reserveringsruimte kunnen onder voorwaarden dit meerdere fiscaal geruisloos laten terugstorten. Een ‘te veel betaalde premie of te hoge inleg’ is dat deel van het betaalde bedrag dat hoger is dan de jaar- en/of reserveringsruimte in het betreffende jaar. De financiële instelling kan na afgifte van een verklaring door de belastinginspecteur het te veel betaalde bedrag zonder fiscale gevolgen terugstorten naar de belastingplichtige. De financiële instelling moet vervolgens de terugbetaling renseigneren.

De volgende voorwaarden gelden door de verklaring van de belastinginspecteur: • belastingplichtige moet alle aftrekmogelijkheden benutten. • belastingplichtige neemt het terug te storten bedrag alsnog op in de rendementsgrondslag van box 3 van de relevante jaren. • betaling is gedaan in het kalenderjaar van het verzoek of in de vijf daaraan voorafgaande jaren.

Een immigrant die pas één jaar binnenlands belastingplichtige is en in dat jaar een lijfrente sluit/voortzet mag uitgaan van zijn buitenlandse inkomensbestanddelen van het voorafgaande kalenderjaar voor de berekening van zijn premiegrondslag. Wanneer de belastinginspecteur erom vraagt, moet hij

133 B esluit van 13 juni 2012, nr. BLKB 2012/283M, laatstelijk gewijzigd bij besluit van 3 september 2015, nr. BLKB 2015/1080M 346 134 B esluit van 16 mei 2019, nr. 2019-115021.

LIJFRENTEVERZEKERINGEN,LIJFRENTESPARENENSTAMRECHTENVOORONTSLAGVERGOEDINGEN deze de relevante informatie aanleveren voor de vaststelling van dat buitenlandse inkomen.

Volgens het overgangsrecht van Pre Brede Herwaarderingslijfrente is artikel 3.133 Wet IB 2001 ook van toepassing op deze lijfrenteverzekeringen. Dit betekent onder andere dat bij overschrijden van de wettelijke termijn, waarbinnen een lijfrente moet zijn aangekocht, de waarde van de lijfrenteverzekering belast is. Maar als later toch een lijfrente wordt aangekocht is op deze lijfrente de oude wetgeving van toepassing, wat inhoudt dat de periodieke uitkeringen alsnog worden belast. De staatsecretaris keurt in het onderhavige besluit goed dat in deze situatie het bedrag waarover al belasting is geheven door het overschrijden van de wettelijke termijn als premie wordt aangemerkt voor de toepassing van de saldomethode. Op deze manier dubbele belastingheffing voorkomen.

Vanaf 2016 geldt de minimumwaarderingsregeling niet meer bij afkoop van een lijfrente. Volgens deze regeling werd ten minste de som van de betaalde lijfrentepremies belast. Met het afschaffen van de minimumwaarderingsregel bij afkoop is tegemoetgekomen aan situaties waarin de toepassing daarvan tot ongewenste gevolgen voor belastingplichtigen leidde. Omdat die ongewenste gevolgen zich ook voordeden bij afkoopsituaties vóór 1 januari 2016 keurt de staatssecretaris goed dat de minimumwaarderingsregel evenmin van toepassing is als de afkoop van de lijfrente of andere aanspraak op periodieke uitkeringen plaatsvond vóór 1 januari 2016.

In het geval de definitieve aanslag over het jaar waarin de afkoop heeft plaatsgevonden onherroepelijk vaststaat, kan de belastingplichtige een verzoek om ambtshalve vermindering vragen op basis van dit besluit. Daarvoor geldt dat er minder dan vijf jaar zijn verlopen náhet einde van het kalenderjaar waarop de belastingaanslag betrekking heeft.

Bij lijfrenteverzekeringen kan een recht op periodieke uitkeringen bij arbeidsongeschiktheid zijn meeverzekerd. Het komt voor dat de premies voor de arbeidsongeschiktheid worden onttrokken aan het lijfrentekapitaal. Deze onttrekking leidt tot een belaste afkoop van de lijfrente. Omdat de lijfrente wordt omgezet in een arbeidsongeschiktheid keurt de staatsecretaris goed dat dit geruisloos gebeurt. Deze goedkeuring is van toepassing onder de voorwaarde dat de verzekeraar de onttrokken premie arbeidsongeschiktheid niet als aftrekbare premie resigneert. De periodieke uitkeringen bij arbeidsongeschiktheid zijn belast.

Bij scheiding kan een belastingplichtige een lijfrentepremie storten voor zijn (gewezen) echtgenoot die gerechtigd is tot de verrekening van pensioenrechten bij echtscheiding of scheiding van tafel en bed. De premie voor deze 347

lijfrente behoort onder voorwaarden tot de uitgaven voor een onderhoudsverplichting die fiscaal aftrekbaar zijn als een persoonsgebonden aftrek. Eén van de voorwaarden voor deze fiscale faciliteit is dat de belastingplichtige de lijfrentepremie aan een verzekeringsmaatschappij betaalt.

Vooruitlopend op de wetswijziging keurt de staatssecretaris in dit besluit goed dat een dergelijke voorziening ook mogelijk is in de vorm van een lijfrenterekening of een -beleggingsrecht. Ook dan is de koopsom aftrekbaar als een persoonsgebonden aftrek. De (gewezen) echtgenoot (vereveningsgerechtigde) is dan de (rekening)houder van de lijfrenterekening of van het lijfrentebeleggingsrecht en ook belastingplichtig voor deze lijfrente.



BIJLAGEN

Bij deze module horen aanvullende bijlagen die digitaal beschikbaar zijn.

Scan de QR-code hieronder met je smartphone of tablet om direct toegang te krijgen.

Scan de QR-code en bekijk de bijlagen!

Mocht de QR-code niet werken of wil je de bijlagen op je computer bekijken, ga dan naar: https://www.hypothecairplanner.nl/redirect/syllabi (op deze site ook te vinden via de bijlagenpagina).